金融資產(chǎn)
(一)以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
1.交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量
(1)入賬成本=買價(jià)-已經(jīng)宣告未發(fā)放的股利(或-已經(jīng)到期未收到的利息);
(2)交易費(fèi)用計(jì)入投資收益借方，交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。另外，企業(yè)為發(fā)行金融工具所發(fā)生的差旅費(fèi)等，不屬于此處所講的交易費(fèi)用。
一般分錄如下：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本(按公允價(jià)值入賬)
投資收益 (交易費(fèi)用)
應(yīng)收股利(應(yīng)收利息)
貸：銀行存款 (支付的總價(jià)款)
2.交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
①當(dāng)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
②當(dāng)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值時(shí)：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
3.宣告分紅或利息到期時(shí)
借：應(yīng)收股利(或應(yīng)收利息)
貸：投資收益
4.收到股利或利息時(shí)
借：銀行存款
貸：應(yīng)收股利(應(yīng)收利息)
5.處置時(shí)
借：銀行存款(售價(jià))
公允價(jià)值變動(dòng)損益(持有期間公允價(jià)值的凈增值額)
貸：交易性金融資產(chǎn)(賬面余額)
投資收益(倒擠認(rèn)定，損失記借方，收益記貸方。)
公允價(jià)值變動(dòng)損益(持有期間公允價(jià)值的凈貶值額)
【要點(diǎn)提示】交易性金融資產(chǎn)常見測(cè)試指標(biāo)有：①交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)投資收益額的計(jì)算;
②交易性金融資產(chǎn)在持有期間所實(shí)現(xiàn)的投資收益額計(jì)算。在計(jì)算交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)的投資收益額時(shí)，應(yīng)直接用凈售價(jià)減去此交易性金融資產(chǎn)的初始成本，不用去考慮其持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)，因?yàn)榇藘r(jià)值暫時(shí)變動(dòng)只有在最終出售時(shí)才會(huì)轉(zhuǎn)入投資收益中，直接用凈售價(jià)減去入賬成本就可認(rèn)定出售時(shí)的投資收益。而計(jì)算其持有期間的投資收益就稍為繁瑣些，需將三個(gè)環(huán)節(jié)的投資收益拼加在一起，一是交易費(fèi)用;二是計(jì)提的利息收益或宣告分紅時(shí)認(rèn)定的投資收益;三是轉(zhuǎn)讓時(shí)的投資收益。
(二)持有至到期投資
1.持有至到期投資的定義
持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。
2.持有至到期投資的特征
(1)到期日固定、回收金額固定或可確定
(2)企業(yè)有明確意圖持有至到期
存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：
①持有該金融資產(chǎn)的期限不確定;
②發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外;
③該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償;
④其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。
對(duì)于債券贖回權(quán)在發(fā)行方的不影響此投資“持有至到期”的意圖界定，但主動(dòng)權(quán)在投資方的則不可界定其持有至到期的投資意圖。
【要點(diǎn)提示】此知識(shí)點(diǎn)屬多項(xiàng)選擇題選材，一般以論斷的正誤甄別為測(cè)試角度。
(3)有能力持有至到期
存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：
①?zèng)]有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期;
②受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期;
③其他情況。
【要點(diǎn)提示】此知識(shí)點(diǎn)屬多項(xiàng)選擇題選材，一般以論斷的正誤甄別為測(cè)試角度。
3.持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
(1)持有至到期投資的初始計(jì)量
①入賬成本=買價(jià)-到期未收到的利息+交易費(fèi)用;
②一般會(huì)計(jì)分錄
借：持有至到期投資——成本(面值)
——應(yīng)計(jì)利息(債券買入時(shí)所含的未到期利息)
——利息調(diào)整(初始入賬成本-債券購(gòu)入時(shí)所含的未到期利息-債券面值)(溢價(jià)記借方，折價(jià)記貸方)
應(yīng)收利息(債券買入時(shí)所含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
貸：銀行存款
(2)持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量
①會(huì)計(jì)處理原則
以債券的期初攤余成本乘以實(shí)際利率測(cè)算各期利息收益
②一般賬務(wù)處理
借：應(yīng)收利息或持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息(票面利息)
持有至到期投資——利息調(diào)整(折價(jià)前提下，一般倒擠在借方。)
貸：投資收益(期初債券的實(shí)際價(jià)值×實(shí)際利率)
持有至到期投資——利息調(diào)整(溢價(jià)前提下，一般倒擠在貸方。)
(3)到期時(shí)
借：銀行存款
貸：持有至到期投資——成本
(——應(yīng)計(jì)利息)
(4)持有至到期投資提取減值的會(huì)計(jì)處理
借：資產(chǎn)減值損失
貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備
減值計(jì)提后，后續(xù)利息收益=新的本金×舊利率
(5)未到期前出售持有至到期投資時(shí)
借：銀行存款
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸：持有至到期投資——成本
——利息調(diào)整(也可能記借方)
——應(yīng)計(jì)利息
投資收益(可能記借也可能記貸)
【要點(diǎn)提示】持有至到期投資多見于計(jì)算題，以系統(tǒng)計(jì)算各項(xiàng)會(huì)計(jì)指標(biāo)為主要方式，但近年來(lái)也常用于單項(xiàng)選擇題測(cè)試，以其數(shù)據(jù)鏈條中某指標(biāo)的計(jì)算為測(cè)試方式，常見測(cè)試指標(biāo)有：①持有至到期投資入賬成本的推算;②持有至到期投資在持有期間投資收益額的計(jì)算;③某時(shí)點(diǎn)持有至到期投資賬面價(jià)值的推算。
(三)可供出售金融資產(chǎn)
1.可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則
(1)可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值加上交易費(fèi)用構(gòu)成其入賬成本，并以公允價(jià)值口徑進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
(2)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積——其他資本公積)，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)。
(3)可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
(4)采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等);可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等)。
【要點(diǎn)提示】可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則屬于多項(xiàng)選擇題選材，常以正誤甄別為測(cè)試角度。
2.可供出售金融資產(chǎn)的一般會(huì)計(jì)分錄
(1)取得可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
如果是股權(quán)投資則分錄如下：
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(買價(jià)-已宣告未發(fā)放的股利+交易費(fèi)用)
應(yīng)收股利
貸：銀行存款
如果是債券投資則此分錄調(diào)整如下：
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)
——應(yīng)計(jì)利息
——利息調(diào)整(溢價(jià)時(shí))
應(yīng)收利息
貸：銀行存款
可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(折價(jià)時(shí))
(2)可供出售債券的利息計(jì)提
同持有至到期投資的核算，只需替換總賬科目為“可供出售金融資產(chǎn)”。
(3)資產(chǎn)負(fù)債表日，按公允價(jià)值調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)的價(jià)值：
1)如果是股權(quán)投資
期末公允價(jià)值高于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
期末公允價(jià)值低于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：
反之即可。
2)如果是債券投資
①期末公允價(jià)值高于攤余成本時(shí)
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
如果是低于則反之。
②需特別注意的是，此公允價(jià)值的調(diào)整不影響每期利息收益的計(jì)算，即每期利息收益始終用期初攤余成本乘以當(dāng)初的內(nèi)含報(bào)酬率來(lái)測(cè)算。
(4)可供出售金融資產(chǎn)減值的一般處理
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積——其他資本公積(當(dāng)初公允價(jià)值凈貶值額)
可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
反沖時(shí)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資產(chǎn)減值損失
如果該可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的(不含在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
(5)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
見金融資產(chǎn)重分類的講解
(6)出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
①如果是債券投資
借：銀行存款
資本公積——其他資本公積(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列借方也可能列貸方)
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列貸方也可能列借方)
——利息調(diào)整
——應(yīng)計(jì)利息
投資收益(倒擠額，可能借方也可能貸方。)
②如果是股權(quán)投資
借：銀行存款
資本公積——其他資本公積(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列借方也可能列貸方)
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列貸方也可能列借方)
投資收益(倒擠額，可能借方也可能貸方。)
【要點(diǎn)提示】可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)作為關(guān)鍵知識(shí)點(diǎn)掌握，其出題角度較多，并不局限于某一題型，考生應(yīng)對(duì)其會(huì)計(jì)處理全面掌握。另外，在掌握可供出售金融資產(chǎn)時(shí)應(yīng)把握一個(gè)規(guī)律：可供出售金融資產(chǎn)在核算原則上與其投資對(duì)象直接相關(guān)，如果買的是債券，其大部分會(huì)計(jì)處理原則等同于債券投資，如果買的是股票，則其主要會(huì)計(jì)處理原則又等同于股權(quán)投資，所以“買誰(shuí)象誰(shuí)”是它的一個(gè)關(guān)鍵特征。
(四)金融資產(chǎn)重分類的會(huì)計(jì)處理
1.重分類的原則
(1)企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);
(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，也不能隨意重分類;
(3)企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn);
企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)相對(duì)于該類投資在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
但是，下列情況除外：
①出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近(如到期前三個(gè)月內(nèi))，市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響。
②根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。
③出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。
此種情況主要包括：
a.因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售;
b.因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售;
c.因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售;
d.因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售;
e.因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。
【要點(diǎn)提示】企業(yè)無(wú)法控制的五種情況屬多項(xiàng)選擇題選材。另外，這三個(gè)例外情況也應(yīng)按多選題準(zhǔn)備。
2.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
借：可供出售金融資產(chǎn)(按重分類日的公允價(jià)值入賬)
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸：持有至到期投資——成本
——利息調(diào)整(也可能記借方)
——應(yīng)計(jì)利息
資本公積——其他資本公積(可能記借也可能記貸)
【要點(diǎn)提示】此環(huán)節(jié)的測(cè)試要點(diǎn)在于資本公積的推算。另外，需提醒各位的是這里的資本公積屬于暫時(shí)損益，與可供出售金融資產(chǎn)因持有期間公允價(jià)值變動(dòng)所列入的“資本公積”是一類，這些資本公積在將來(lái)投資變現(xiàn)時(shí)都要轉(zhuǎn)入投資收益中。
(五)金融資產(chǎn)減值
1.金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)提取減值準(zhǔn)備。
這里所說(shuō)的客觀證據(jù)包括以下九項(xiàng)：
(1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難;
(2)債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;
(3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;
(4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組;
(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易;
(6)無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;
(7)發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本;
(8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌;
(9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。
滿足上述條件之一的，就應(yīng)該考慮提取減值準(zhǔn)備。
【要點(diǎn)提示】此九條標(biāo)準(zhǔn)是典型的多選題選材。
2.金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量
(1)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)減值的會(huì)計(jì)處理原則
①持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
②在計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，采用的折現(xiàn)率應(yīng)為原實(shí)際利率或原合同規(guī)定的利率。
③短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。
④對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。
⑤對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
⑥外幣金融資產(chǎn)在計(jì)量減值時(shí)，應(yīng)先按外幣確定折現(xiàn)值，再按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認(rèn)定減值損失。
⑦減值損失計(jì)量中計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)作為后續(xù)利息收入的利率標(biāo)準(zhǔn)。
(2)可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)量原則
①可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。
②對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。
③可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。但是，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。
④減值損失計(jì)量中計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)作為后續(xù)利息收入的利率標(biāo)準(zhǔn)。
(一)以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
1.交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量
(1)入賬成本=買價(jià)-已經(jīng)宣告未發(fā)放的股利(或-已經(jīng)到期未收到的利息);
(2)交易費(fèi)用計(jì)入投資收益借方，交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。另外，企業(yè)為發(fā)行金融工具所發(fā)生的差旅費(fèi)等，不屬于此處所講的交易費(fèi)用。
一般分錄如下：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本(按公允價(jià)值入賬)
投資收益 (交易費(fèi)用)
應(yīng)收股利(應(yīng)收利息)
貸：銀行存款 (支付的總價(jià)款)
2.交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
①當(dāng)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
②當(dāng)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值時(shí)：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
3.宣告分紅或利息到期時(shí)
借：應(yīng)收股利(或應(yīng)收利息)
貸：投資收益
4.收到股利或利息時(shí)
借：銀行存款
貸：應(yīng)收股利(應(yīng)收利息)
5.處置時(shí)
借：銀行存款(售價(jià))
公允價(jià)值變動(dòng)損益(持有期間公允價(jià)值的凈增值額)
貸：交易性金融資產(chǎn)(賬面余額)
投資收益(倒擠認(rèn)定，損失記借方，收益記貸方。)
公允價(jià)值變動(dòng)損益(持有期間公允價(jià)值的凈貶值額)
【要點(diǎn)提示】交易性金融資產(chǎn)常見測(cè)試指標(biāo)有：①交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)投資收益額的計(jì)算;
②交易性金融資產(chǎn)在持有期間所實(shí)現(xiàn)的投資收益額計(jì)算。在計(jì)算交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)的投資收益額時(shí)，應(yīng)直接用凈售價(jià)減去此交易性金融資產(chǎn)的初始成本，不用去考慮其持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)，因?yàn)榇藘r(jià)值暫時(shí)變動(dòng)只有在最終出售時(shí)才會(huì)轉(zhuǎn)入投資收益中，直接用凈售價(jià)減去入賬成本就可認(rèn)定出售時(shí)的投資收益。而計(jì)算其持有期間的投資收益就稍為繁瑣些，需將三個(gè)環(huán)節(jié)的投資收益拼加在一起，一是交易費(fèi)用;二是計(jì)提的利息收益或宣告分紅時(shí)認(rèn)定的投資收益;三是轉(zhuǎn)讓時(shí)的投資收益。
(二)持有至到期投資
1.持有至到期投資的定義
持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。
2.持有至到期投資的特征
(1)到期日固定、回收金額固定或可確定
(2)企業(yè)有明確意圖持有至到期
存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：
①持有該金融資產(chǎn)的期限不確定;
②發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外;
③該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償;
④其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。
對(duì)于債券贖回權(quán)在發(fā)行方的不影響此投資“持有至到期”的意圖界定，但主動(dòng)權(quán)在投資方的則不可界定其持有至到期的投資意圖。
【要點(diǎn)提示】此知識(shí)點(diǎn)屬多項(xiàng)選擇題選材，一般以論斷的正誤甄別為測(cè)試角度。
(3)有能力持有至到期
存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：
①?zèng)]有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期;
②受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期;
③其他情況。
【要點(diǎn)提示】此知識(shí)點(diǎn)屬多項(xiàng)選擇題選材，一般以論斷的正誤甄別為測(cè)試角度。
3.持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
(1)持有至到期投資的初始計(jì)量
①入賬成本=買價(jià)-到期未收到的利息+交易費(fèi)用;
②一般會(huì)計(jì)分錄
借：持有至到期投資——成本(面值)
——應(yīng)計(jì)利息(債券買入時(shí)所含的未到期利息)
——利息調(diào)整(初始入賬成本-債券購(gòu)入時(shí)所含的未到期利息-債券面值)(溢價(jià)記借方，折價(jià)記貸方)
應(yīng)收利息(債券買入時(shí)所含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
貸：銀行存款
(2)持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量
①會(huì)計(jì)處理原則
以債券的期初攤余成本乘以實(shí)際利率測(cè)算各期利息收益
②一般賬務(wù)處理
借：應(yīng)收利息或持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息(票面利息)
持有至到期投資——利息調(diào)整(折價(jià)前提下，一般倒擠在借方。)
貸：投資收益(期初債券的實(shí)際價(jià)值×實(shí)際利率)
持有至到期投資——利息調(diào)整(溢價(jià)前提下，一般倒擠在貸方。)
(3)到期時(shí)
借：銀行存款
貸：持有至到期投資——成本
(——應(yīng)計(jì)利息)
(4)持有至到期投資提取減值的會(huì)計(jì)處理
借：資產(chǎn)減值損失
貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備
減值計(jì)提后，后續(xù)利息收益=新的本金×舊利率
(5)未到期前出售持有至到期投資時(shí)
借：銀行存款
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸：持有至到期投資——成本
——利息調(diào)整(也可能記借方)
——應(yīng)計(jì)利息
投資收益(可能記借也可能記貸)
【要點(diǎn)提示】持有至到期投資多見于計(jì)算題，以系統(tǒng)計(jì)算各項(xiàng)會(huì)計(jì)指標(biāo)為主要方式，但近年來(lái)也常用于單項(xiàng)選擇題測(cè)試，以其數(shù)據(jù)鏈條中某指標(biāo)的計(jì)算為測(cè)試方式，常見測(cè)試指標(biāo)有：①持有至到期投資入賬成本的推算;②持有至到期投資在持有期間投資收益額的計(jì)算;③某時(shí)點(diǎn)持有至到期投資賬面價(jià)值的推算。
(三)可供出售金融資產(chǎn)
1.可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則
(1)可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值加上交易費(fèi)用構(gòu)成其入賬成本，并以公允價(jià)值口徑進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
(2)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積——其他資本公積)，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)。
(3)可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
(4)采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等);可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等)。
【要點(diǎn)提示】可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則屬于多項(xiàng)選擇題選材，常以正誤甄別為測(cè)試角度。
2.可供出售金融資產(chǎn)的一般會(huì)計(jì)分錄
(1)取得可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
如果是股權(quán)投資則分錄如下：
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(買價(jià)-已宣告未發(fā)放的股利+交易費(fèi)用)
應(yīng)收股利
貸：銀行存款
如果是債券投資則此分錄調(diào)整如下：
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)
——應(yīng)計(jì)利息
——利息調(diào)整(溢價(jià)時(shí))
應(yīng)收利息
貸：銀行存款
可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(折價(jià)時(shí))
(2)可供出售債券的利息計(jì)提
同持有至到期投資的核算，只需替換總賬科目為“可供出售金融資產(chǎn)”。
(3)資產(chǎn)負(fù)債表日，按公允價(jià)值調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)的價(jià)值：
1)如果是股權(quán)投資
期末公允價(jià)值高于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
期末公允價(jià)值低于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：
反之即可。
2)如果是債券投資
①期末公允價(jià)值高于攤余成本時(shí)
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
如果是低于則反之。
②需特別注意的是，此公允價(jià)值的調(diào)整不影響每期利息收益的計(jì)算，即每期利息收益始終用期初攤余成本乘以當(dāng)初的內(nèi)含報(bào)酬率來(lái)測(cè)算。
(4)可供出售金融資產(chǎn)減值的一般處理
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積——其他資本公積(當(dāng)初公允價(jià)值凈貶值額)
可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
反沖時(shí)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資產(chǎn)減值損失
如果該可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的(不含在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資)：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
(5)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
見金融資產(chǎn)重分類的講解
(6)出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)
①如果是債券投資
借：銀行存款
資本公積——其他資本公積(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列借方也可能列貸方)
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列貸方也可能列借方)
——利息調(diào)整
——應(yīng)計(jì)利息
投資收益(倒擠額，可能借方也可能貸方。)
②如果是股權(quán)投資
借：銀行存款
資本公積——其他資本公積(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列借方也可能列貸方)
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列貸方也可能列借方)
投資收益(倒擠額，可能借方也可能貸方。)
【要點(diǎn)提示】可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)作為關(guān)鍵知識(shí)點(diǎn)掌握，其出題角度較多，并不局限于某一題型，考生應(yīng)對(duì)其會(huì)計(jì)處理全面掌握。另外，在掌握可供出售金融資產(chǎn)時(shí)應(yīng)把握一個(gè)規(guī)律：可供出售金融資產(chǎn)在核算原則上與其投資對(duì)象直接相關(guān)，如果買的是債券，其大部分會(huì)計(jì)處理原則等同于債券投資，如果買的是股票，則其主要會(huì)計(jì)處理原則又等同于股權(quán)投資，所以“買誰(shuí)象誰(shuí)”是它的一個(gè)關(guān)鍵特征。
(四)金融資產(chǎn)重分類的會(huì)計(jì)處理
1.重分類的原則
(1)企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);
(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，也不能隨意重分類;
(3)企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn);
企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)相對(duì)于該類投資在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
但是，下列情況除外：
①出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近(如到期前三個(gè)月內(nèi))，市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響。
②根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。
③出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。
此種情況主要包括：
a.因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售;
b.因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售;
c.因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售;
d.因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售;
e.因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。
【要點(diǎn)提示】企業(yè)無(wú)法控制的五種情況屬多項(xiàng)選擇題選材。另外，這三個(gè)例外情況也應(yīng)按多選題準(zhǔn)備。
2.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
借：可供出售金融資產(chǎn)(按重分類日的公允價(jià)值入賬)
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
貸：持有至到期投資——成本
——利息調(diào)整(也可能記借方)
——應(yīng)計(jì)利息
資本公積——其他資本公積(可能記借也可能記貸)
【要點(diǎn)提示】此環(huán)節(jié)的測(cè)試要點(diǎn)在于資本公積的推算。另外，需提醒各位的是這里的資本公積屬于暫時(shí)損益，與可供出售金融資產(chǎn)因持有期間公允價(jià)值變動(dòng)所列入的“資本公積”是一類，這些資本公積在將來(lái)投資變現(xiàn)時(shí)都要轉(zhuǎn)入投資收益中。
(五)金融資產(chǎn)減值
1.金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)提取減值準(zhǔn)備。
這里所說(shuō)的客觀證據(jù)包括以下九項(xiàng)：
(1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難;
(2)債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;
(3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;
(4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組;
(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易;
(6)無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;
(7)發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本;
(8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌;
(9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。
滿足上述條件之一的，就應(yīng)該考慮提取減值準(zhǔn)備。
【要點(diǎn)提示】此九條標(biāo)準(zhǔn)是典型的多選題選材。
2.金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量
(1)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)減值的會(huì)計(jì)處理原則
①持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
②在計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，采用的折現(xiàn)率應(yīng)為原實(shí)際利率或原合同規(guī)定的利率。
③短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。
④對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。
⑤對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
⑥外幣金融資產(chǎn)在計(jì)量減值時(shí)，應(yīng)先按外幣確定折現(xiàn)值，再按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認(rèn)定減值損失。
⑦減值損失計(jì)量中計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)作為后續(xù)利息收入的利率標(biāo)準(zhǔn)。
(2)可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)量原則
①可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。
②對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。
③可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。但是，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。
④減值損失計(jì)量中計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應(yīng)作為后續(xù)利息收入的利率標(biāo)準(zhǔn)。