五、綜合題（本題型共2題，其中第1題20分，第2題20分，本題型共40分。在答題卷上解答，答在試題卷上無效。答案中的金額用人民幣萬元表示，有小數(shù)點的保留兩位小數(shù)，小數(shù)點兩位后四舍五入。）
1．Y注冊會計師負債對X公司20X8年度財務(wù)報表進行審計，相關(guān)資料如下：
資料一：X公司主要從事A產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，無明顯產(chǎn)銷淡旺季。產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天。
在Ａ產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，a原材料成本占重大比重。 A原材料在20X8年的年初、年末庫存均為零。 A產(chǎn)品的發(fā)出計價采用移動加權(quán)平均法。
資料二：20X8年度，X公司所處行業(yè)的統(tǒng)計資料顯示，生產(chǎn)A產(chǎn)品所需a原材料主要依賴進口，匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面世使A產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌。
資料三：X公司20X8年度未經(jīng)審計財務(wù)報表及相關(guān)賬戶記錄反映：
（1） A產(chǎn)品20X7年度和20X8年度的銷售記錄
產(chǎn)品名稱
20X8年度（未審數(shù)）
20X7年度（已審數(shù)）
數(shù)量
（噸）
營業(yè)收入（萬元）
營業(yè)成本（萬元）
數(shù)量
（噸）
營業(yè)收入（萬元）
營業(yè)成本（萬元）
A產(chǎn)品
900
50 000
40 000
800
40 000
34 000
（2） A產(chǎn)品20X8年度收發(fā)存記錄
日期及摘要
入庫
出庫
庫存
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
年初余額
0
0
0
1月3日入庫
80
60
4 800
80
60
4 800
1月4日入庫
70
60
4 200
10
60
600
2月9日入庫
80
55
4 400
90
55.56
5 000
（略）
11月30日出庫
75
52
3 900
75
52
3 900
12月2日入庫
75
48
3 600
150
50
7 500
12月9日出庫
150
50
7 500
0
0
0
年末余額
0
0
0
（3） 與銷售A產(chǎn)品相關(guān)的應(yīng)收賬款變動記錄
日期及摘要
借方（萬元）
貸方（萬元）
余額（萬元）
20X8年年初余額
3 000
20X8年1月2日收款
2 700
300
20X8年1月4日賒銷
5 000
5 300
（略）
20X8年11月30日收款
2 500
600
20X8年12月9日賒銷
9 000
9 600
20X8年年末余額
9 600
20X9年年初余額
9 600
20X9年1月25日賒銷
3 000
12 600
20X9年1月31日余額
12 600
要求：
（1）根據(jù)上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析程序識別X公司20X8年度財務(wù)報表是否存在重大錯報風險，并列示分析過程和分析結(jié)果。（3分）
【參考答案】
X公司20X8年度財務(wù)報表是否存在重大錯報風險。
根據(jù)資料一中X公司主要從事A產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，在Ａ產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，a原材料成本占重大比重。資料二中20X8年度，生產(chǎn)A產(chǎn)品所需a原材料主要依賴進口，匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面世使A產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌。再結(jié)合毛利率分析計算20X7年度（已審數(shù)）毛利率=（40000-34000）/40000=15%, 20X8年度毛利率=（50000-40000）/50000=20%, 這與資料中的背景不符合，20X8年度毛利率應(yīng)下降。 X公司20X8年度財務(wù)報表存在重大錯報風險。營業(yè)收入、成本均存在重大錯報風險。收入與成本不配比。
20X8年12月9日賒銷
9 000
9 600
20X8年年末余額
9 600
從上表中可見，產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天。表中為29天，從“與銷售A產(chǎn)品相關(guān)的應(yīng)收賬款變動記錄”中可以看出20×8年12月9日賒銷產(chǎn)生的應(yīng)收賬款在20×9年1月31日都沒有收回，但是“產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天”，所以應(yīng)收賬款很可能存在壞賬計提不足或虛構(gòu)收入等重大錯報風險。
另外，因為市場競爭激勵，A產(chǎn)品的市場需求減少，但是A產(chǎn)品20×8年度收發(fā)存記錄顯示該產(chǎn)品年末余額為0，很可能該存貨被低估。
因為匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲，將會導致A產(chǎn)品的成本上升，但是A產(chǎn)品20×8年的入庫單價卻下降，很可能表明存貨成本存在重大錯報風險。
因為X公司無明顯產(chǎn)銷淡旺季，但A產(chǎn)品在12月份卻有大量的出庫，很可能表明存在虛構(gòu)銷售的重大錯報風險。
（2） 在要求（1）的基礎(chǔ)上，如果X公司20X8年度財務(wù)報表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務(wù)報表項目的哪些認定相關(guān)，并將答案直接填入答題卷第8頁的相應(yīng)表格內(nèi)。（2·5分）
【參考答案】
財務(wù)報表項目
認定
營業(yè)收入
發(fā)生、準確性、分類、完整性、截止
營業(yè)成本
發(fā)生、準確性、分類、完整性、截止
存貨
計價和分攤、完整性、存在
存貨跌價準備
完整性
應(yīng)收賬款
計價和分攤、存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)
（3）假定X公司存在財務(wù)報表層次重大錯報風險，作為審計項目組負責人，Y注冊會計師應(yīng)對考慮采取哪些總體應(yīng)對措施。（2.5分）
【參考答案】
針對財務(wù)報表層次重大錯報風險的5個總體應(yīng)對措施：
1 向項目組強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性
2 分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作
3 提供更多的督導
4 在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些程序不被管理層預(yù)見或?qū)崿F(xiàn)了解，并增加審計程序的不可預(yù)見性
5 對擬實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改
（4）假定評估的X公司財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平，指出Y注冊會計師擬實施進一步審計程序的總體方案通常更傾向于何種方案。實質(zhì)性方案. （1分）
【參考答案】
假定評估的X公司財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平， Y注冊會計師擬實施進一步審計程序的總體方案通常更傾向于實質(zhì)性方案。
（5）針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險，在選擇進一步審計程序時，Y注冊會計師可以通過哪些方式提高審計程序的不可預(yù)見性。（5分）
1．Y注冊會計師負債對X公司20X8年度財務(wù)報表進行審計，相關(guān)資料如下：
資料一：X公司主要從事A產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，無明顯產(chǎn)銷淡旺季。產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天。
在Ａ產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，a原材料成本占重大比重。 A原材料在20X8年的年初、年末庫存均為零。 A產(chǎn)品的發(fā)出計價采用移動加權(quán)平均法。
資料二：20X8年度，X公司所處行業(yè)的統(tǒng)計資料顯示，生產(chǎn)A產(chǎn)品所需a原材料主要依賴進口，匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面世使A產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌。
資料三：X公司20X8年度未經(jīng)審計財務(wù)報表及相關(guān)賬戶記錄反映：
（1） A產(chǎn)品20X7年度和20X8年度的銷售記錄
產(chǎn)品名稱
20X8年度（未審數(shù)）
20X7年度（已審數(shù)）
數(shù)量
（噸）
營業(yè)收入（萬元）
營業(yè)成本（萬元）
數(shù)量
（噸）
營業(yè)收入（萬元）
營業(yè)成本（萬元）
A產(chǎn)品
900
50 000
40 000
800
40 000
34 000
（2） A產(chǎn)品20X8年度收發(fā)存記錄
日期及摘要
入庫
出庫
庫存
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
數(shù)量
（噸）
單價
（萬元）
金額（萬元）
年初余額
0
0
0
1月3日入庫
80
60
4 800
80
60
4 800
1月4日入庫
70
60
4 200
10
60
600
2月9日入庫
80
55
4 400
90
55.56
5 000
（略）
11月30日出庫
75
52
3 900
75
52
3 900
12月2日入庫
75
48
3 600
150
50
7 500
12月9日出庫
150
50
7 500
0
0
0
年末余額
0
0
0
（3） 與銷售A產(chǎn)品相關(guān)的應(yīng)收賬款變動記錄
日期及摘要
借方（萬元）
貸方（萬元）
余額（萬元）
20X8年年初余額
3 000
20X8年1月2日收款
2 700
300
20X8年1月4日賒銷
5 000
5 300
（略）
20X8年11月30日收款
2 500
600
20X8年12月9日賒銷
9 000
9 600
20X8年年末余額
9 600
20X9年年初余額
9 600
20X9年1月25日賒銷
3 000
12 600
20X9年1月31日余額
12 600
要求：
（1）根據(jù)上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析程序識別X公司20X8年度財務(wù)報表是否存在重大錯報風險，并列示分析過程和分析結(jié)果。（3分）
【參考答案】
X公司20X8年度財務(wù)報表是否存在重大錯報風險。
根據(jù)資料一中X公司主要從事A產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，在Ａ產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，a原材料成本占重大比重。資料二中20X8年度，生產(chǎn)A產(chǎn)品所需a原材料主要依賴進口，匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面世使A產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導致銷售價格明顯下跌。再結(jié)合毛利率分析計算20X7年度（已審數(shù)）毛利率=（40000-34000）/40000=15%, 20X8年度毛利率=（50000-40000）/50000=20%, 這與資料中的背景不符合，20X8年度毛利率應(yīng)下降。 X公司20X8年度財務(wù)報表存在重大錯報風險。營業(yè)收入、成本均存在重大錯報風險。收入與成本不配比。
20X8年12月9日賒銷
9 000
9 600
20X8年年末余額
9 600
從上表中可見，產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天。表中為29天，從“與銷售A產(chǎn)品相關(guān)的應(yīng)收賬款變動記錄”中可以看出20×8年12月9日賒銷產(chǎn)生的應(yīng)收賬款在20×9年1月31日都沒有收回，但是“產(chǎn)品銷售采用賒銷方式，正常信用期為20天”，所以應(yīng)收賬款很可能存在壞賬計提不足或虛構(gòu)收入等重大錯報風險。
另外，因為市場競爭激勵，A產(chǎn)品的市場需求減少，但是A產(chǎn)品20×8年度收發(fā)存記錄顯示該產(chǎn)品年末余額為0，很可能該存貨被低估。
因為匯率因素導致a原材料采購成本大幅上漲，將會導致A產(chǎn)品的成本上升，但是A產(chǎn)品20×8年的入庫單價卻下降，很可能表明存貨成本存在重大錯報風險。
因為X公司無明顯產(chǎn)銷淡旺季，但A產(chǎn)品在12月份卻有大量的出庫，很可能表明存在虛構(gòu)銷售的重大錯報風險。
（2） 在要求（1）的基礎(chǔ)上，如果X公司20X8年度財務(wù)報表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務(wù)報表項目的哪些認定相關(guān)，并將答案直接填入答題卷第8頁的相應(yīng)表格內(nèi)。（2·5分）
【參考答案】
財務(wù)報表項目
認定
營業(yè)收入
發(fā)生、準確性、分類、完整性、截止
營業(yè)成本
發(fā)生、準確性、分類、完整性、截止
存貨
計價和分攤、完整性、存在
存貨跌價準備
完整性
應(yīng)收賬款
計價和分攤、存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)
（3）假定X公司存在財務(wù)報表層次重大錯報風險，作為審計項目組負責人，Y注冊會計師應(yīng)對考慮采取哪些總體應(yīng)對措施。（2.5分）
【參考答案】
針對財務(wù)報表層次重大錯報風險的5個總體應(yīng)對措施：
1 向項目組強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性
2 分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作
3 提供更多的督導
4 在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些程序不被管理層預(yù)見或?qū)崿F(xiàn)了解，并增加審計程序的不可預(yù)見性
5 對擬實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改
（4）假定評估的X公司財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平，指出Y注冊會計師擬實施進一步審計程序的總體方案通常更傾向于何種方案。實質(zhì)性方案. （1分）
【參考答案】
假定評估的X公司財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平， Y注冊會計師擬實施進一步審計程序的總體方案通常更傾向于實質(zhì)性方案。
（5）針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險，在選擇進一步審計程序時，Y注冊會計師可以通過哪些方式提高審計程序的不可預(yù)見性。（5分）