三、固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量(★★)
(一)固定資產(chǎn)折舊
1.固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偂?BR> (1)應(yīng)計(jì)折舊額，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。
(2)預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。
2.固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍
按照規(guī)定，除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn);按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。在確定固定資產(chǎn)折舊范圍時(shí)，應(yīng)注意：
①對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無(wú)論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊;待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。
②對(duì)符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。
③對(duì)融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費(fèi)用，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。
④處于修理、更新改造過(guò)程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計(jì)提折舊;不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。
⑤當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月開(kāi)始計(jì)提;當(dāng)月處置的固定資產(chǎn)，當(dāng)月應(yīng)計(jì)提折舊。
⑥ 固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為持有待售時(shí)停止計(jì)提折舊。
3.固定資產(chǎn)折舊方法
(1)企業(yè)可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。
①年限平均法(直線法)
年限平均法是指將固定資產(chǎn)的可折舊價(jià)值平均分?jǐn)傆谄淇烧叟f年限內(nèi)的一種方法。其計(jì)算公式為：
固定資產(chǎn)年折舊額=[原值—(預(yù)計(jì)殘值收入—預(yù)計(jì)清理費(fèi)用)]÷預(yù)計(jì)使用年限=(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限
【例4】某核電站30年后報(bào)廢，估計(jì)棄置費(fèi)用為5000萬(wàn)元，則應(yīng)將5000萬(wàn)元折現(xiàn)，作為計(jì)入固定資產(chǎn)的成本：
借：在建工程 [5000÷(1+10%)30]
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 [5000÷(1+10%)30]
2007利息費(fèi)用=預(yù)計(jì)負(fù)債攤余成本[5000÷(1+10%)30]×實(shí)際利率10%×期限1
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 [5000÷(1+10%)30]×10%
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 [5000÷(1+10%)30]×10%
按照每年末計(jì)提利息，30年后，預(yù)計(jì)負(fù)債的余額(即本+息)為5000萬(wàn)元。
【例5】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年限平均法計(jì)提折舊。
每年折舊額=(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限=(320000-20000)÷5=60000(元)。
②工作量法
工作量法是根據(jù)固定資產(chǎn)在使用期間完成的總的工作量平均計(jì)算折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：
單位工作量折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量
月折舊額=單位工作量折舊額×當(dāng)月實(shí)際完成工作量
【例6】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)行駛30萬(wàn)公里，采用工作量法計(jì)提折舊。2007年12月行駛了2000公里。則：
2007年12月應(yīng)計(jì)提折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量×當(dāng)月實(shí)際完成工作量=(320000-20000)÷300000×2000=2000(元)。
③雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法是加速折舊法的一種，是按直線法折舊率的兩倍，乘以固定資產(chǎn)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間的期初賬面凈值計(jì)算折舊的方法。其計(jì)算公式為：
年折舊率(雙倍直線折舊率)=(2÷預(yù)計(jì)使用年限)×100%
年折舊額=期初固定資產(chǎn)賬面凈值×雙倍直線折舊率
應(yīng)注意的是，在固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限到期前兩年應(yīng)轉(zhuǎn)換成直線法。
【例7】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。
折舊計(jì)算表(雙倍余額遞減法) 單位：元
年次
年初賬面凈值
折舊率
折舊額
累計(jì)折舊額
期末賬面凈值
1
320000
40％
128000
128000
192000
2
192000
40％
76800
204800
115200
3
115200
40％
46080
250880
69120
4
69120
-
24560
275440
44560
5
44560
-
24560
300000
20000
注：年折舊率=1÷5×2=40%;第4年折舊額=(69120-20000)÷2=24560元。
④年數(shù)總和法
年數(shù)總和法是以固定資產(chǎn)的原值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的凈額為基數(shù)，以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)為折舊率，計(jì)算各年固定資產(chǎn)折舊額的一種折舊方法。計(jì)算公式為：
年折舊率=尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用年限的逐年數(shù)字總和
年折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)×年折舊率
【例8】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。
折舊計(jì)算表(年數(shù)總和法) 單位：元
年份
原值-預(yù)計(jì)凈殘值
年折舊率
各年折舊額
累計(jì)折舊額
期末賬面凈值
1
300000
5／15
100000
100000
220000
2
300000
4／15
80000
180000
140000
3
300000
3／15
60000
240000
80000
4
300000
2／15
40000
280000
40000
5
300000
1／15
20000
300000
20000
【例9】說(shuō)明年度中間購(gòu)入固定資產(chǎn)如何采用快速折舊法計(jì)提折舊
甲公司2007年6月21日購(gòu)置一臺(tái)不需安裝即可投入使用的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為600萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。
每一使用年度應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：
第1年計(jì)提折舊金額：600×5/15=200(萬(wàn)元)(尚可使用年限÷年數(shù)總和)
第2年計(jì)提折舊金額：600×4/15=160(萬(wàn)元)
第3年計(jì)提折舊金額：600×3/15=120(萬(wàn)元)
第4年計(jì)提折舊金額：600×2/15=80(萬(wàn)元)
第5年計(jì)提折舊金額：600×1/15=40(萬(wàn)元)
因此，每一會(huì)計(jì)年度內(nèi)應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：
2007年7月至12月計(jì)提折舊金額為：200/12×6=100(萬(wàn)元)
2008年度計(jì)提折舊金額為=200/12×6+160/12×6=180(萬(wàn)元)
2009年度計(jì)提折舊金額為：160/12×6+120/12×6=140(萬(wàn)元)
2010年度計(jì)提折舊金額為：120/12×6+80/12×6=100(萬(wàn)元)
2011年度計(jì)提折舊金額為：80/12×6+40/12×6=60(萬(wàn)元)
2012年度計(jì)提折舊金額為：40/12×6=20(萬(wàn)元)
(2)企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。
(一)固定資產(chǎn)折舊
1.固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偂?BR> (1)應(yīng)計(jì)折舊額，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。
(2)預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。
2.固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍
按照規(guī)定，除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn);按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。在確定固定資產(chǎn)折舊范圍時(shí)，應(yīng)注意：
①對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無(wú)論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊;待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。
②對(duì)符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。
③對(duì)融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費(fèi)用，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。
④處于修理、更新改造過(guò)程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計(jì)提折舊;不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。
⑤當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月開(kāi)始計(jì)提;當(dāng)月處置的固定資產(chǎn)，當(dāng)月應(yīng)計(jì)提折舊。
⑥ 固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為持有待售時(shí)停止計(jì)提折舊。
3.固定資產(chǎn)折舊方法
(1)企業(yè)可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。
①年限平均法(直線法)
年限平均法是指將固定資產(chǎn)的可折舊價(jià)值平均分?jǐn)傆谄淇烧叟f年限內(nèi)的一種方法。其計(jì)算公式為：
固定資產(chǎn)年折舊額=[原值—(預(yù)計(jì)殘值收入—預(yù)計(jì)清理費(fèi)用)]÷預(yù)計(jì)使用年限=(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限
【例4】某核電站30年后報(bào)廢，估計(jì)棄置費(fèi)用為5000萬(wàn)元，則應(yīng)將5000萬(wàn)元折現(xiàn)，作為計(jì)入固定資產(chǎn)的成本：
借：在建工程 [5000÷(1+10%)30]
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 [5000÷(1+10%)30]
2007利息費(fèi)用=預(yù)計(jì)負(fù)債攤余成本[5000÷(1+10%)30]×實(shí)際利率10%×期限1
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 [5000÷(1+10%)30]×10%
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 [5000÷(1+10%)30]×10%
按照每年末計(jì)提利息，30年后，預(yù)計(jì)負(fù)債的余額(即本+息)為5000萬(wàn)元。
【例5】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年限平均法計(jì)提折舊。
每年折舊額=(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限=(320000-20000)÷5=60000(元)。
②工作量法
工作量法是根據(jù)固定資產(chǎn)在使用期間完成的總的工作量平均計(jì)算折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：
單位工作量折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量
月折舊額=單位工作量折舊額×當(dāng)月實(shí)際完成工作量
【例6】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)行駛30萬(wàn)公里，采用工作量法計(jì)提折舊。2007年12月行駛了2000公里。則：
2007年12月應(yīng)計(jì)提折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量×當(dāng)月實(shí)際完成工作量=(320000-20000)÷300000×2000=2000(元)。
③雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法是加速折舊法的一種，是按直線法折舊率的兩倍，乘以固定資產(chǎn)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間的期初賬面凈值計(jì)算折舊的方法。其計(jì)算公式為：
年折舊率(雙倍直線折舊率)=(2÷預(yù)計(jì)使用年限)×100%
年折舊額=期初固定資產(chǎn)賬面凈值×雙倍直線折舊率
應(yīng)注意的是，在固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限到期前兩年應(yīng)轉(zhuǎn)換成直線法。
【例7】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。
折舊計(jì)算表(雙倍余額遞減法) 單位：元
年次
年初賬面凈值
折舊率
折舊額
累計(jì)折舊額
期末賬面凈值
1
320000
40％
128000
128000
192000
2
192000
40％
76800
204800
115200
3
115200
40％
46080
250880
69120
4
69120
-
24560
275440
44560
5
44560
-
24560
300000
20000
注：年折舊率=1÷5×2=40%;第4年折舊額=(69120-20000)÷2=24560元。
④年數(shù)總和法
年數(shù)總和法是以固定資產(chǎn)的原值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的凈額為基數(shù)，以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)為折舊率，計(jì)算各年固定資產(chǎn)折舊額的一種折舊方法。計(jì)算公式為：
年折舊率=尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用年限的逐年數(shù)字總和
年折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)×年折舊率
【例8】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車(chē)，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。
折舊計(jì)算表(年數(shù)總和法) 單位：元
年份
原值-預(yù)計(jì)凈殘值
年折舊率
各年折舊額
累計(jì)折舊額
期末賬面凈值
1
300000
5／15
100000
100000
220000
2
300000
4／15
80000
180000
140000
3
300000
3／15
60000
240000
80000
4
300000
2／15
40000
280000
40000
5
300000
1／15
20000
300000
20000
【例9】說(shuō)明年度中間購(gòu)入固定資產(chǎn)如何采用快速折舊法計(jì)提折舊
甲公司2007年6月21日購(gòu)置一臺(tái)不需安裝即可投入使用的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為600萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。
每一使用年度應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：
第1年計(jì)提折舊金額：600×5/15=200(萬(wàn)元)(尚可使用年限÷年數(shù)總和)
第2年計(jì)提折舊金額：600×4/15=160(萬(wàn)元)
第3年計(jì)提折舊金額：600×3/15=120(萬(wàn)元)
第4年計(jì)提折舊金額：600×2/15=80(萬(wàn)元)
第5年計(jì)提折舊金額：600×1/15=40(萬(wàn)元)
因此，每一會(huì)計(jì)年度內(nèi)應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：
2007年7月至12月計(jì)提折舊金額為：200/12×6=100(萬(wàn)元)
2008年度計(jì)提折舊金額為=200/12×6+160/12×6=180(萬(wàn)元)
2009年度計(jì)提折舊金額為：160/12×6+120/12×6=140(萬(wàn)元)
2010年度計(jì)提折舊金額為：120/12×6+80/12×6=100(萬(wàn)元)
2011年度計(jì)提折舊金額為：80/12×6+40/12×6=60(萬(wàn)元)
2012年度計(jì)提折舊金額為：40/12×6=20(萬(wàn)元)
(2)企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。