一、國際稅法概述
國際稅法是調(diào)整國際稅收關(guān)系的各種法律規(guī)范的總稱．是國際經(jīng)濟法的一個重要組成部分。國際稅收關(guān)系是兩個或兩個以上的國家與納稅人相互間在跨國征稅對象上產(chǎn)生的經(jīng)濟利益分配關(guān)系，具體包括兩方面的內(nèi)容，即國家與跨國納稅人之間的征納關(guān)系以及國家間的稅收分配關(guān)系。國際稅法的法律淵源也包括國內(nèi)法淵源和國際法淵源。國內(nèi)法淵源包括各種制定法的所得稅法和一般財產(chǎn)稅法以及英美國家的稅法判例。國際法淵源則主要包括各國相互之間為協(xié)調(diào)對跨國征稅對象的課稅而簽訂的國際稅收條約和各國在國際稅收實踐中普遍遵行的稅收國際慣例。國際稅法所調(diào)整的稅收關(guān)系具有如下特點：
（1）主體。國際視收關(guān)系的征稅主體是兩個或兩個以上的國家，它們均有權(quán)對納稅人的跨國征稅對象課稅，既享有征稅權(quán)利也負有相應(yīng)義務(wù)；國內(nèi)稅收關(guān)系的征稅主體僅限于國家，它只享有征稅權(quán)利，不負擔義務(wù)。國際稅收關(guān)系中的納稅主體往往要就同一跨國征稅對象向兩個國家納稅，而國內(nèi)稅收關(guān)系中的納稅主體僅向一個國家納稅。
（2）客體。國際稅收關(guān)系的客體是納稅人的跨國所得或跨國財產(chǎn)價值通常是受兩個以上國家稅收管轄權(quán)支配；而國內(nèi)稅收關(guān)系的征稅對象，完全處于一國稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)。
（3）稅收關(guān)系的內(nèi)容。國際稅收關(guān)系是國家間的稅收利益分配關(guān)系和國家與納稅人之間的稅收征納關(guān)系的綜合，主體之間的權(quán)利義務(wù)并非僅具有國內(nèi)稅收關(guān)系中強制無償?shù)奶攸c，還有對等互惠的內(nèi)容。
二、國家稅收管轄權(quán)及其表現(xiàn)形式
國家稅收管轄權(quán)指一國政府決定對誰征稅、征收什么稅以及征收多少稅的權(quán)力。在所得稅和一般財產(chǎn)稅方面，國家基于屬人管轄權(quán)和屬地管轄權(quán)分別主張居民稅收管轄權(quán)和所得來源地稅收管轄權(quán)。
（一）居民稅收管轄權(quán)和居民身份的確認標準
居民稅收管轄權(quán)指征稅國基于納稅人與征稅國存在的居民身份關(guān)系而主張行使的征稅權(quán)，對居民納稅人來源于居住國境內(nèi)外的全部所得或財產(chǎn)征稅，依此稅收管轄權(quán)，納稅人承擔無限納稅義務(wù)。關(guān)于“居民”的認定標準，不同國家的規(guī)定不同。自然人居民身份的認定主要有住所標準、居留時間標準和國籍標準。法人居民身份的認定則主要依據(jù)法人實際管理機構(gòu)所在地標準、法人注冊成立地標準和法人總機構(gòu)所在地標準。上述標準，各國稅法并非僅采用其中一種標準，許多國家同時兼用兩種或兩種以上的標準，以盡可能擴大其居民稅收管轄權(quán)。
（二）所得來源地稅收管轄權(quán)和所得來源地的認定
所得來源地（財產(chǎn)所在地）稅收管轄權(quán)是指征稅國基于所得或財產(chǎn)來源于本畫境內(nèi)的事實而主張行使的征稅權(quán)。依此稅收管轄權(quán)，納稅人承擔的是有限的納稅義務(wù)。各國確定所得來源地的標準不盡相同：
（1）經(jīng)營所得來源的確定。所謂經(jīng)營所得又稱營業(yè)利潤，即一個人（自然人或法人）在某個固定場所從事經(jīng)營活動取得的所得。為了明確劃分所得的來源，國際上一般采用常設(shè)機構(gòu)原則。
（2）勞務(wù)所得來源的確定。勞務(wù)所得又分獨立勞務(wù)所得和非獨立勞務(wù)所得。前者是指自由職業(yè)者從事專業(yè)性勞務(wù)取得的所得，如醫(yī)生、律師、會計師、工程師、建筑師等從事獨立活動取得的所得。確定獨立勞務(wù)所得來源地的方式有：固定基地或常設(shè)機構(gòu)（如診療所、事務(wù)所等）；停留期間所在地；所得支付所在地。后者是指雇員或職員取得的工資、薪金和其他報酬等。確定非獨立勞務(wù)所得的來源地的方式有停留期間所在地和所得支付所在地。勞務(wù)所得來源地的確定有兩種原則，即勞務(wù)行為發(fā)生地原則和勞務(wù)費用支付地原則。
（3）投資所得來源的確定。投資所得包括股息、利息、特許權(quán)使用費等。對于這類投資所得，各國一般按其主收人征收一筆較低的預(yù)提所得稅。
（4）其他所得來源的確定。其他所得包括財產(chǎn)所得、遺產(chǎn)繼承所得等，這類主要涉及的是財產(chǎn)所得，即不動產(chǎn)所得。對這類所得，大多數(shù)國家都認為，不動產(chǎn)所得來源地是不動產(chǎn)的所在地或坐落地。
三、國際雙重征稅
（一）國際雙重征稅的概念
國際雙重征稅現(xiàn)象的產(chǎn)生是各國稅收管轄權(quán)發(fā)生沖突的結(jié)果。這種沖突包括居民稅收管轄權(quán)之間的沖突、來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突以及居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突。國際雙重征稅可分為國際重復(fù)征稅和國際重疊征稅。
國際重復(fù)征稅---指兩個或兩個以上國家各依自己的稅收管轄權(quán)按同一稅種對同一納稅人的同一征稅對象在同一征視期限內(nèi)同時征稅。國際雙重征稅的原因是國際稅收管轄權(quán)的沖突，包括居民稅收管轄權(quán)的沖突、來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突、居民稅收管轄權(quán)與來源地稅收管轄權(quán)的沖突等。國際重復(fù)征稅的解決可以通過免稅法、抵免法、扣除法等。
國際重疊征稅---指兩個或兩個以上國家對同一筆所得在具有某種經(jīng)濟聯(lián)系的不同納稅人手中各征稅的現(xiàn)象。如在公司與股東之間就同一筆所得各征公司所得稅和個人所得稅。重復(fù)征稅與重疊征稅有下列區(qū)別，重復(fù)征稅針對的是同一納稅人，不存在國內(nèi)重復(fù)征稅，重復(fù)征稅涉及同一稅種。重疊征稅涉及的不是同一納稅人，存在國內(nèi)重疊征稅現(xiàn)象，重疊征稅涉及不同稅種。
（二）國際雙重征稅的解決
1、避免雙重征稅協(xié)定的效力范圍及其與國內(nèi)稅法的關(guān)系。各國在實踐中一般采用雙邊稅收協(xié)定解決相互稅收管轄權(quán)沖突。目前，各國所簽訂的雙邊稅收協(xié)定大都以《經(jīng)合范本》（全稱《關(guān)于對所得和財產(chǎn)重復(fù)征稅協(xié)定范本》）和《聯(lián)合國范本》（全稱《關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間雙重征稅的協(xié)定范本》）為基礎(chǔ)?！督?jīng)合范本》反映發(fā)達國家在處理國際稅收分配問題上的利益和觀點，發(fā)達國家愿意采用；《聯(lián)合國范本》則相對較多地考慮發(fā)展中國家的要求，因而為發(fā)展中國家所接受。兩個范本所代表的利益不同，許多條款不同，但都確定了相同的解決居民稅收管轄叔沖突的規(guī)則，即對于自然人，當一自然人在某一國有永久性住所，應(yīng)認為是該國居民；如果一自然人在締約國雙方同時有永久性住所，應(yīng)認為是與其人身關(guān)系和經(jīng)濟聯(lián)系更密切國家的居民。對于法人，如果某個公司依照締約國雙方的法律，同時被認為是雙方的居民納稅人，應(yīng)認為是其實際管理機構(gòu)所在地國的居民。締約國政府制定的有關(guān)對所得和財產(chǎn)課稅的國內(nèi)稅法，以及為解決國際雙重征稅問題而相互間簽訂的雙重征稅協(xié)定，都是國際稅法淵源的組成部分。
2、各類跨國所得的征稅協(xié)調(diào)規(guī)則。
（1）協(xié)調(diào)跨國營業(yè)所得征稅權(quán)沖突的基本原則—常設(shè)機構(gòu)原則。在稅收協(xié)定意義上，跨國營業(yè)所得指的是締約國一方企業(yè)取得的來源于締約國另一方境內(nèi)的營業(yè)利潤。常設(shè)機構(gòu)原則，即締約國一方居民經(jīng)營的企業(yè)取得的營業(yè)利潤應(yīng)僅在該國征稅，但該企業(yè)通過設(shè)在締約國另一方境內(nèi)的常設(shè)機構(gòu)所獲得的營業(yè)利潤除外。如果該企業(yè)通過設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)進行營業(yè)，其利潤可以在另一方征稅，但應(yīng)僅以屬于該常設(shè)機構(gòu)的利潤為限。在執(zhí)行這一原則時，首先需要明確何謂常設(shè)機構(gòu)。常設(shè)機構(gòu)主要是指一個企業(yè)進行其全部或部分營業(yè)的固定場所，包括管理場所、分支機構(gòu)、辦事處、工廠、車間或作業(yè)場所、礦場、油井或氣井、采石場或任何其他開采自然資源的場所。締約國一方企業(yè)在締約國另一方境內(nèi)承包建筑、安裝和裝配工程活動，延續(xù)一定的時間（《聯(lián)合國范本》規(guī)定工程延續(xù)6個月以上），也可以構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。一方企業(yè)在另一方境內(nèi)并未通過某種固定的營業(yè)場所從事營業(yè)活動，但它在另一方境內(nèi)授權(quán)特定的營業(yè)代理人開展業(yè)務(wù)，如果同時符合以下條件，即應(yīng)認定常設(shè)機構(gòu)存在：其一，這種營業(yè)代理人必須是依附于企業(yè)的非獨立地位代理人；其二，企業(yè)授權(quán)這種非獨立代理人經(jīng)常代表企業(yè)與他人簽訂屬于企業(yè)經(jīng)營范圍內(nèi)容的合同，包括有權(quán)修改現(xiàn)行合同。常設(shè)機構(gòu)原則是各國在雙重征稅協(xié)定中普遍適用的協(xié)調(diào)居住國和來源地國在跨國營業(yè)所得上征稅權(quán)沖突的一般性沖突規(guī)則。找例外是對跨國從事國際海運和航空運輸企業(yè)的營業(yè)利潤的征稅，不適用常設(shè)機構(gòu)原則。
（2）跨國勞務(wù)所得征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)?？鐕鴦趧?wù)所得系指締約國一方居民個人取得的來源于締約國另一方境內(nèi)的勞務(wù)所得。在各國稅收協(xié)定實踐中，通常針對兩類不同的跨國勞務(wù)所得，分別規(guī)定不同的協(xié)調(diào)征稅權(quán)沖突的原則，另外還就某些特定人員的勞務(wù)報酬和所得，單獨作出特別規(guī)定。
① 關(guān)于跨國獨立勞務(wù)所得課稅協(xié)調(diào)的一般原則—“固定基地原則”。按此原則，締約國一方居民取得的獨立勞務(wù)所得，應(yīng)僅由其居住國一方課稅。但是，如果締約國一方居民在締約國另一方境內(nèi)設(shè)有經(jīng)常從事獨立勞各活動的固定基地。作為收人來源地國的締約國另一方有權(quán)對屬于該固定基地的那部分所得征稅。2000．年經(jīng)合組織在修訂其稅收協(xié)定范本時，將獨立個人勞務(wù)所得納人營業(yè)利潤中，由常設(shè)機構(gòu)原則協(xié)調(diào)獨立勞務(wù)所得征稅權(quán)沖突。
② 關(guān)于跨國非獨立勞務(wù)所得的一般課稅協(xié)調(diào)原則。在對非居民的跨國非獨立勞務(wù)所得征稅方面，各國稅收協(xié)定一般規(guī)定，締約國一方居民在締約國另一方受雇而取得的工資、薪金和其他類似的非獨立勞務(wù)收人，可以在締約國另一方征稅。但在同時具備以下三項條件的情況下，應(yīng)僅由居住國一方征稅，作為收入來源地國的締約國另一方則不得征稅：收款人在某一會計年度內(nèi)在締約國另一方境內(nèi)停留累計不超過183天；勞務(wù)報酬并非由締約國另一方居民的雇主或代表該雇主支付的；該項勞務(wù)報酬不是由雇主設(shè)在締約國另一方境內(nèi)的常設(shè)機構(gòu)或固定基地所負擔。
③ 對特定人員的跨國勞務(wù)所得的征稅。一是對跨國董事所得的課稅。董事費是公司法人支付給董事會成員的勞務(wù)酬金。按支付者所在地原則確認支付董事費的公司所在國一方有權(quán)對此類跨國所得征稅，而不管納稅人在境內(nèi)居留的期限長短和其實際勞務(wù)活動地何在。二是對跨國從事表演活動的藝術(shù)家、運動員所得的征稅。各國在稅收協(xié)定中對此類人員的跨國所得，都不適用一般的獨立勞務(wù)和非獨立勞務(wù)所得的課稅原則，而是單獨規(guī)定：締約國一方居民，作為表演家或運動員，在締約國另一方從事其個人活動取得的收人，不論是歸屬于本人，還是歸屬于其他人，都可以在該締約國另一方征稅。但是，對締約國一方居民作為表演家或運動員，按照締約國雙方政府的文化交流計劃或是由締約國一方政府設(shè)立的公共基金資助，前往締約國另一方從事表演活動取得的收人，一般都規(guī)定締約國另一方應(yīng)予免稅。三是對退休人員和政府職員所得的征稅。對退休人員的跨國退休金所得征稅，協(xié)定一般規(guī)定，締約國一方居民個人因以前在締約國另一方的雇傭關(guān)系而由締約國另一方的企業(yè)事業(yè)等單位支付的退休金和其他類似報酬，應(yīng)僅由退休人員本人所在的居住國一方獨占行使居民稅收管轄權(quán)征稅。對于政府職員（不包括受雇于政府舉辦的企業(yè)或事業(yè)單位職員）取得的除退休金以外的工資、薪金報酬，國際稅法規(guī)定原則上應(yīng)僅由支付上述所得的政府所在國獨占征稅。四是對學生、實習生的跨國所得的征稅。各國間稅收協(xié)定規(guī)定，對作為締約國一方居民的學生和實習生，由于接受教育或培訓的目的而停留在締約國另一方，對其為維持生活，進行學習和接受培訓所取得的收人，締約國另一方應(yīng)予免稅。但免稅范圍有所不同。一般說來，上述學生和實習生收到的來源于教育和培訓地境外的所得，以及從政府、科教文化機構(gòu)取得的獎學金、助學金和贈款都在免稅范圍。
（3）跨國投資所得征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)。此處的投資所得主要包括股息、利息和特許權(quán)使用費。為協(xié)調(diào)這種征稅權(quán)沖突，各國都采取稅收分享原則，即規(guī)定對跨國股息、利息和特許權(quán)使用費所得，可以在受益人的居住國征稅，也可以在來源地國一方征稅（但經(jīng)合組織范本對跨國特許權(quán)使用費主張應(yīng)由居住國獨占征稅）。為了保證居住國一方能分享一定稅收利益，在確認來源地國對投資所得有權(quán)課稅的同時，限定其源泉課稅的稅率不得超過一定比例。
（4）跨國不動產(chǎn)所得、財產(chǎn)收益以及財產(chǎn)價值的征稅協(xié)調(diào)。一是對跨國不動產(chǎn)所得的征稅協(xié)調(diào)。這里的不動產(chǎn)所得，指的是納稅人在不轉(zhuǎn)移不動產(chǎn)的所有權(quán)情況下，運用不動產(chǎn)，包括使用或出租等形式，而取得的所得。不動產(chǎn)所在地國對于非居民從境內(nèi)取得的不動產(chǎn)所得有權(quán)征稅，這一點在國際稅收實踐中為各國普遍承認。二是對跨國財產(chǎn)收益的征稅協(xié)調(diào)。在此問題上，各國通常遵循的規(guī)則是，締約國一方居民轉(zhuǎn)讓位于締約國另一方的不動產(chǎn)取得的收益，可由不動產(chǎn)所在的締約國另一方征稅。轉(zhuǎn)讓締約國一方企業(yè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)的營業(yè)財產(chǎn)或者屬于締約國一方居民在締約國另一方從事個人獨立勞務(wù)的固定基地的財產(chǎn)所取得的收益，包括整個常設(shè)機構(gòu)或固定基地轉(zhuǎn)讓的收益，可以由該機構(gòu)或場所所在的締約國。另一方征稅。對于轉(zhuǎn)讓從事國際運輸?shù)拇盎蝻w機，以及屬于經(jīng)營上述船舶和飛機的動產(chǎn)所獲的收益，由一于其所得來源地很難確定，一般都規(guī)定應(yīng)僅由轉(zhuǎn)讓者的居住國一方獨占征稅。但是，對于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股票形式轉(zhuǎn)讓公司財產(chǎn)取得的所得，締約國雙方如何分配稅收管轄權(quán)，國際協(xié)定實踐中的分歧較大。三是對跨國財產(chǎn)價值的征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)。按照兩個范本，締約國一方居民所有并且坐落在締約國另一方境內(nèi)的不動產(chǎn)，以及締約國一方企業(yè)設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)營業(yè)財產(chǎn)部分的動產(chǎn)，或締約國一方居民設(shè)在締約國另一方從事獨立個人勞務(wù)的固定基地的動產(chǎn)，都可以在締約國另一方征稅。
3、消除國際雙重征稅的方法。來源國稅收管轄權(quán)優(yōu)先的原則已經(jīng)得到廣泛的承認，因此，在來源國已優(yōu)先征稅的情況下，居住國必須采取措施避免或緩解國際雙重征稅。就國內(nèi)稅法采用的解決國際雙重征稅的措施而言，主要包括免稅法、抵免法、稅收饒讓抵免等。
（1）免稅法。它是指居住國一方對本國居民來源于來源國的已經(jīng)在來源國納稅的跨國所得，在一定條件下放棄居民稅收管轄權(quán)。其實質(zhì)是居住國對居民的境外所得放棄行使居民稅收管轄權(quán)，這對納稅人非常有利，卻減少了居住國財政收人。
（2）抵免法。按照這種方法，居住國按照居民納稅人的境外所得或一般財產(chǎn)價值的全額為基數(shù)計算其應(yīng)納稅額，但對居民納稅人已在來源國繳納的所得稅或財產(chǎn)稅額，允許從居住國應(yīng)納稅額中扣除。它是目前大多數(shù)國家采用的避免國際雙重征稅的方法。抵免法有全額抵免和限額抵免兩種形式。全額抵免是指居住國允許納稅人已繳的來源國稅額可以全部用來沖抵其居住國應(yīng)納稅額，沒有限額的限制。限額抵免是指納稅人可以從居住國應(yīng)納稅額中沖抵的已繳來源國稅額，不得超過納稅人的境外來源所得按照居住國稅法規(guī)定稅率計算出的應(yīng)納稅額。由于采用限額抵免法時，居住國作出的讓步比采用全額抵免小，因此絕大多數(shù)國家采用限額抵免。我國個人所得稅法以及外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法都規(guī)定了限額抵免法。
國際稅法是調(diào)整國際稅收關(guān)系的各種法律規(guī)范的總稱．是國際經(jīng)濟法的一個重要組成部分。國際稅收關(guān)系是兩個或兩個以上的國家與納稅人相互間在跨國征稅對象上產(chǎn)生的經(jīng)濟利益分配關(guān)系，具體包括兩方面的內(nèi)容，即國家與跨國納稅人之間的征納關(guān)系以及國家間的稅收分配關(guān)系。國際稅法的法律淵源也包括國內(nèi)法淵源和國際法淵源。國內(nèi)法淵源包括各種制定法的所得稅法和一般財產(chǎn)稅法以及英美國家的稅法判例。國際法淵源則主要包括各國相互之間為協(xié)調(diào)對跨國征稅對象的課稅而簽訂的國際稅收條約和各國在國際稅收實踐中普遍遵行的稅收國際慣例。國際稅法所調(diào)整的稅收關(guān)系具有如下特點：
（1）主體。國際視收關(guān)系的征稅主體是兩個或兩個以上的國家，它們均有權(quán)對納稅人的跨國征稅對象課稅，既享有征稅權(quán)利也負有相應(yīng)義務(wù)；國內(nèi)稅收關(guān)系的征稅主體僅限于國家，它只享有征稅權(quán)利，不負擔義務(wù)。國際稅收關(guān)系中的納稅主體往往要就同一跨國征稅對象向兩個國家納稅，而國內(nèi)稅收關(guān)系中的納稅主體僅向一個國家納稅。
（2）客體。國際稅收關(guān)系的客體是納稅人的跨國所得或跨國財產(chǎn)價值通常是受兩個以上國家稅收管轄權(quán)支配；而國內(nèi)稅收關(guān)系的征稅對象，完全處于一國稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)。
（3）稅收關(guān)系的內(nèi)容。國際稅收關(guān)系是國家間的稅收利益分配關(guān)系和國家與納稅人之間的稅收征納關(guān)系的綜合，主體之間的權(quán)利義務(wù)并非僅具有國內(nèi)稅收關(guān)系中強制無償?shù)奶攸c，還有對等互惠的內(nèi)容。
二、國家稅收管轄權(quán)及其表現(xiàn)形式
國家稅收管轄權(quán)指一國政府決定對誰征稅、征收什么稅以及征收多少稅的權(quán)力。在所得稅和一般財產(chǎn)稅方面，國家基于屬人管轄權(quán)和屬地管轄權(quán)分別主張居民稅收管轄權(quán)和所得來源地稅收管轄權(quán)。
（一）居民稅收管轄權(quán)和居民身份的確認標準
居民稅收管轄權(quán)指征稅國基于納稅人與征稅國存在的居民身份關(guān)系而主張行使的征稅權(quán)，對居民納稅人來源于居住國境內(nèi)外的全部所得或財產(chǎn)征稅，依此稅收管轄權(quán)，納稅人承擔無限納稅義務(wù)。關(guān)于“居民”的認定標準，不同國家的規(guī)定不同。自然人居民身份的認定主要有住所標準、居留時間標準和國籍標準。法人居民身份的認定則主要依據(jù)法人實際管理機構(gòu)所在地標準、法人注冊成立地標準和法人總機構(gòu)所在地標準。上述標準，各國稅法并非僅采用其中一種標準，許多國家同時兼用兩種或兩種以上的標準，以盡可能擴大其居民稅收管轄權(quán)。
（二）所得來源地稅收管轄權(quán)和所得來源地的認定
所得來源地（財產(chǎn)所在地）稅收管轄權(quán)是指征稅國基于所得或財產(chǎn)來源于本畫境內(nèi)的事實而主張行使的征稅權(quán)。依此稅收管轄權(quán)，納稅人承擔的是有限的納稅義務(wù)。各國確定所得來源地的標準不盡相同：
（1）經(jīng)營所得來源的確定。所謂經(jīng)營所得又稱營業(yè)利潤，即一個人（自然人或法人）在某個固定場所從事經(jīng)營活動取得的所得。為了明確劃分所得的來源，國際上一般采用常設(shè)機構(gòu)原則。
（2）勞務(wù)所得來源的確定。勞務(wù)所得又分獨立勞務(wù)所得和非獨立勞務(wù)所得。前者是指自由職業(yè)者從事專業(yè)性勞務(wù)取得的所得，如醫(yī)生、律師、會計師、工程師、建筑師等從事獨立活動取得的所得。確定獨立勞務(wù)所得來源地的方式有：固定基地或常設(shè)機構(gòu)（如診療所、事務(wù)所等）；停留期間所在地；所得支付所在地。后者是指雇員或職員取得的工資、薪金和其他報酬等。確定非獨立勞務(wù)所得的來源地的方式有停留期間所在地和所得支付所在地。勞務(wù)所得來源地的確定有兩種原則，即勞務(wù)行為發(fā)生地原則和勞務(wù)費用支付地原則。
（3）投資所得來源的確定。投資所得包括股息、利息、特許權(quán)使用費等。對于這類投資所得，各國一般按其主收人征收一筆較低的預(yù)提所得稅。
（4）其他所得來源的確定。其他所得包括財產(chǎn)所得、遺產(chǎn)繼承所得等，這類主要涉及的是財產(chǎn)所得，即不動產(chǎn)所得。對這類所得，大多數(shù)國家都認為，不動產(chǎn)所得來源地是不動產(chǎn)的所在地或坐落地。
三、國際雙重征稅
（一）國際雙重征稅的概念
國際雙重征稅現(xiàn)象的產(chǎn)生是各國稅收管轄權(quán)發(fā)生沖突的結(jié)果。這種沖突包括居民稅收管轄權(quán)之間的沖突、來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突以及居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突。國際雙重征稅可分為國際重復(fù)征稅和國際重疊征稅。
國際重復(fù)征稅---指兩個或兩個以上國家各依自己的稅收管轄權(quán)按同一稅種對同一納稅人的同一征稅對象在同一征視期限內(nèi)同時征稅。國際雙重征稅的原因是國際稅收管轄權(quán)的沖突，包括居民稅收管轄權(quán)的沖突、來源地稅收管轄權(quán)之間的沖突、居民稅收管轄權(quán)與來源地稅收管轄權(quán)的沖突等。國際重復(fù)征稅的解決可以通過免稅法、抵免法、扣除法等。
國際重疊征稅---指兩個或兩個以上國家對同一筆所得在具有某種經(jīng)濟聯(lián)系的不同納稅人手中各征稅的現(xiàn)象。如在公司與股東之間就同一筆所得各征公司所得稅和個人所得稅。重復(fù)征稅與重疊征稅有下列區(qū)別，重復(fù)征稅針對的是同一納稅人，不存在國內(nèi)重復(fù)征稅，重復(fù)征稅涉及同一稅種。重疊征稅涉及的不是同一納稅人，存在國內(nèi)重疊征稅現(xiàn)象，重疊征稅涉及不同稅種。
（二）國際雙重征稅的解決
1、避免雙重征稅協(xié)定的效力范圍及其與國內(nèi)稅法的關(guān)系。各國在實踐中一般采用雙邊稅收協(xié)定解決相互稅收管轄權(quán)沖突。目前，各國所簽訂的雙邊稅收協(xié)定大都以《經(jīng)合范本》（全稱《關(guān)于對所得和財產(chǎn)重復(fù)征稅協(xié)定范本》）和《聯(lián)合國范本》（全稱《關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間雙重征稅的協(xié)定范本》）為基礎(chǔ)?！督?jīng)合范本》反映發(fā)達國家在處理國際稅收分配問題上的利益和觀點，發(fā)達國家愿意采用；《聯(lián)合國范本》則相對較多地考慮發(fā)展中國家的要求，因而為發(fā)展中國家所接受。兩個范本所代表的利益不同，許多條款不同，但都確定了相同的解決居民稅收管轄叔沖突的規(guī)則，即對于自然人，當一自然人在某一國有永久性住所，應(yīng)認為是該國居民；如果一自然人在締約國雙方同時有永久性住所，應(yīng)認為是與其人身關(guān)系和經(jīng)濟聯(lián)系更密切國家的居民。對于法人，如果某個公司依照締約國雙方的法律，同時被認為是雙方的居民納稅人，應(yīng)認為是其實際管理機構(gòu)所在地國的居民。締約國政府制定的有關(guān)對所得和財產(chǎn)課稅的國內(nèi)稅法，以及為解決國際雙重征稅問題而相互間簽訂的雙重征稅協(xié)定，都是國際稅法淵源的組成部分。
2、各類跨國所得的征稅協(xié)調(diào)規(guī)則。
（1）協(xié)調(diào)跨國營業(yè)所得征稅權(quán)沖突的基本原則—常設(shè)機構(gòu)原則。在稅收協(xié)定意義上，跨國營業(yè)所得指的是締約國一方企業(yè)取得的來源于締約國另一方境內(nèi)的營業(yè)利潤。常設(shè)機構(gòu)原則，即締約國一方居民經(jīng)營的企業(yè)取得的營業(yè)利潤應(yīng)僅在該國征稅，但該企業(yè)通過設(shè)在締約國另一方境內(nèi)的常設(shè)機構(gòu)所獲得的營業(yè)利潤除外。如果該企業(yè)通過設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)進行營業(yè)，其利潤可以在另一方征稅，但應(yīng)僅以屬于該常設(shè)機構(gòu)的利潤為限。在執(zhí)行這一原則時，首先需要明確何謂常設(shè)機構(gòu)。常設(shè)機構(gòu)主要是指一個企業(yè)進行其全部或部分營業(yè)的固定場所，包括管理場所、分支機構(gòu)、辦事處、工廠、車間或作業(yè)場所、礦場、油井或氣井、采石場或任何其他開采自然資源的場所。締約國一方企業(yè)在締約國另一方境內(nèi)承包建筑、安裝和裝配工程活動，延續(xù)一定的時間（《聯(lián)合國范本》規(guī)定工程延續(xù)6個月以上），也可以構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。一方企業(yè)在另一方境內(nèi)并未通過某種固定的營業(yè)場所從事營業(yè)活動，但它在另一方境內(nèi)授權(quán)特定的營業(yè)代理人開展業(yè)務(wù)，如果同時符合以下條件，即應(yīng)認定常設(shè)機構(gòu)存在：其一，這種營業(yè)代理人必須是依附于企業(yè)的非獨立地位代理人；其二，企業(yè)授權(quán)這種非獨立代理人經(jīng)常代表企業(yè)與他人簽訂屬于企業(yè)經(jīng)營范圍內(nèi)容的合同，包括有權(quán)修改現(xiàn)行合同。常設(shè)機構(gòu)原則是各國在雙重征稅協(xié)定中普遍適用的協(xié)調(diào)居住國和來源地國在跨國營業(yè)所得上征稅權(quán)沖突的一般性沖突規(guī)則。找例外是對跨國從事國際海運和航空運輸企業(yè)的營業(yè)利潤的征稅，不適用常設(shè)機構(gòu)原則。
（2）跨國勞務(wù)所得征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)?？鐕鴦趧?wù)所得系指締約國一方居民個人取得的來源于締約國另一方境內(nèi)的勞務(wù)所得。在各國稅收協(xié)定實踐中，通常針對兩類不同的跨國勞務(wù)所得，分別規(guī)定不同的協(xié)調(diào)征稅權(quán)沖突的原則，另外還就某些特定人員的勞務(wù)報酬和所得，單獨作出特別規(guī)定。
① 關(guān)于跨國獨立勞務(wù)所得課稅協(xié)調(diào)的一般原則—“固定基地原則”。按此原則，締約國一方居民取得的獨立勞務(wù)所得，應(yīng)僅由其居住國一方課稅。但是，如果締約國一方居民在締約國另一方境內(nèi)設(shè)有經(jīng)常從事獨立勞各活動的固定基地。作為收人來源地國的締約國另一方有權(quán)對屬于該固定基地的那部分所得征稅。2000．年經(jīng)合組織在修訂其稅收協(xié)定范本時，將獨立個人勞務(wù)所得納人營業(yè)利潤中，由常設(shè)機構(gòu)原則協(xié)調(diào)獨立勞務(wù)所得征稅權(quán)沖突。
② 關(guān)于跨國非獨立勞務(wù)所得的一般課稅協(xié)調(diào)原則。在對非居民的跨國非獨立勞務(wù)所得征稅方面，各國稅收協(xié)定一般規(guī)定，締約國一方居民在締約國另一方受雇而取得的工資、薪金和其他類似的非獨立勞務(wù)收人，可以在締約國另一方征稅。但在同時具備以下三項條件的情況下，應(yīng)僅由居住國一方征稅，作為收入來源地國的締約國另一方則不得征稅：收款人在某一會計年度內(nèi)在締約國另一方境內(nèi)停留累計不超過183天；勞務(wù)報酬并非由締約國另一方居民的雇主或代表該雇主支付的；該項勞務(wù)報酬不是由雇主設(shè)在締約國另一方境內(nèi)的常設(shè)機構(gòu)或固定基地所負擔。
③ 對特定人員的跨國勞務(wù)所得的征稅。一是對跨國董事所得的課稅。董事費是公司法人支付給董事會成員的勞務(wù)酬金。按支付者所在地原則確認支付董事費的公司所在國一方有權(quán)對此類跨國所得征稅，而不管納稅人在境內(nèi)居留的期限長短和其實際勞務(wù)活動地何在。二是對跨國從事表演活動的藝術(shù)家、運動員所得的征稅。各國在稅收協(xié)定中對此類人員的跨國所得，都不適用一般的獨立勞務(wù)和非獨立勞務(wù)所得的課稅原則，而是單獨規(guī)定：締約國一方居民，作為表演家或運動員，在締約國另一方從事其個人活動取得的收人，不論是歸屬于本人，還是歸屬于其他人，都可以在該締約國另一方征稅。但是，對締約國一方居民作為表演家或運動員，按照締約國雙方政府的文化交流計劃或是由締約國一方政府設(shè)立的公共基金資助，前往締約國另一方從事表演活動取得的收人，一般都規(guī)定締約國另一方應(yīng)予免稅。三是對退休人員和政府職員所得的征稅。對退休人員的跨國退休金所得征稅，協(xié)定一般規(guī)定，締約國一方居民個人因以前在締約國另一方的雇傭關(guān)系而由締約國另一方的企業(yè)事業(yè)等單位支付的退休金和其他類似報酬，應(yīng)僅由退休人員本人所在的居住國一方獨占行使居民稅收管轄權(quán)征稅。對于政府職員（不包括受雇于政府舉辦的企業(yè)或事業(yè)單位職員）取得的除退休金以外的工資、薪金報酬，國際稅法規(guī)定原則上應(yīng)僅由支付上述所得的政府所在國獨占征稅。四是對學生、實習生的跨國所得的征稅。各國間稅收協(xié)定規(guī)定，對作為締約國一方居民的學生和實習生，由于接受教育或培訓的目的而停留在締約國另一方，對其為維持生活，進行學習和接受培訓所取得的收人，締約國另一方應(yīng)予免稅。但免稅范圍有所不同。一般說來，上述學生和實習生收到的來源于教育和培訓地境外的所得，以及從政府、科教文化機構(gòu)取得的獎學金、助學金和贈款都在免稅范圍。
（3）跨國投資所得征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)。此處的投資所得主要包括股息、利息和特許權(quán)使用費。為協(xié)調(diào)這種征稅權(quán)沖突，各國都采取稅收分享原則，即規(guī)定對跨國股息、利息和特許權(quán)使用費所得，可以在受益人的居住國征稅，也可以在來源地國一方征稅（但經(jīng)合組織范本對跨國特許權(quán)使用費主張應(yīng)由居住國獨占征稅）。為了保證居住國一方能分享一定稅收利益，在確認來源地國對投資所得有權(quán)課稅的同時，限定其源泉課稅的稅率不得超過一定比例。
（4）跨國不動產(chǎn)所得、財產(chǎn)收益以及財產(chǎn)價值的征稅協(xié)調(diào)。一是對跨國不動產(chǎn)所得的征稅協(xié)調(diào)。這里的不動產(chǎn)所得，指的是納稅人在不轉(zhuǎn)移不動產(chǎn)的所有權(quán)情況下，運用不動產(chǎn)，包括使用或出租等形式，而取得的所得。不動產(chǎn)所在地國對于非居民從境內(nèi)取得的不動產(chǎn)所得有權(quán)征稅，這一點在國際稅收實踐中為各國普遍承認。二是對跨國財產(chǎn)收益的征稅協(xié)調(diào)。在此問題上，各國通常遵循的規(guī)則是，締約國一方居民轉(zhuǎn)讓位于締約國另一方的不動產(chǎn)取得的收益，可由不動產(chǎn)所在的締約國另一方征稅。轉(zhuǎn)讓締約國一方企業(yè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)的營業(yè)財產(chǎn)或者屬于締約國一方居民在締約國另一方從事個人獨立勞務(wù)的固定基地的財產(chǎn)所取得的收益，包括整個常設(shè)機構(gòu)或固定基地轉(zhuǎn)讓的收益，可以由該機構(gòu)或場所所在的締約國。另一方征稅。對于轉(zhuǎn)讓從事國際運輸?shù)拇盎蝻w機，以及屬于經(jīng)營上述船舶和飛機的動產(chǎn)所獲的收益，由一于其所得來源地很難確定，一般都規(guī)定應(yīng)僅由轉(zhuǎn)讓者的居住國一方獨占征稅。但是，對于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股票形式轉(zhuǎn)讓公司財產(chǎn)取得的所得，締約國雙方如何分配稅收管轄權(quán)，國際協(xié)定實踐中的分歧較大。三是對跨國財產(chǎn)價值的征稅權(quán)沖突的協(xié)調(diào)。按照兩個范本，締約國一方居民所有并且坐落在締約國另一方境內(nèi)的不動產(chǎn)，以及締約國一方企業(yè)設(shè)在締約國另一方的常設(shè)機構(gòu)營業(yè)財產(chǎn)部分的動產(chǎn)，或締約國一方居民設(shè)在締約國另一方從事獨立個人勞務(wù)的固定基地的動產(chǎn)，都可以在締約國另一方征稅。
3、消除國際雙重征稅的方法。來源國稅收管轄權(quán)優(yōu)先的原則已經(jīng)得到廣泛的承認，因此，在來源國已優(yōu)先征稅的情況下，居住國必須采取措施避免或緩解國際雙重征稅。就國內(nèi)稅法采用的解決國際雙重征稅的措施而言，主要包括免稅法、抵免法、稅收饒讓抵免等。
（1）免稅法。它是指居住國一方對本國居民來源于來源國的已經(jīng)在來源國納稅的跨國所得，在一定條件下放棄居民稅收管轄權(quán)。其實質(zhì)是居住國對居民的境外所得放棄行使居民稅收管轄權(quán)，這對納稅人非常有利，卻減少了居住國財政收人。
（2）抵免法。按照這種方法，居住國按照居民納稅人的境外所得或一般財產(chǎn)價值的全額為基數(shù)計算其應(yīng)納稅額，但對居民納稅人已在來源國繳納的所得稅或財產(chǎn)稅額，允許從居住國應(yīng)納稅額中扣除。它是目前大多數(shù)國家采用的避免國際雙重征稅的方法。抵免法有全額抵免和限額抵免兩種形式。全額抵免是指居住國允許納稅人已繳的來源國稅額可以全部用來沖抵其居住國應(yīng)納稅額，沒有限額的限制。限額抵免是指納稅人可以從居住國應(yīng)納稅額中沖抵的已繳來源國稅額，不得超過納稅人的境外來源所得按照居住國稅法規(guī)定稅率計算出的應(yīng)納稅額。由于采用限額抵免法時，居住國作出的讓步比采用全額抵免小，因此絕大多數(shù)國家采用限額抵免。我國個人所得稅法以及外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法都規(guī)定了限額抵免法。