第18章 股份支付（注：此章為非重點章節(jié)，一般了解即可。）
一、股份支付的確認
股份支付——是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。
股份支付的權(quán)益工具——是指企業(yè)自身權(quán)益工具，包括企業(yè)本身、企業(yè)的母公司或同集團其他會計主體的權(quán)益工具?！?BR> 股份支付的特征：
1.股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易；
2.股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易；
3.股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價值密切相關(guān)?！?BR> 股份支付的四個主要環(huán)節(jié)：授予，可行權(quán)，行權(quán)，出售。
典型的股份支付交易環(huán)節(jié)示意圖：
行權(quán)日，等于或晚于可行權(quán)日。 環(huán)節(jié) 內(nèi)容
授予日 是指股份支付協(xié)議獲得批準的日期?！?BR> 可行權(quán)日 是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。
行權(quán)日 是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。
出售日 是股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期?！?BR> 應(yīng)在行權(quán)日與出售日之間設(shè)立禁售期，其中國有控股上市公司的禁售期不得低于兩年。
例（左圖示）：職員從20 × 2年1月1日（授予日）起在該公司連續(xù)服務(wù)3年（等待期），即可按照當時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2006年12月31日（第五年末）（失效日）之前行使?！?BR> 二、股份支付工具的主要類型
股份支付工具的主要類型：
（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付 （二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
定義 企業(yè)為獲取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易?！?企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易?！?BR> 常用
工具 最常用的工具有2類：限制性股票、股票期權(quán)?！ ?最常用的工具有2類：模擬股票、現(xiàn)金股票增值權(quán)?！?BR> 有等待期 （一）換取職工服務(wù)的股份支付：
1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——其他資本公積?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)情況的估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，將當期取得的服務(wù)計人相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債（應(yīng)付職工薪酬），并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益（公允價值變動損益）。
無等待期 2.對于授予后立即可行權(quán)（沒有等待期）的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——股本溢價?！ ?2.對于授予后立即可行權(quán)（沒有等待期）的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用，同時計入負債（應(yīng)付職工薪酬），并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益（公允價值變動損益）?！?BR> （二）以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的股份支付的確認和計量原則
其他方服務(wù)在取得日的公允價值——若其他方服務(wù)公允價值不能可靠計量，權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用?！?BR> 【新】以權(quán)益結(jié)算的股份支付權(quán)益工具公允價值無法可靠確定時的處理
在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價值無法可靠計量，企業(yè)應(yīng)在獲取服務(wù)的時點、后續(xù)的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日，以內(nèi)在價值計量該權(quán)益工具，內(nèi)在價值的變動應(yīng)計入當期損益。同時，企業(yè)應(yīng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額。內(nèi)在價值——交易對方有權(quán)認購或取得的股份的公允價值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當支付的價格間的差額?！?BR> 三、股份支付的會計處理
股份支付的流程及處理：
（一）授予日 除了立即可行權(quán)的股份支付（有等待期）外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，沒有等待期的，企業(yè)在授予日均不做會計處理?！?BR> （二）等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日 企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計人成本費用（借方），同時確認所有者權(quán)益或負債（貸方）。
對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允價值變動；
對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪酬。
在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出估計，修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。
根據(jù)上述權(quán)益工具的公允價值和預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。（注釋：類似于收入確認的完工百分比法）
（三）可行權(quán)日之后 1.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有權(quán)益總額進行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積——其他資本公積。 2.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用（期末要記賬），負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期損益（公允價值變動損益）。
（四）回購股份進行職工期權(quán)激勵 企業(yè)以回購股份形式獎勵本企業(yè)職工的，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。企業(yè)回購股份時，應(yīng)按回購股份的全部支出作為庫存股處理?！?回購股份時：
借：庫存股 （回購股份全部支出）
貸：銀行存款
四、權(quán)益結(jié)算股份支付——等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日的可行權(quán)條件：
（一）等待期——是指可行權(quán)條件得到滿足的期間。
可行權(quán)條件分類：
可行權(quán)條件 服務(wù)期限條件——是指職工完成規(guī)定服務(wù)期間才可行權(quán)的條件?！?BR> 業(yè)績條件——是指企業(yè)達到特定業(yè)績目標職工才可行權(quán)的條件，具體包括：市場條件、非市場條件?！?市場條件——是指行權(quán)價格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價格相關(guān)的業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價至少上升至何種水平職工可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。
（與股價有關(guān)，企業(yè)無法控制。）
非市場條件——是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于達到最低盈利目標或銷售目標才可行權(quán)的規(guī)定。（與股價無關(guān)，企業(yè)能夠控制。）
（二）市場條件與非市場條件的區(qū)別：
可行權(quán)條件是否為市場條件
是↓（市場條件） 否↓（非市場條件）
在確定授予日公允價值時，考慮市場條件的影響。 在確定授予日公允價值時，不考慮非市場條件的影響?！?BR> 市場條件是否得到滿足，不影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計?！?非市場條件是否得到滿足，影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計?！?BR> 對于可行權(quán)條件為業(yè)績條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件（如利潤增長率、服務(wù)期限等），企業(yè)就應(yīng)當確認已取得的服務(wù)?！?BR> 與股價有關(guān)，企業(yè)無法控制?！?與股價無關(guān)，企業(yè)能夠控制。
例：最低股從增長率 例：銷售指標的實現(xiàn)情況、最低利潤指標的實現(xiàn)?！?BR>
（三）可行權(quán)條件的變更
股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。
企業(yè)有時可能需要對股份支付協(xié)議中的可行權(quán)條件做出變更，例如調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。在會計上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何變更，企業(yè)確認的服務(wù)的金額，不應(yīng)低于權(quán)益工具在授予日的公允價值。只能向上變，不能向下變。
（四）權(quán)益工具公允價值的取得
1.股份：授予職工的股份，市價——估計的市價。
2.期權(quán)：授予職工的股票期權(quán)，根據(jù)用于股份支付的期權(quán)的條款和條件，采用期權(quán)定價模型估計其公允價值。
所有適用予估計授予職工期權(quán)的定價模型至少應(yīng)考慮以下因素：（1）期權(quán)的行權(quán)價格；（2）期權(quán)期限；（3）基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價格；
（4）股價的預(yù)計波動率；（5）股份的預(yù)計股利；（6）期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險利率?！?BR> 三、股份支付的應(yīng)用舉例（重點掌握金額計算）
（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付 （二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
科目 “資本公積——其他資本公積” （2種情況）
有等待期——授予日公允價
沒有等待期——授予日公允價 “應(yīng)付職工薪酬”
有等待期——期末公允價
沒有等待期——授予日公允價
核
算 一、附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
有等待期
當期費用＝人數(shù)×（1－離開估計數(shù)比率）×股數(shù)×授予日公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用 （一）行權(quán)之前：
當期費用＝（總數(shù)－已離開數(shù)－估計離開數(shù)）×股數(shù)×每期期末公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用＋支付現(xiàn)金
（二）可行權(quán)日后：
支付現(xiàn)金＝行權(quán)人數(shù)×股數(shù)×每股付現(xiàn)的現(xiàn)金
二、附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
等待期不確定，須根據(jù)以后年度的盈利條件來確定等待期。
當期費用＝（人數(shù)－已離開人數(shù)－預(yù)計離開人數(shù)）×股數(shù)×授予日公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用
無等待期 1.授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——股本溢價。
借：銀行存款 （人數(shù)×股數(shù)×授予日公允價）
貸：股本 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×面值）
*資本公積——股本溢價 1.沒有等待期的：
授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當在授予日以企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，
借：管理費用 （授予日公允價）
貸：應(yīng)付職工薪酬
有等待期 （1）有等待期的，授予日不做賬務(wù)處理。
（2）期末：
借：管理費用 （當期費用）
貸：資本公積——其他資本公積
（3）行權(quán)之后，全部行權(quán)：
借：銀行存款 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×行權(quán)價，買價）
資本公積——其他資本公積?。ǚ捶较蚪Y(jié)轉(zhuǎn)）
貸：股本 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×面值）
*資本公積——股本溢價 2.完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，按當期應(yīng)確認的成本費用金額，借：管理費用，貸：應(yīng)付職工薪酬。
授予日之后有一個等待期才可以行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算股份支付，賬務(wù)處理可以分為3步驟：
①授予日不作處理；
②在等待期期內(nèi)的每期期末：
借：管理費用 （期末公允價）
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
同時，支付現(xiàn)金：
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
貸：銀行存款
這里的金額確定方法：由于：人數(shù)上可能有變動；每期期末合同的公允價值在變動。
股份支付的累計費用＝變動之后的人數(shù)×當期期末的公允價值
本期確認費用＝股份支付累計費用－之前期間確定的累計費用。
③在可行權(quán)日之后，企業(yè)不再調(diào)整等待期內(nèi)確認的成本費用，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付當期公允價值的變動金額：
借：公允價值變動損益
貸：應(yīng)付職工薪酬
同時，支付現(xiàn)金：
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
貸：銀行存款
當期費用＝（總數(shù)－已離開數(shù)－估計離開數(shù)）×股數(shù)×每期期末公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用＋支付現(xiàn)金
可行權(quán)日后：支付現(xiàn)金＝行權(quán)人數(shù)×股數(shù)×每股付現(xiàn)的現(xiàn)金
【要點】
1.對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付
企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用（借方），同時計入（資本公積—其他資本公積）。
2.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
企業(yè)在可行權(quán)日之后至結(jié)算日前的每個資產(chǎn)負債表日負債公允價值的變動應(yīng)計入（公允價值變動損益）?！?BR> 會計處理中應(yīng)注意：
以權(quán)益結(jié)算的股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
①對職工股份支付的價值確定?！?權(quán)益結(jié)算股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量，不確認其后續(xù)公允價值變動?！?現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和相應(yīng)的負債（應(yīng)付職工薪酬），每期權(quán)益工具公允價值變動計入當期損益?！?BR> ②預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。
2.在可行權(quán)日，最終預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量應(yīng)當與實際可行權(quán)工具的數(shù)量一致?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量。
2.在可行權(quán)日，最終預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量應(yīng)當與實際可行權(quán)數(shù)量一致?！?BR> ③計入成本費用的股份支付金額的計算。 根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和上述權(quán)益工具的公允價值，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。（累計－前期累計） 根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和上述權(quán)益工具的公允價值，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。
（累計－前期累計）
【要點】
1. 權(quán)益結(jié)算股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量
2. 現(xiàn)金結(jié)算股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量
3. 無論是權(quán)益結(jié)算股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量
4. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
5. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積（其他資本公積）
6. 對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用增加，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
7. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用 。
股份支付的確認和計量：
類型 確認和計量原則
權(quán)益結(jié)算的股份支付 換取職工服務(wù)的股份支付 對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價值計量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。
對于授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價?！?BR> 換取其他方服務(wù)的股份支付 企業(yè)應(yīng)當按其他方服務(wù)在取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。如果其他方服務(wù)的公允價值不能可靠計量，但權(quán)益工具的公允價值能夠可靠計量，企業(yè)應(yīng)當按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。
權(quán)益工具公允價值無法可靠確定時的處理 見“教材重要變化”?！?BR> 現(xiàn)金結(jié)算的股份支付 應(yīng)當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)情況的估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益?！?BR> 四、條款和條件的修改（了解即可）
（一）
通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。
例如，股票除權(quán)、除息或其他原因需要調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。此外，為取得更佳的激勵效果，有關(guān)法規(guī)也允許企業(yè)依據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，調(diào)整行權(quán)價格和股票期權(quán)數(shù)量，但應(yīng)當由董事會做出決議并經(jīng)股東大會審議批準，或者由股東大會授權(quán)董事會決定。《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》對此做出了嚴格的限定，必須按照批準股份支付計劃的原則和方式進行調(diào)整。
在會計上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)?！?BR> （二）
條款和條件的有利修改與不利修改：
條款和條件的有利修改 條款和條件的不利修改
企業(yè)應(yīng)當分別以下情況，確認導(dǎo)致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響： 如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的而權(quán)益工具。具體包括以下幾種情況：
（一） 1.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加。權(quán)益工具公允價值的增加是指，修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價值之間的差額。
如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價值的增加。如果修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當立即確認權(quán)益工具公允價值的增加。如果股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個等待期內(nèi)確認權(quán)益工具公允價值的增加。 1.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少。
（二） 2.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價值相應(yīng)地確認為取得服務(wù)的增加。
如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確定修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括增加的權(quán)益工具的公允價值?！?2.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進行處理。
（三） 3.如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，應(yīng)當考慮修改后的可行權(quán)條件?！?3.如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件?！?BR> （三）取消或結(jié)算
如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當：
1.將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認的金額。
2.在取消或結(jié)算時支付給職工的所有款項均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益。
3.如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以與處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進行處理。權(quán)益工具公允價值的增加是指，在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價值被取消的權(quán)益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權(quán)益工具的凈公允價值是指，其在取消前立即計量的公允價值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款項。如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項新授予的股份支付進行處理。
企業(yè)如果回購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益。
以權(quán)益結(jié)算股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日：在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)， 按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用，同時確認資本公積 按照資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用，同時確認應(yīng)付職工薪酬
除授予日立即行權(quán)外，股份支付的價值確定方法 應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量 應(yīng)按每個資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量
無論是權(quán)益結(jié)算的股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量
股份支付可行權(quán)日之后 1.在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
2.在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的其他資本公積
3.如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用 在可行權(quán)日之后不再確認成本費用增加，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益?！?BR> 股份支付對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入“資本公積——其他資本公積”。
對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，結(jié)算日前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益（公允價值變動損益）。
現(xiàn)金結(jié)算的股份支付：
A. 企業(yè)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付初始確認時借記相關(guān)的成本費用，貸記應(yīng)付職工薪酬，不涉及所有者權(quán)益類科目。
B.初始確認時以企業(yè)所承擔(dān)負債的公允價值計量
C.等待期內(nèi)按照所確認負債的金額計入成本或費用
D.可行權(quán)日后相關(guān)負債的公允價值變動計入公允價值變動損益B.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日應(yīng)確認權(quán)益工具的公允價值變動和應(yīng)付職工薪酬
C.等待期內(nèi)按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值和預(yù)計行權(quán)數(shù)量計算或修正成本費用
E.除了立即可行權(quán)的股份支付外，股份支付在授予日不進行會計處理
對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，應(yīng)根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息，預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具的數(shù)量；然后，根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值，計算確認成本費用和相應(yīng)的應(yīng)付職工薪酬。
對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入下列（ABDE）相關(guān)費用科目。
A.管理費用 B.制造費用 C.財務(wù)費用（×） D.研發(fā)支出 E.銷售費用
【解析】對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，根據(jù)受益對象將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，但不包括財務(wù)費用。
股份支付：
A.以權(quán)益結(jié)算的股份支付是企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易
B.以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的應(yīng)當以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量
C.權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整（V）
?，F(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整（×）
E.現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，結(jié)算日之前負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益
現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，但結(jié)算日之前負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益，同時調(diào)整負債的賬面價值。
股份支付可行權(quán)日之后：
A.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
B.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積（其他資本公積）
C.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用；
D.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后應(yīng)將負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
E.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
【新】如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加，即對職工有利的修改的影響：
A.如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價值的增加
B.如果修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當立即確認權(quán)益工具公允價值的增加
C.如果股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個等待期內(nèi)確認權(quán)益工具公允價值的增加
D.如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確定修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括增加的權(quán)益工具的公允價值
E.企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而應(yīng)考慮權(quán)益工具數(shù)量的增加
【新】如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，：
A.企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生
B.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少
C.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進行處理
一、股份支付的確認
股份支付——是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。
股份支付的權(quán)益工具——是指企業(yè)自身權(quán)益工具，包括企業(yè)本身、企業(yè)的母公司或同集團其他會計主體的權(quán)益工具?！?BR> 股份支付的特征：
1.股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易；
2.股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易；
3.股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價值密切相關(guān)?！?BR> 股份支付的四個主要環(huán)節(jié)：授予，可行權(quán)，行權(quán)，出售。
典型的股份支付交易環(huán)節(jié)示意圖：
行權(quán)日，等于或晚于可行權(quán)日。 環(huán)節(jié) 內(nèi)容
授予日 是指股份支付協(xié)議獲得批準的日期?！?BR> 可行權(quán)日 是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。
行權(quán)日 是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。
出售日 是股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期?！?BR> 應(yīng)在行權(quán)日與出售日之間設(shè)立禁售期，其中國有控股上市公司的禁售期不得低于兩年。
例（左圖示）：職員從20 × 2年1月1日（授予日）起在該公司連續(xù)服務(wù)3年（等待期），即可按照當時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2006年12月31日（第五年末）（失效日）之前行使?！?BR> 二、股份支付工具的主要類型
股份支付工具的主要類型：
（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付 （二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
定義 企業(yè)為獲取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易?！?企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易?！?BR> 常用
工具 最常用的工具有2類：限制性股票、股票期權(quán)?！ ?最常用的工具有2類：模擬股票、現(xiàn)金股票增值權(quán)?！?BR> 有等待期 （一）換取職工服務(wù)的股份支付：
1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——其他資本公積?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)情況的估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，將當期取得的服務(wù)計人相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債（應(yīng)付職工薪酬），并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益（公允價值變動損益）。
無等待期 2.對于授予后立即可行權(quán)（沒有等待期）的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——股本溢價?！ ?2.對于授予后立即可行權(quán)（沒有等待期）的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用，同時計入負債（應(yīng)付職工薪酬），并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益（公允價值變動損益）?！?BR> （二）以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的股份支付的確認和計量原則
其他方服務(wù)在取得日的公允價值——若其他方服務(wù)公允價值不能可靠計量，權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用?！?BR> 【新】以權(quán)益結(jié)算的股份支付權(quán)益工具公允價值無法可靠確定時的處理
在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價值無法可靠計量，企業(yè)應(yīng)在獲取服務(wù)的時點、后續(xù)的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日，以內(nèi)在價值計量該權(quán)益工具，內(nèi)在價值的變動應(yīng)計入當期損益。同時，企業(yè)應(yīng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額。內(nèi)在價值——交易對方有權(quán)認購或取得的股份的公允價值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當支付的價格間的差額?！?BR> 三、股份支付的會計處理
股份支付的流程及處理：
（一）授予日 除了立即可行權(quán)的股份支付（有等待期）外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，沒有等待期的，企業(yè)在授予日均不做會計處理?！?BR> （二）等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日 企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計人成本費用（借方），同時確認所有者權(quán)益或負債（貸方）。
對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允價值變動；
對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪酬。
在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出估計，修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。
根據(jù)上述權(quán)益工具的公允價值和預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。（注釋：類似于收入確認的完工百分比法）
（三）可行權(quán)日之后 1.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有權(quán)益總額進行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積——其他資本公積。 2.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用（期末要記賬），負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期損益（公允價值變動損益）。
（四）回購股份進行職工期權(quán)激勵 企業(yè)以回購股份形式獎勵本企業(yè)職工的，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。企業(yè)回購股份時，應(yīng)按回購股份的全部支出作為庫存股處理?！?回購股份時：
借：庫存股 （回購股份全部支出）
貸：銀行存款
四、權(quán)益結(jié)算股份支付——等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日的可行權(quán)條件：
（一）等待期——是指可行權(quán)條件得到滿足的期間。
可行權(quán)條件分類：
可行權(quán)條件 服務(wù)期限條件——是指職工完成規(guī)定服務(wù)期間才可行權(quán)的條件?！?BR> 業(yè)績條件——是指企業(yè)達到特定業(yè)績目標職工才可行權(quán)的條件，具體包括：市場條件、非市場條件?！?市場條件——是指行權(quán)價格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價格相關(guān)的業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價至少上升至何種水平職工可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。
（與股價有關(guān)，企業(yè)無法控制。）
非市場條件——是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于達到最低盈利目標或銷售目標才可行權(quán)的規(guī)定。（與股價無關(guān)，企業(yè)能夠控制。）
（二）市場條件與非市場條件的區(qū)別：
可行權(quán)條件是否為市場條件
是↓（市場條件） 否↓（非市場條件）
在確定授予日公允價值時，考慮市場條件的影響。 在確定授予日公允價值時，不考慮非市場條件的影響?！?BR> 市場條件是否得到滿足，不影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計?！?非市場條件是否得到滿足，影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計?！?BR> 對于可行權(quán)條件為業(yè)績條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件（如利潤增長率、服務(wù)期限等），企業(yè)就應(yīng)當確認已取得的服務(wù)?！?BR> 與股價有關(guān)，企業(yè)無法控制?！?與股價無關(guān)，企業(yè)能夠控制。
例：最低股從增長率 例：銷售指標的實現(xiàn)情況、最低利潤指標的實現(xiàn)?！?BR>
（三）可行權(quán)條件的變更
股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。
企業(yè)有時可能需要對股份支付協(xié)議中的可行權(quán)條件做出變更，例如調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。在會計上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何變更，企業(yè)確認的服務(wù)的金額，不應(yīng)低于權(quán)益工具在授予日的公允價值。只能向上變，不能向下變。
（四）權(quán)益工具公允價值的取得
1.股份：授予職工的股份，市價——估計的市價。
2.期權(quán)：授予職工的股票期權(quán)，根據(jù)用于股份支付的期權(quán)的條款和條件，采用期權(quán)定價模型估計其公允價值。
所有適用予估計授予職工期權(quán)的定價模型至少應(yīng)考慮以下因素：（1）期權(quán)的行權(quán)價格；（2）期權(quán)期限；（3）基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價格；
（4）股價的預(yù)計波動率；（5）股份的預(yù)計股利；（6）期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險利率?！?BR> 三、股份支付的應(yīng)用舉例（重點掌握金額計算）
（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付 （二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
科目 “資本公積——其他資本公積” （2種情況）
有等待期——授予日公允價
沒有等待期——授予日公允價 “應(yīng)付職工薪酬”
有等待期——期末公允價
沒有等待期——授予日公允價
核
算 一、附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
有等待期
當期費用＝人數(shù)×（1－離開估計數(shù)比率）×股數(shù)×授予日公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用 （一）行權(quán)之前：
當期費用＝（總數(shù)－已離開數(shù)－估計離開數(shù)）×股數(shù)×每期期末公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用＋支付現(xiàn)金
（二）可行權(quán)日后：
支付現(xiàn)金＝行權(quán)人數(shù)×股數(shù)×每股付現(xiàn)的現(xiàn)金
二、附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
等待期不確定，須根據(jù)以后年度的盈利條件來確定等待期。
當期費用＝（人數(shù)－已離開人數(shù)－預(yù)計離開人數(shù)）×股數(shù)×授予日公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用
無等待期 1.授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積——股本溢價。
借：銀行存款 （人數(shù)×股數(shù)×授予日公允價）
貸：股本 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×面值）
*資本公積——股本溢價 1.沒有等待期的：
授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當在授予日以企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，
借：管理費用 （授予日公允價）
貸：應(yīng)付職工薪酬
有等待期 （1）有等待期的，授予日不做賬務(wù)處理。
（2）期末：
借：管理費用 （當期費用）
貸：資本公積——其他資本公積
（3）行權(quán)之后，全部行權(quán)：
借：銀行存款 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×行權(quán)價，買價）
資本公積——其他資本公積?。ǚ捶较蚪Y(jié)轉(zhuǎn)）
貸：股本 ?。ㄈ藬?shù)×股數(shù)×面值）
*資本公積——股本溢價 2.完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，按當期應(yīng)確認的成本費用金額，借：管理費用，貸：應(yīng)付職工薪酬。
授予日之后有一個等待期才可以行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算股份支付，賬務(wù)處理可以分為3步驟：
①授予日不作處理；
②在等待期期內(nèi)的每期期末：
借：管理費用 （期末公允價）
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
同時，支付現(xiàn)金：
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
貸：銀行存款
這里的金額確定方法：由于：人數(shù)上可能有變動；每期期末合同的公允價值在變動。
股份支付的累計費用＝變動之后的人數(shù)×當期期末的公允價值
本期確認費用＝股份支付累計費用－之前期間確定的累計費用。
③在可行權(quán)日之后，企業(yè)不再調(diào)整等待期內(nèi)確認的成本費用，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付當期公允價值的變動金額：
借：公允價值變動損益
貸：應(yīng)付職工薪酬
同時，支付現(xiàn)金：
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付
貸：銀行存款
當期費用＝（總數(shù)－已離開數(shù)－估計離開數(shù)）×股數(shù)×每期期末公允價×已過年數(shù)／等待期－前期累計費用＋支付現(xiàn)金
可行權(quán)日后：支付現(xiàn)金＝行權(quán)人數(shù)×股數(shù)×每股付現(xiàn)的現(xiàn)金
【要點】
1.對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付
企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用（借方），同時計入（資本公積—其他資本公積）。
2.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
企業(yè)在可行權(quán)日之后至結(jié)算日前的每個資產(chǎn)負債表日負債公允價值的變動應(yīng)計入（公允價值變動損益）?！?BR> 會計處理中應(yīng)注意：
以權(quán)益結(jié)算的股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
①對職工股份支付的價值確定?！?權(quán)益結(jié)算股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量，不確認其后續(xù)公允價值變動?！?現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和相應(yīng)的負債（應(yīng)付職工薪酬），每期權(quán)益工具公允價值變動計入當期損益?！?BR> ②預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。
2.在可行權(quán)日，最終預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量應(yīng)當與實際可行權(quán)工具的數(shù)量一致?！?1.在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量。
2.在可行權(quán)日，最終預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量應(yīng)當與實際可行權(quán)數(shù)量一致?！?BR> ③計入成本費用的股份支付金額的計算。 根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和上述權(quán)益工具的公允價值，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。（累計－前期累計） 根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和上述權(quán)益工具的公允價值，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。
（累計－前期累計）
【要點】
1. 權(quán)益結(jié)算股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量
2. 現(xiàn)金結(jié)算股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量
3. 無論是權(quán)益結(jié)算股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量
4. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
5. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積（其他資本公積）
6. 對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用增加，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
7. 對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用 。
股份支付的確認和計量：
類型 確認和計量原則
權(quán)益結(jié)算的股份支付 換取職工服務(wù)的股份支付 對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價值計量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。
對于授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當在授予日按照權(quán)益工具的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價?！?BR> 換取其他方服務(wù)的股份支付 企業(yè)應(yīng)當按其他方服務(wù)在取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。如果其他方服務(wù)的公允價值不能可靠計量，但權(quán)益工具的公允價值能夠可靠計量，企業(yè)應(yīng)當按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，將取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用。
權(quán)益工具公允價值無法可靠確定時的處理 見“教材重要變化”?！?BR> 現(xiàn)金結(jié)算的股份支付 應(yīng)當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，以對可行權(quán)情況的估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負債的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入負債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日對負債的公允價值重新計量，將其變動計入損益?！?BR> 四、條款和條件的修改（了解即可）
（一）
通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。
例如，股票除權(quán)、除息或其他原因需要調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。此外，為取得更佳的激勵效果，有關(guān)法規(guī)也允許企業(yè)依據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，調(diào)整行權(quán)價格和股票期權(quán)數(shù)量，但應(yīng)當由董事會做出決議并經(jīng)股東大會審議批準，或者由股東大會授權(quán)董事會決定。《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》對此做出了嚴格的限定，必須按照批準股份支付計劃的原則和方式進行調(diào)整。
在會計上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)?！?BR> （二）
條款和條件的有利修改與不利修改：
條款和條件的有利修改 條款和條件的不利修改
企業(yè)應(yīng)當分別以下情況，確認導(dǎo)致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響： 如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的而權(quán)益工具。具體包括以下幾種情況：
（一） 1.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加。權(quán)益工具公允價值的增加是指，修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價值之間的差額。
如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價值的增加。如果修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當立即確認權(quán)益工具公允價值的增加。如果股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個等待期內(nèi)確認權(quán)益工具公允價值的增加。 1.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少。
（二） 2.如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價值相應(yīng)地確認為取得服務(wù)的增加。
如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確定修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括增加的權(quán)益工具的公允價值?！?2.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進行處理。
（三） 3.如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，應(yīng)當考慮修改后的可行權(quán)條件?！?3.如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件?！?BR> （三）取消或結(jié)算
如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當：
1.將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認的金額。
2.在取消或結(jié)算時支付給職工的所有款項均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益。
3.如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以與處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進行處理。權(quán)益工具公允價值的增加是指，在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價值被取消的權(quán)益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權(quán)益工具的凈公允價值是指，其在取消前立即計量的公允價值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款項。如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項新授予的股份支付進行處理。
企業(yè)如果回購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益。
以權(quán)益結(jié)算股份支付 以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日：在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)， 按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用，同時確認資本公積 按照資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用，同時確認應(yīng)付職工薪酬
除授予日立即行權(quán)外，股份支付的價值確定方法 應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價值計量 應(yīng)按每個資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值重新計量
無論是權(quán)益結(jié)算的股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，根據(jù)職工人數(shù)變動情況等后續(xù)信息修正預(yù)計可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量
股份支付可行權(quán)日之后 1.在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
2.在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的其他資本公積
3.如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用 在可行權(quán)日之后不再確認成本費用增加，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益?！?BR> 股份支付對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，同時計入“資本公積——其他資本公積”。
對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，結(jié)算日前的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益（公允價值變動損益）。
現(xiàn)金結(jié)算的股份支付：
A. 企業(yè)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付初始確認時借記相關(guān)的成本費用，貸記應(yīng)付職工薪酬，不涉及所有者權(quán)益類科目。
B.初始確認時以企業(yè)所承擔(dān)負債的公允價值計量
C.等待期內(nèi)按照所確認負債的金額計入成本或費用
D.可行權(quán)日后相關(guān)負債的公允價值變動計入公允價值變動損益B.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日應(yīng)確認權(quán)益工具的公允價值變動和應(yīng)付職工薪酬
C.等待期內(nèi)按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值和預(yù)計行權(quán)數(shù)量計算或修正成本費用
E.除了立即可行權(quán)的股份支付外，股份支付在授予日不進行會計處理
對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，應(yīng)根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息，預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具的數(shù)量；然后，根據(jù)預(yù)計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量和資產(chǎn)負債表日當日權(quán)益工具的公允價值，計算確認成本費用和相應(yīng)的應(yīng)付職工薪酬。
對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入下列（ABDE）相關(guān)費用科目。
A.管理費用 B.制造費用 C.財務(wù)費用（×） D.研發(fā)支出 E.銷售費用
【解析】對于以權(quán)益結(jié)算換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當在每個資產(chǎn)負債表日，按授予日權(quán)益工具的公允價值，根據(jù)受益對象將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用，但不包括財務(wù)費用。
股份支付：
A.以權(quán)益結(jié)算的股份支付是企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易
B.以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的應(yīng)當以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量
C.權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整（V）
?，F(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整（×）
E.現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，結(jié)算日之前負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益
現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，但結(jié)算日之前負債公允價值的變動應(yīng)計入當期損益，同時調(diào)整負債的賬面價值。
股份支付可行權(quán)日之后：
A.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整
B.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積（其他資本公積）
C.對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，如果全部或部分權(quán)益工具未被行權(quán)而失效或作廢，應(yīng)在行權(quán)有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價），不沖減成本費用；
D.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后應(yīng)將負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
E.對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認成本費用，負債（應(yīng)付職工薪酬）公允價值的變動應(yīng)當計入當期公允價值變動損益
【新】如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加，即對職工有利的修改的影響：
A.如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價值的增加
B.如果修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當立即確認權(quán)益工具公允價值的增加
C.如果股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個等待期內(nèi)確認權(quán)益工具公允價值的增加
D.如果修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確定修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括增加的權(quán)益工具的公允價值
E.企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而應(yīng)考慮權(quán)益工具數(shù)量的增加
【新】如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，：
A.企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生
B.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少
C.如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進行處理