不具有商業(yè)實質的單項非貨幣性資產交換
[經典例題]
正保公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經濟業(yè)務：
（1）正保公司以一臺設備換入乙公司的一輛汽車。換出設備的賬面原值為50萬元，已提折舊10萬元，未取得公允價值；換入汽車的賬面原值為50萬元，已提折舊5萬元，公允價值為30萬元。在交換中正保公司補付乙公司貨幣資金3萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換不具有商業(yè)實質。
（2）正保公司以一項長期股權投資交換乙公司的一項專有技術，該股權投資的賬面余額為60萬元，未計提減值準備，在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量；乙公司專有技術的公允價值不能可靠計量，賬面余額為120萬元，累計攤銷40萬元。假定交易中沒有發(fā)生相關稅費，雙方已辦妥相關手續(xù)。
（3）正保公司以其生產的一批應稅消費品換入乙公司的一臺設備，產品的賬面余額為52萬元，已提存貨跌價準備2萬元，計稅價格等于不含增值稅的市場價格60萬元，增值稅稅率為17％，消費稅稅率為10％。交換過程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬元作為補價，同時支付相關費用0.3萬元。設備的原價為90萬元，已提折舊20萬元，未計提減值準備，設備的公允價值為65萬元。假設該交換不具有商業(yè)實質。
要求：分別編制上述業(yè)務正保公司和乙公司的賬務處理。
[例題答案]
（1）正保公司（支付補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/（換出資產賬面價值+補價）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+支付的補價+應支付的相關稅費=（50-10）+3+0=43（萬元）
①將固定資產凈值轉入固定資產清理：
借：固定資產清理 40
累計折舊 10
貸：固定資產——設備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產——汽車 43
貸：固定資產清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/換出資產賬面價值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值—收到的補價+應支付的相關稅費=（50-5）—3+0=42（萬元）
①將固定資產凈值轉入固定資產清理：
借：固定資產清理 45
累計折舊 5
貸：固定資產——汽車 50
②換入設備入賬：
借：固定資產——設備 42
銀行存款 3
貸：固定資產清理 45
（2）正保公司編制的會計分錄：
借：無形資產 60
貸：長期股權投資 60
乙公司編制的會計分錄：
借：長期股權投資 80
累計攤銷 40
貸：無形資產 120
（3）正保公司（支付補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/（換出資產賬面價值+補價）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
正保公司換入設備的成本＝（52－2）＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5（萬元）
借：固定資產 68.5
存貨跌價準備 2
貸：庫存商品 52
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額） 10.2
—應交消費稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/換出資產賬面價值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設備的入賬價值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬元）
借：固定資產清理 70
累計折舊 20
貸：固定資產 90
借：庫存商品 57.8
應交稅費——應交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產清理 70
[例題總結與延伸]
不具有商業(yè)實質的非貨幣性資產交換的會計處理和具有商業(yè)實質的區(qū)別在于：不具有商業(yè)實質的情況不確認損益。在計算換入資產的成本時，對于交換中發(fā)生的相關稅費，不需要考慮是為換入資產還是為換出資產而發(fā)生的。
[知識點理解與總結]
1.換入資產成本的確定
在非貨幣性資產交換中不具有商業(yè)實質的情況下：
換入資產的成本=換出資產的賬面價值+相關稅費（換出方發(fā)生的全部相關稅費）+支付的補價（－收到的補價）－換入資產的進項稅額（換入資產為存貨時）＋換出資產的銷項稅額（換出資產為存貨時）
換出資產為存貨時，換出方應當按照存貨的賬面價值直接結轉成本，不確認收入，但是此時按照存貨的計稅價格計算增值稅。
2.對于不具有商業(yè)實質的非貨幣資產交換中發(fā)生的相關稅費，要作為換入資產的成本，比如換出固定資產交納的營業(yè)稅，換出應稅消費品的增值稅、消費稅等，都應該計入換入資產的成本中。
3.非貨幣性資產交換按照換出資產的賬面價值計量換入資產成本，無論是否收到補價，均不確認損益。
[經典例題]
正保公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經濟業(yè)務：
（1）正保公司以一臺設備換入乙公司的一輛汽車。換出設備的賬面原值為50萬元，已提折舊10萬元，未取得公允價值；換入汽車的賬面原值為50萬元，已提折舊5萬元，公允價值為30萬元。在交換中正保公司補付乙公司貨幣資金3萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換不具有商業(yè)實質。
（2）正保公司以一項長期股權投資交換乙公司的一項專有技術，該股權投資的賬面余額為60萬元，未計提減值準備，在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量；乙公司專有技術的公允價值不能可靠計量，賬面余額為120萬元，累計攤銷40萬元。假定交易中沒有發(fā)生相關稅費，雙方已辦妥相關手續(xù)。
（3）正保公司以其生產的一批應稅消費品換入乙公司的一臺設備，產品的賬面余額為52萬元，已提存貨跌價準備2萬元，計稅價格等于不含增值稅的市場價格60萬元，增值稅稅率為17％，消費稅稅率為10％。交換過程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬元作為補價，同時支付相關費用0.3萬元。設備的原價為90萬元，已提折舊20萬元，未計提減值準備，設備的公允價值為65萬元。假設該交換不具有商業(yè)實質。
要求：分別編制上述業(yè)務正保公司和乙公司的賬務處理。
[例題答案]
（1）正保公司（支付補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/（換出資產賬面價值+補價）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+支付的補價+應支付的相關稅費=（50-10）+3+0=43（萬元）
①將固定資產凈值轉入固定資產清理：
借：固定資產清理 40
累計折舊 10
貸：固定資產——設備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產——汽車 43
貸：固定資產清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/換出資產賬面價值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值—收到的補價+應支付的相關稅費=（50-5）—3+0=42（萬元）
①將固定資產凈值轉入固定資產清理：
借：固定資產清理 45
累計折舊 5
貸：固定資產——汽車 50
②換入設備入賬：
借：固定資產——設備 42
銀行存款 3
貸：固定資產清理 45
（2）正保公司編制的會計分錄：
借：無形資產 60
貸：長期股權投資 60
乙公司編制的會計分錄：
借：長期股權投資 80
累計攤銷 40
貸：無形資產 120
（3）正保公司（支付補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/（換出資產賬面價值+補價）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
正保公司換入設備的成本＝（52－2）＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5（萬元）
借：固定資產 68.5
存貨跌價準備 2
貸：庫存商品 52
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額） 10.2
—應交消費稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補價方）賬務處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補價所占比重=補價/換出資產賬面價值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設備的入賬價值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬元）
借：固定資產清理 70
累計折舊 20
貸：固定資產 90
借：庫存商品 57.8
應交稅費——應交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產清理 70
[例題總結與延伸]
不具有商業(yè)實質的非貨幣性資產交換的會計處理和具有商業(yè)實質的區(qū)別在于：不具有商業(yè)實質的情況不確認損益。在計算換入資產的成本時，對于交換中發(fā)生的相關稅費，不需要考慮是為換入資產還是為換出資產而發(fā)生的。
[知識點理解與總結]
1.換入資產成本的確定
在非貨幣性資產交換中不具有商業(yè)實質的情況下：
換入資產的成本=換出資產的賬面價值+相關稅費（換出方發(fā)生的全部相關稅費）+支付的補價（－收到的補價）－換入資產的進項稅額（換入資產為存貨時）＋換出資產的銷項稅額（換出資產為存貨時）
換出資產為存貨時，換出方應當按照存貨的賬面價值直接結轉成本，不確認收入，但是此時按照存貨的計稅價格計算增值稅。
2.對于不具有商業(yè)實質的非貨幣資產交換中發(fā)生的相關稅費，要作為換入資產的成本，比如換出固定資產交納的營業(yè)稅，換出應稅消費品的增值稅、消費稅等，都應該計入換入資產的成本中。
3.非貨幣性資產交換按照換出資產的賬面價值計量換入資產成本，無論是否收到補價，均不確認損益。