（一）設(shè)計(jì)詢(xún)證函的總體要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)詢(xún)證函。
詢(xún)證函的設(shè)計(jì)服從于審計(jì)目標(biāo)的需要。通常，在針對(duì)賬戶(hù)余額的存在性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在詢(xún)證函中列明相關(guān)信息，要求對(duì)方核對(duì)確認(rèn)。但在針對(duì)賬戶(hù)余額的完整性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要改變?cè)冏C函的內(nèi)容設(shè)計(jì)或者采用其他審計(jì)程序。
例如，在函證應(yīng)收賬款時(shí)，詢(xún)證函中不列出賬戶(hù)余額，而是要求被詢(xún)證者提供余額信息，這樣才能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款低估錯(cuò)報(bào)。再如，在對(duì)應(yīng)付賬款的完整性獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，根據(jù)被審計(jì)單位的供貨商明細(xì)表向被審計(jì)單位的主要供貨商發(fā)出詢(xún)證函，就比從應(yīng)付賬款明細(xì)表中選擇詢(xún)證對(duì)象更容易發(fā)現(xiàn)未入賬的負(fù)債。
（二）設(shè)計(jì)詢(xún)證函需要考慮的因素
在設(shè)計(jì)詢(xún)證函時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所審計(jì)的認(rèn)定以及可能影響函證可靠性的因素。 可能影響函證可靠性的因素主要包括：
1．函證的方式；函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同。
2．以往審計(jì)或類(lèi)似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)；在判斷實(shí)施函證程序的可靠性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì)考慮來(lái)自以前年度審計(jì)或類(lèi)似審計(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)，包括回函率、以前年度審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)以及回函所提供信息的準(zhǔn)確程度等。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為，即使函證設(shè)計(jì)恰當(dāng)，回函率仍很低，應(yīng)考慮從其他途徑獲取審計(jì)證據(jù)。
3．?dāng)M函證信息的性質(zhì)；信息的性質(zhì)是指信息的內(nèi)容和特點(diǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與第三方之間交易的實(shí)質(zhì)，以確定哪些信息需要進(jìn)行函證。例如，對(duì)那些非常規(guī)合同或交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅應(yīng)對(duì)賬戶(hù)余額或交易金額作出函證，還應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)交易或合同的條款實(shí)施函證，以確定是否存在重大口頭協(xié)議，客戶(hù)是否有自由退貨的權(quán)利，付款方式是否有特殊安排等。
4．選擇被詢(xún)證者的適當(dāng)性；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向?qū)λ?xún)證信息知情的第三方發(fā)送詢(xún)證函。例如，對(duì)短期投資和長(zhǎng)期投資，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常向股票、債券專(zhuān)門(mén)保管或登記機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證或向接受投資的一方發(fā)函詢(xún)證；對(duì)應(yīng)收票據(jù)，通常向出票人或承兌人發(fā)函詢(xún)證；對(duì)其他應(yīng)收款，向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢(xún)證；對(duì)預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款，通常向供貨單位發(fā)函詢(xún)證；對(duì)委托貸款，通常向有關(guān)的金融機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證；對(duì)預(yù)收賬款，通常向購(gòu)貨單位發(fā)函詢(xún)證；對(duì)保證、抵押或質(zhì)押，通常向有關(guān)金融機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證；對(duì)或有事項(xiàng)，通常向律師等發(fā)函詢(xún)證；對(duì)重大或異常的交易，通常向有關(guān)的交易方發(fā)函詢(xún)證。
函證所提供的審計(jì)證據(jù)的可靠性還受到被詢(xún)證者的能力、獨(dú)立性、客觀(guān)性、回函者是否有權(quán)回函等因素的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)詢(xún)證函、評(píng)價(jià)函證結(jié)果以及確定是否需要實(shí)施其他審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮回函者的能力、知識(shí)、動(dòng)機(jī)、回函意愿等方面的信息或有關(guān)回函者是否能夠保持客觀(guān)和公正的信息。當(dāng)存在重大、異常、在期末前發(fā)生的、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢(xún)證者在經(jīng)濟(jì)上依賴(lài)于被審計(jì)單位時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被詢(xún)證者可能被驅(qū)使提供不正確的回函。
5．被詢(xún)證者易于回函的信息類(lèi)型。詢(xún)證函所函證信息是否便于被詢(xún)證者回答，影響到回函率和所獲取審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)。例如，某些被詢(xún)證者的信息系統(tǒng)十分便于對(duì)形成賬戶(hù)余額的每筆交易進(jìn)行函證，而不是對(duì)賬戶(hù)余額本身進(jìn)行函證。
詢(xún)證函通常應(yīng)當(dāng)包含被審計(jì)單位管理層的授權(quán)，授權(quán)被詢(xún)證者向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供有關(guān)信息。對(duì)獲得被審計(jì)單位管理層授權(quán)的詢(xún)證函，被詢(xún)證者可能更愿意回函。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)詢(xún)證函。
詢(xún)證函的設(shè)計(jì)服從于審計(jì)目標(biāo)的需要。通常，在針對(duì)賬戶(hù)余額的存在性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在詢(xún)證函中列明相關(guān)信息，要求對(duì)方核對(duì)確認(rèn)。但在針對(duì)賬戶(hù)余額的完整性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要改變?cè)冏C函的內(nèi)容設(shè)計(jì)或者采用其他審計(jì)程序。
例如，在函證應(yīng)收賬款時(shí)，詢(xún)證函中不列出賬戶(hù)余額，而是要求被詢(xún)證者提供余額信息，這樣才能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款低估錯(cuò)報(bào)。再如，在對(duì)應(yīng)付賬款的完整性獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，根據(jù)被審計(jì)單位的供貨商明細(xì)表向被審計(jì)單位的主要供貨商發(fā)出詢(xún)證函，就比從應(yīng)付賬款明細(xì)表中選擇詢(xún)證對(duì)象更容易發(fā)現(xiàn)未入賬的負(fù)債。
（二）設(shè)計(jì)詢(xún)證函需要考慮的因素
在設(shè)計(jì)詢(xún)證函時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所審計(jì)的認(rèn)定以及可能影響函證可靠性的因素。 可能影響函證可靠性的因素主要包括：
1．函證的方式；函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同。
2．以往審計(jì)或類(lèi)似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)；在判斷實(shí)施函證程序的可靠性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì)考慮來(lái)自以前年度審計(jì)或類(lèi)似審計(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)，包括回函率、以前年度審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)以及回函所提供信息的準(zhǔn)確程度等。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為，即使函證設(shè)計(jì)恰當(dāng)，回函率仍很低，應(yīng)考慮從其他途徑獲取審計(jì)證據(jù)。
3．?dāng)M函證信息的性質(zhì)；信息的性質(zhì)是指信息的內(nèi)容和特點(diǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與第三方之間交易的實(shí)質(zhì)，以確定哪些信息需要進(jìn)行函證。例如，對(duì)那些非常規(guī)合同或交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅應(yīng)對(duì)賬戶(hù)余額或交易金額作出函證，還應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)交易或合同的條款實(shí)施函證，以確定是否存在重大口頭協(xié)議，客戶(hù)是否有自由退貨的權(quán)利，付款方式是否有特殊安排等。
4．選擇被詢(xún)證者的適當(dāng)性；注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向?qū)λ?xún)證信息知情的第三方發(fā)送詢(xún)證函。例如，對(duì)短期投資和長(zhǎng)期投資，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常向股票、債券專(zhuān)門(mén)保管或登記機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證或向接受投資的一方發(fā)函詢(xún)證；對(duì)應(yīng)收票據(jù)，通常向出票人或承兌人發(fā)函詢(xún)證；對(duì)其他應(yīng)收款，向形成其他應(yīng)收款的有關(guān)方發(fā)函詢(xún)證；對(duì)預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款，通常向供貨單位發(fā)函詢(xún)證；對(duì)委托貸款，通常向有關(guān)的金融機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證；對(duì)預(yù)收賬款，通常向購(gòu)貨單位發(fā)函詢(xún)證；對(duì)保證、抵押或質(zhì)押，通常向有關(guān)金融機(jī)構(gòu)發(fā)函詢(xún)證；對(duì)或有事項(xiàng)，通常向律師等發(fā)函詢(xún)證；對(duì)重大或異常的交易，通常向有關(guān)的交易方發(fā)函詢(xún)證。
函證所提供的審計(jì)證據(jù)的可靠性還受到被詢(xún)證者的能力、獨(dú)立性、客觀(guān)性、回函者是否有權(quán)回函等因素的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)詢(xún)證函、評(píng)價(jià)函證結(jié)果以及確定是否需要實(shí)施其他審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮回函者的能力、知識(shí)、動(dòng)機(jī)、回函意愿等方面的信息或有關(guān)回函者是否能夠保持客觀(guān)和公正的信息。當(dāng)存在重大、異常、在期末前發(fā)生的、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢(xún)證者在經(jīng)濟(jì)上依賴(lài)于被審計(jì)單位時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被詢(xún)證者可能被驅(qū)使提供不正確的回函。
5．被詢(xún)證者易于回函的信息類(lèi)型。詢(xún)證函所函證信息是否便于被詢(xún)證者回答，影響到回函率和所獲取審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)。例如，某些被詢(xún)證者的信息系統(tǒng)十分便于對(duì)形成賬戶(hù)余額的每筆交易進(jìn)行函證，而不是對(duì)賬戶(hù)余額本身進(jìn)行函證。
詢(xún)證函通常應(yīng)當(dāng)包含被審計(jì)單位管理層的授權(quán)，授權(quán)被詢(xún)證者向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供有關(guān)信息。對(duì)獲得被審計(jì)單位管理層授權(quán)的詢(xún)證函，被詢(xún)證者可能更愿意回函。