第三節(jié) 視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的處理
[經(jīng)典例題]
正保公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率為17%，2008年1月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
（1）用A原材料一批與乙公司交換其持有丁公司8%的股權(quán)。該批材料的實(shí)際成本為45萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5，經(jīng)協(xié)議，原材料作價(jià)60萬元。正保公司取得了丁公司股權(quán)后，對(duì)丁公司無重大影響。有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)已辦理完畢。假設(shè)該批原材料的計(jì)稅價(jià)格也為60萬元。
（2）下設(shè)的職工食堂享受企業(yè)提供的補(bǔ)貼，本月領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品的賬面價(jià)值10萬元，市場(chǎng)價(jià)格12萬元（不含增值稅），適用的消費(fèi)稅稅率為l0%，增值稅稅率為17%.
（3）將外購的液晶電視發(fā)放給職工作為個(gè)人福利，每臺(tái)電視的不含稅價(jià)格（購進(jìn)價(jià)）為1.5萬元，其中生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員為80人，生產(chǎn)部門管理人員為20人，公司管理人員為16人，專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)人員為32人，建造廠房人員26人，內(nèi)部開發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員為6人。
（4）一工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購生產(chǎn)用B材料50萬元，其購入時(shí)支付的增值稅為8.5萬元；該工程同時(shí)領(lǐng)用自產(chǎn)C產(chǎn)品，該產(chǎn)品實(shí)際成本為75萬元，計(jì)稅價(jià)格為90萬元。
（5）將自產(chǎn)C產(chǎn)品一批捐贈(zèng)給希望工程，其實(shí)際成本為30萬元，計(jì)稅價(jià)格為50萬元。
（6）因暴雨毀損庫存D材料一批，該批原材料實(shí)際成本為2萬元，收回殘料價(jià)值0.08萬元，保險(xiǎn)公司賠償1.16元，購入D材料的增值稅稅率為17%.
[例題答案]
（1）用A原材料對(duì)丁公司投資：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 70.2
貸：其他業(yè)務(wù)收入 60
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 10.2
借：其他業(yè)務(wù)成本 45
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 5
貸：原材料 50
（2）職工食堂補(bǔ)貼屬于集體福利，領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品不確認(rèn)收入：
借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利 13.24
貸：庫存商品 10
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2.04
——應(yīng)交消費(fèi)稅 1.2
（3）將外購的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利
借：生產(chǎn)成本 140.4（80×1.5×1.17）
制造費(fèi)用 35.1（20×1.5×1.17）
管理費(fèi)用 28.08（16×1.5×1.17）
銷售費(fèi)用 56.16（32×1.5×1.17）
在建工程 45.63（26×1.5×1.17）
研發(fā)支出——資本化支出 10.53（6×1.5×1.17）
貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 315.9
實(shí)際發(fā)放時(shí)：
借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 315.9
貸：庫存商品 270（180×1.5）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 45.9（180×1.5×17%）
（4）工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購原材料：
借：在建工程 58.5
貸：原材料——B材料 50
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品：
借：在建工程 90.3
貸：庫存商品——C產(chǎn)品 75
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 15.3（90*17%）
（5）捐贈(zèng)C產(chǎn)品：
借：營(yíng)業(yè)外支出 38.5
貸：庫存商品 30
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8.5（50*17%）
（6）批準(zhǔn)處理前：
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 2.34
貸：原材料 2
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）0.34
批準(zhǔn)處理后：
借：原材料 0.08
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 0.08
借：其他應(yīng)收款 1.16
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 1.16
借：營(yíng)業(yè)外支出 1.1
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 1.1
[例題總結(jié)與延伸]
本題基本上包括了視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出常見的一些賬務(wù)處理，一定要注意區(qū)分不同情況下的處理，不要混淆。在會(huì)計(jì)上，將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目和集體福利，以及將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人不確認(rèn)收入，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，但要按照計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額。
有一點(diǎn)需要注意：由于管理不善造成的材料損失，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計(jì)量差錯(cuò)造成的材料損失，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1.視同銷售
《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第4條：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷售貨物：
（1）將貨物交付他人代銷；
（2）銷售代銷貨物；
（3）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；
（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；
（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；
（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；
（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；
（8）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人。
但是要注意，視同銷售在會(huì)計(jì)上并不一定就要確認(rèn)收入，視同銷售和確認(rèn)投入不是完全的等同關(guān)系，具體分析如下：
①上述（4）屬于自產(chǎn)自用性質(zhì)，不得開具增值稅專用發(fā)票，但需要按規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：
借：在建工程
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
②上述（7）用于集體福利時(shí)，計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：[員工福利分為社會(huì)保險(xiǎn)福利和用人單位集體福利，社會(huì)保險(xiǎn)福利包括：基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)；用人單位集體福利包括：經(jīng)濟(jì)性福利（住房性福利、交通性福利、伙食性福利、教育培訓(xùn)性福利、醫(yī)療保健性福利、有薪節(jié)假、文化旅游性福利、金融性福利、其他生活性福利、津貼和補(bǔ)貼）和非經(jīng)濟(jì)性福利（咨詢性服務(wù)、保護(hù)性服務(wù)、工作環(huán)境保護(hù)）]
借：應(yīng)付職工薪酬
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
③上述（8）計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：
借：營(yíng)業(yè)外支出
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
除此以上三種情況外，其他5種情況和（7）中用于個(gè)人消費(fèi)時(shí)都應(yīng)按售價(jià)確認(rèn)收入，按規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。
2.《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第10條規(guī)定：下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
（一）購進(jìn)固定資產(chǎn)；
（二）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（三）用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（四）用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（五）非正常損失的購進(jìn)貨物；
（六）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
3.視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的原理：
以原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目為例：自產(chǎn)的原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目（這里的非應(yīng)稅是指非應(yīng)增值稅，即不應(yīng)計(jì)算交納增值稅），視同銷售，計(jì)算應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅額。外購的原材料用于工程項(xiàng)目，是用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，應(yīng)將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。即原材料用于工程項(xiàng)目是計(jì)入銷項(xiàng)稅額還是將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出要看該原材料是自制的還是外購的。
外購的貨物直接用于工程項(xiàng)目，即直接被消耗，其已退出了有形動(dòng)產(chǎn)流通的領(lǐng)域，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，如果以前計(jì)入了應(yīng)交增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么就要將該進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
[經(jīng)典例題]
正保公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率為17%，2008年1月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
（1）用A原材料一批與乙公司交換其持有丁公司8%的股權(quán)。該批材料的實(shí)際成本為45萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5，經(jīng)協(xié)議，原材料作價(jià)60萬元。正保公司取得了丁公司股權(quán)后，對(duì)丁公司無重大影響。有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)已辦理完畢。假設(shè)該批原材料的計(jì)稅價(jià)格也為60萬元。
（2）下設(shè)的職工食堂享受企業(yè)提供的補(bǔ)貼，本月領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品的賬面價(jià)值10萬元，市場(chǎng)價(jià)格12萬元（不含增值稅），適用的消費(fèi)稅稅率為l0%，增值稅稅率為17%.
（3）將外購的液晶電視發(fā)放給職工作為個(gè)人福利，每臺(tái)電視的不含稅價(jià)格（購進(jìn)價(jià)）為1.5萬元，其中生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員為80人，生產(chǎn)部門管理人員為20人，公司管理人員為16人，專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)人員為32人，建造廠房人員26人，內(nèi)部開發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員為6人。
（4）一工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購生產(chǎn)用B材料50萬元，其購入時(shí)支付的增值稅為8.5萬元；該工程同時(shí)領(lǐng)用自產(chǎn)C產(chǎn)品，該產(chǎn)品實(shí)際成本為75萬元，計(jì)稅價(jià)格為90萬元。
（5）將自產(chǎn)C產(chǎn)品一批捐贈(zèng)給希望工程，其實(shí)際成本為30萬元，計(jì)稅價(jià)格為50萬元。
（6）因暴雨毀損庫存D材料一批，該批原材料實(shí)際成本為2萬元，收回殘料價(jià)值0.08萬元，保險(xiǎn)公司賠償1.16元，購入D材料的增值稅稅率為17%.
[例題答案]
（1）用A原材料對(duì)丁公司投資：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 70.2
貸：其他業(yè)務(wù)收入 60
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 10.2
借：其他業(yè)務(wù)成本 45
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 5
貸：原材料 50
（2）職工食堂補(bǔ)貼屬于集體福利，領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品不確認(rèn)收入：
借：應(yīng)付職工薪酬——職工福利 13.24
貸：庫存商品 10
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2.04
——應(yīng)交消費(fèi)稅 1.2
（3）將外購的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利
借：生產(chǎn)成本 140.4（80×1.5×1.17）
制造費(fèi)用 35.1（20×1.5×1.17）
管理費(fèi)用 28.08（16×1.5×1.17）
銷售費(fèi)用 56.16（32×1.5×1.17）
在建工程 45.63（26×1.5×1.17）
研發(fā)支出——資本化支出 10.53（6×1.5×1.17）
貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 315.9
實(shí)際發(fā)放時(shí)：
借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 315.9
貸：庫存商品 270（180×1.5）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 45.9（180×1.5×17%）
（4）工程項(xiàng)目領(lǐng)用外購原材料：
借：在建工程 58.5
貸：原材料——B材料 50
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品：
借：在建工程 90.3
貸：庫存商品——C產(chǎn)品 75
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 15.3（90*17%）
（5）捐贈(zèng)C產(chǎn)品：
借：營(yíng)業(yè)外支出 38.5
貸：庫存商品 30
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8.5（50*17%）
（6）批準(zhǔn)處理前：
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 2.34
貸：原材料 2
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）0.34
批準(zhǔn)處理后：
借：原材料 0.08
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 0.08
借：其他應(yīng)收款 1.16
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 1.16
借：營(yíng)業(yè)外支出 1.1
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 1.1
[例題總結(jié)與延伸]
本題基本上包括了視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出常見的一些賬務(wù)處理，一定要注意區(qū)分不同情況下的處理，不要混淆。在會(huì)計(jì)上，將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目和集體福利，以及將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人不確認(rèn)收入，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，但要按照計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額。
有一點(diǎn)需要注意：由于管理不善造成的材料損失，應(yīng)將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計(jì)量差錯(cuò)造成的材料損失，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1.視同銷售
《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第4條：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷售貨物：
（1）將貨物交付他人代銷；
（2）銷售代銷貨物；
（3）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；
（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；
（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；
（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；
（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；
（8）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人。
但是要注意，視同銷售在會(huì)計(jì)上并不一定就要確認(rèn)收入，視同銷售和確認(rèn)投入不是完全的等同關(guān)系，具體分析如下：
①上述（4）屬于自產(chǎn)自用性質(zhì)，不得開具增值稅專用發(fā)票，但需要按規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：
借：在建工程
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
②上述（7）用于集體福利時(shí)，計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：[員工福利分為社會(huì)保險(xiǎn)福利和用人單位集體福利，社會(huì)保險(xiǎn)福利包括：基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)；用人單位集體福利包括：經(jīng)濟(jì)性福利（住房性福利、交通性福利、伙食性福利、教育培訓(xùn)性福利、醫(yī)療保健性福利、有薪節(jié)假、文化旅游性福利、金融性福利、其他生活性福利、津貼和補(bǔ)貼）和非經(jīng)濟(jì)性福利（咨詢性服務(wù)、保護(hù)性服務(wù)、工作環(huán)境保護(hù)）]
借：應(yīng)付職工薪酬
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
③上述（8）計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認(rèn)收入：
借：營(yíng)業(yè)外支出
貸：庫存商品（賬面價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（庫存商品的公允價(jià)值*17%）
除此以上三種情況外，其他5種情況和（7）中用于個(gè)人消費(fèi)時(shí)都應(yīng)按售價(jià)確認(rèn)收入，按規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。
2.《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第10條規(guī)定：下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
（一）購進(jìn)固定資產(chǎn)；
（二）用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（三）用于免稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（四）用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
（五）非正常損失的購進(jìn)貨物；
（六）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
3.視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的原理：
以原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目為例：自產(chǎn)的原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目（這里的非應(yīng)稅是指非應(yīng)增值稅，即不應(yīng)計(jì)算交納增值稅），視同銷售，計(jì)算應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅額。外購的原材料用于工程項(xiàng)目，是用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，應(yīng)將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。即原材料用于工程項(xiàng)目是計(jì)入銷項(xiàng)稅額還是將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出要看該原材料是自制的還是外購的。
外購的貨物直接用于工程項(xiàng)目，即直接被消耗，其已退出了有形動(dòng)產(chǎn)流通的領(lǐng)域，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，如果以前計(jì)入了應(yīng)交增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么就要將該進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。