三、以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本清償債務(wù)時(shí)處理的不同
1、債務(wù)人的會計(jì)與稅務(wù)處理。制度、準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)按重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為資本公積。而《辦法》規(guī)定，除企業(yè)改組或清算另有規(guī)定外，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價(jià)值的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
2、債權(quán)人的會計(jì)與稅務(wù)處理。以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)時(shí)，會計(jì)上要求債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓股權(quán)的入賬價(jià)值。而稅務(wù)上則要求債權(quán)人應(yīng)將享有股權(quán)的公允價(jià)值確認(rèn)為該項(xiàng)投資的計(jì)稅成本。因此會計(jì)上要求債權(quán)人不確認(rèn)損失，稅務(wù)上也未規(guī)定債權(quán)人確認(rèn)損失。
[例3]A公司應(yīng)收乙公司貨款800萬元，乙公司無力償還。A公司同意B公司將其每股面值為2元的300萬股普通股股票抵債，若股票每股市價(jià)為4元，債務(wù)人B公司的會計(jì)上確認(rèn)資本公積為200萬（800－600），稅務(wù)上應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組所得為400萬元（4×33－800），調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額400萬元。債權(quán)人A公司確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本為800萬元，而在稅務(wù)上確認(rèn)的計(jì)稅成本為1200萬元，計(jì)稅成本比會計(jì)成本多4000萬元，需待投資處置時(shí)作納稅調(diào)整，本期不需作納稅調(diào)整。
四、修改其他債務(wù)條件時(shí)會計(jì)與稅務(wù)處理的不同
以修改其他條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果債務(wù)重組的賬面價(jià)值大于未來債務(wù)金額，債務(wù)人應(yīng)將重組應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值減至未來應(yīng)付金額，減記的金額作為資本公積；債權(quán)人應(yīng)將重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減記至未來應(yīng)收金額，減記的金額作為當(dāng)期損失計(jì)入營業(yè)外支出。如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于未來債務(wù)金額，債務(wù)人或債權(quán)人在重組日均不作賬務(wù)處理，將來債務(wù)人多支付的金額，即加息部分計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”；債權(quán)人多收到的金額，即利息收入沖減當(dāng)期“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。如果債務(wù)人涉及或有支出的，應(yīng)將或有支出包括在未來應(yīng)付金額中，或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)，沖減重組后應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值。結(jié)清債務(wù)時(shí)，或有支出若末發(fā)生，應(yīng)將或有支出的原計(jì)金額作為資本公積；債權(quán)人涉及或有收益的，不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中，在或有收益收到時(shí)作為收到當(dāng)期的收益處理。而《辦法》規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)的計(jì)稅成本減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。
[例4]2000年6月30日A公司從某銀行取得年利率10%、三年期貸款800000元?，F(xiàn)因A公司財(cái)務(wù)危機(jī)于2002年12月對日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至2006年12月31日，利率降至7%，免除積欠利息200000元，本金減至600000元，但附有一條件：債務(wù)重組后，若A公司自第2年起盈利則利率回復(fù)至10%，若無盈利，仍維持7%，假設(shè)銀行未對該貸款計(jì)提呆賬準(zhǔn)備。債務(wù)人A公司相關(guān)處理如下：
（1）A公司2002年12月31日，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，會計(jì)上確認(rèn)的資本公積為178000元，將或有利息支出54000元[60000×（10%－7%）×3]包括在未來應(yīng)付金額中。而在稅務(wù)上，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制規(guī)定，應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)確認(rèn)扣除，不應(yīng)將或有利息支出54000元包括于未來應(yīng)付金額中。A公司應(yīng)確認(rèn)2002年度債務(wù)重組所得232000元[1000000－600000×（1＋7%×4）]，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
（2）若A公司自重組后第2年（2004年12月31日）起盈利，則債務(wù)人A公司2004年至2006年利息支出分別為60000元（600000×10%）會計(jì)處理是沖減已確認(rèn)的未來應(yīng)付金額中利息60000元（包括7%利息及3%或有利息支出）；而稅務(wù)處理是除沖減已包含在未來應(yīng)付金額中7%利息外，還應(yīng)確認(rèn)利息支出18000元[600000×（10%－7%）]，應(yīng)調(diào)減2004年度至2006年度的納稅所得額。
（3）若A公司自債務(wù)重組后的第2年仍沒有盈利，則債務(wù)人A公司2004年至2006年利息支出分別為42000元（600000×7%），會計(jì)處理是沖減已確認(rèn)的未來應(yīng)付金額中利息42000元，待2006年債務(wù)結(jié)清時(shí)，將未發(fā)生的或有利息支出54000元（18000×3）計(jì)入資本公積；其稅務(wù)處理為對2004年至2006年度的納稅所得額不作納稅調(diào)整。
1、債務(wù)人的會計(jì)與稅務(wù)處理。制度、準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)按重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為資本公積。而《辦法》規(guī)定，除企業(yè)改組或清算另有規(guī)定外，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價(jià)值的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
2、債權(quán)人的會計(jì)與稅務(wù)處理。以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)時(shí)，會計(jì)上要求債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓股權(quán)的入賬價(jià)值。而稅務(wù)上則要求債權(quán)人應(yīng)將享有股權(quán)的公允價(jià)值確認(rèn)為該項(xiàng)投資的計(jì)稅成本。因此會計(jì)上要求債權(quán)人不確認(rèn)損失，稅務(wù)上也未規(guī)定債權(quán)人確認(rèn)損失。
[例3]A公司應(yīng)收乙公司貨款800萬元，乙公司無力償還。A公司同意B公司將其每股面值為2元的300萬股普通股股票抵債，若股票每股市價(jià)為4元，債務(wù)人B公司的會計(jì)上確認(rèn)資本公積為200萬（800－600），稅務(wù)上應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組所得為400萬元（4×33－800），調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額400萬元。債權(quán)人A公司確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本為800萬元，而在稅務(wù)上確認(rèn)的計(jì)稅成本為1200萬元，計(jì)稅成本比會計(jì)成本多4000萬元，需待投資處置時(shí)作納稅調(diào)整，本期不需作納稅調(diào)整。
四、修改其他債務(wù)條件時(shí)會計(jì)與稅務(wù)處理的不同
以修改其他條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果債務(wù)重組的賬面價(jià)值大于未來債務(wù)金額，債務(wù)人應(yīng)將重組應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值減至未來應(yīng)付金額，減記的金額作為資本公積；債權(quán)人應(yīng)將重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減記至未來應(yīng)收金額，減記的金額作為當(dāng)期損失計(jì)入營業(yè)外支出。如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于未來債務(wù)金額，債務(wù)人或債權(quán)人在重組日均不作賬務(wù)處理，將來債務(wù)人多支付的金額，即加息部分計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”；債權(quán)人多收到的金額，即利息收入沖減當(dāng)期“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。如果債務(wù)人涉及或有支出的，應(yīng)將或有支出包括在未來應(yīng)付金額中，或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)，沖減重組后應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值。結(jié)清債務(wù)時(shí)，或有支出若末發(fā)生，應(yīng)將或有支出的原計(jì)金額作為資本公積；債權(quán)人涉及或有收益的，不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中，在或有收益收到時(shí)作為收到當(dāng)期的收益處理。而《辦法》規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)的計(jì)稅成本減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。
[例4]2000年6月30日A公司從某銀行取得年利率10%、三年期貸款800000元?，F(xiàn)因A公司財(cái)務(wù)危機(jī)于2002年12月對日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至2006年12月31日，利率降至7%，免除積欠利息200000元，本金減至600000元，但附有一條件：債務(wù)重組后，若A公司自第2年起盈利則利率回復(fù)至10%，若無盈利，仍維持7%，假設(shè)銀行未對該貸款計(jì)提呆賬準(zhǔn)備。債務(wù)人A公司相關(guān)處理如下：
（1）A公司2002年12月31日，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，會計(jì)上確認(rèn)的資本公積為178000元，將或有利息支出54000元[60000×（10%－7%）×3]包括在未來應(yīng)付金額中。而在稅務(wù)上，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制規(guī)定，應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)確認(rèn)扣除，不應(yīng)將或有利息支出54000元包括于未來應(yīng)付金額中。A公司應(yīng)確認(rèn)2002年度債務(wù)重組所得232000元[1000000－600000×（1＋7%×4）]，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
（2）若A公司自重組后第2年（2004年12月31日）起盈利，則債務(wù)人A公司2004年至2006年利息支出分別為60000元（600000×10%）會計(jì)處理是沖減已確認(rèn)的未來應(yīng)付金額中利息60000元（包括7%利息及3%或有利息支出）；而稅務(wù)處理是除沖減已包含在未來應(yīng)付金額中7%利息外，還應(yīng)確認(rèn)利息支出18000元[600000×（10%－7%）]，應(yīng)調(diào)減2004年度至2006年度的納稅所得額。
（3）若A公司自債務(wù)重組后的第2年仍沒有盈利，則債務(wù)人A公司2004年至2006年利息支出分別為42000元（600000×7%），會計(jì)處理是沖減已確認(rèn)的未來應(yīng)付金額中利息42000元，待2006年債務(wù)結(jié)清時(shí)，將未發(fā)生的或有利息支出54000元（18000×3）計(jì)入資本公積；其稅務(wù)處理為對2004年至2006年度的納稅所得額不作納稅調(diào)整。