注冊會計師考試 《會計》講義
例題1：【2003年考題】甲股份有限公司（本題下稱甲公司）為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。甲公司適用的所得稅稅率為33％，所得稅采用遞延法核算，按年確認時間性差異的所得稅影響金額，且發(fā)生的時間性差異預計在未來期間內能夠轉回。甲公司按實現凈利潤的10％提取法定盈余公積，按凈利潤的5％提取法定公益金。
甲公司2002年度所得稅匯算清繳于2003年3月30日完成，在此之前發(fā)生的2002年度納稅調整事項，均可進行納稅調整。甲公司2002年度財務報告于2003年3月31日經董事會批準對外報出。直至2003年3月31日，甲公司2002年度的利潤尚未進行分配。
甲公司2002年12月31日編制的2002年年度“利潤表及部分利潤分配表”有關項目的“本年累計（或實際）數”欄有關金額如下：
與上述“利潤表及部分利潤分配表”相關的部分交易或事項及其會計處理如下：
假定：
（1）除上述7個交易或事項外，甲公司不存在其他納稅調整事項。
（2）不考慮除所得稅、增值稅以外的其他相關稅費。
（3）各項交易或事項均具有重大影響。
（4）甲公司在所得稅匯算清繳前未確認2002年度發(fā)生或轉回的時間性差異的所得稅影響。
要求：
（1）對甲公司上述7個交易或事項的會計處理不正確的進行調整，并編制相關調整分錄（涉及以前年度損益的，通過“以前年度損益調整”科目）。
（2）計算甲公司2002年應交所得稅，并編制與所得稅相關的會計分錄。
（3）合并編制結轉以前年度損益調整的會計分錄。
（4）根據上述調整，重新計算2002年度“利潤表及部分利潤分配表”相關項目的金額，并將結果填入答題卷第13頁給定的“利潤表及部分利潤分配表”中的“調整后本年累計（或實際）數”欄。
（1）甲公司自2001年1月1日起開始執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，并對一臺管理用設備的預計使用年限由10年變更為7年。該設備系1999年12月購置并投入使用，原價為5600萬元，預計凈殘值為零，按年限平均法計提折舊，至2002年年末未發(fā)生減值。
甲公司將該設備預計使用年限變更作為會計估計變更，并采用未來適用法作了會計處理。該設備的預計凈殘值和折舊方法在執(zhí)行《企業(yè)會計制度》后不變。除該設備外，甲公司其他固定資產的預計使用年限、預計凈殘值和折舊方法均未發(fā)生變更。
假定該設備按原預計使用年限、預計凈殘值以年限平均法計提的折舊可在計算應納稅所得額時準予抵扣。按照執(zhí)行《企業(yè)會計制度》有關銜接辦法的規(guī)定，因首次執(zhí)行《企業(yè)會計制度》而對固定資產預計使用年限和預計凈殘值所做的變更應作為會計政策變更，采用追溯調整法進行處理。
【解析】：
借：以前年度損益調整——2000及2001年管理費用200
貸：累計折舊——設備 160
以前年度損益調整——2002年管理費用 40
借：遞延稅款 66
貸：以前年度損益調整——調整2001年及2000年所得稅費用 66
（2）2002年1月，甲公司著手研究開發(fā)一項新技術。研究開發(fā)過程中發(fā)生咨詢費、材料費、工資和福利費等共計340萬元。2002年6月，該技術研制成功，甲公司向國家有關部門申請專利并于2002年7月1日獲得批準。甲公司在申請專利過程中發(fā)生的注冊費、聘請律師費等共計60萬元。法律規(guī)定該項專利的有效年限為10年，甲公司預計其使用年限為5年。
甲公司將上述研究開發(fā)過程中發(fā)生的340萬元費用計入待攤費用（取得專利權前未攤銷，并于2002年7月1日與申請專利過程中發(fā)生的相關費用60萬元一并轉作無形資產（專利權）的人賬價值。
假定甲公司在研究開發(fā)上述專利技術過程中發(fā)生的咨詢費、材料費、工資和福利費等支出（不含申請專利過程中發(fā)生的相關費用），以及當期攤銷的無形資產（專利權）價值在計算應納稅所得額時準予抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——2002年管理費用 306 [（340+60/5/2）-400/5/2]
貸：無形資產 306
（3）2002年3月20日，甲公司與某傳媒公司簽訂合同，由該傳媒公司負責甲公司新產品半年的廣告宣傳業(yè)務。合同約定的廣告費為300萬元，甲公司已于2002年3月25日將其一次性支付給了該傳媒公司。該廣告于2002年5月1日見諸于媒體。
甲公司預計該廣告將在2年內持續(xù)發(fā)揮宣傳效應，由此將支付的300萬元廣告費計入長期待攤費用，并于廣告開始見諸于媒體的當月起按2年分月平均攤銷。
假定甲公司在正常生產經營期間發(fā)生的廣告費在計算應納稅所得額時準予抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年營業(yè)費用 200（300-300/2×8/12）
貸：長期待攤費用 200
（4）2002年5月，甲公司以312萬元購入乙公司股票60萬股作為短期投資，另支付手續(xù)費10萬元，2002年8月10日，乙公司宣告分派現金股利，每股0.40元；8月30日，甲公司收到分派的現金股利。至12月31日，甲公司仍持有該短期投資。
對于上述交易，甲公司將312萬元作為短期投資成本，將支付的手續(xù)費10萬元計入當期財務費用，將收到的現金股利24萬元確認為投資收益。甲、乙公司適用的所得稅稅率相同。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年度投資收益 24（0.4×60）
貸：短期投資——股票投資（乙公司） 14
以前年度損益調整——調整2002年財務費用 10
（5）甲公司2002年1月1日開始對某項經營租賃方式租入的管理用固定資產進行改良，改良過程中發(fā)生材料、人工等費用共計120萬元。改良工程于2002年6月20日完成并投入使用。改良后，該項固定資產可能流入企業(yè)的經濟利益超過了原先的估計；該項固定資產的剩余租賃期限為3年，尚可使用年限為10年。對于該項改良后的固定資產，甲公司預計其在剩余租賃期內每年的使用程度大致相同，甲公司對自有的類似固定資產均采用年限平均法計提折舊（不考慮凈殘值）。
甲公司將上述租入固定資產的改良支出于發(fā)生時計入管理費用。
假定就經營租賃方式租入的固定資產改良支出可在計算應納稅所得額時抵扣的金額，與會計制度規(guī)定的經營租賃方式租入的固定資產改良支出計入當期費用的金額相同。
【解析】：
借：經營租入固定資產改良支出 120
貸：以前年度損益調整——調整2002年管理費用 100（120-120/3×6/12）
累計折舊 20
（6）2002年7月10日，甲公司收到按所得稅“先征后返”政策返還的2001年度所得稅420萬元，并據此調整了2002年年初留存收益。
【解析】：
借：利潤分配——未分配利潤 357（420×85%）
盈余公積 63
貸：以前年度損益調整——調整2002年所得稅 420
（7）2002年12月5日，甲公司與丙公司簽訂了一項產品銷售合同。合同規(guī)定：產品銷售價格為 5000萬元（不含增值稅額）；產品的安裝調試由甲公司負責；合同簽訂日，丙公司預付貨款的40％，余款待安裝調試完成并驗收合格后結清。甲公司銷售給丙公司產品的銷售價格與銷售給其他客戶的價格相同。
2002年12月26日，甲公司將產品運抵丙公司，該批產品的實際成本為3800萬元。至2002年12月31日，有關安裝調試工作尚未開始。假定安裝調試構成銷售合同的重要組成部分。
對于上述交易，甲公司在2002年確認了銷售收入5000萬元，并結轉銷售成本3800萬元；對相關的應收賬款未計提壞賬準備。
假定上述交易計算交納增值稅和所得稅的時點與會計上確認收入、成本的時點相同；對應收賬款計提的環(huán)賬準備可在其余額5‰。的范圍內于計算應納稅所得額時抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年主營業(yè)務收入 5000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 850
貸：應收賬款 3850
預收賬款 2000
借：發(fā)出商品 3800
貸：以前年度損益調整——調整2002年主營業(yè)務成本 3800
（2）計算甲公司2002年應交所得稅，并編制與所得稅相關的會計分錄：
2002年應交所得稅＝[8420+（800-560）]×33%＝2857.8（萬元）
遞延稅款借方發(fā)生額＝（800-560）×33%＝79.2（萬元）
所得稅費用＝2857.8-79.2-420＝2358.6（萬元）
借：以前年度損益調整——2002年所得稅費用 2778.6
遞延稅款 79.2
貸：應交稅金——應交所得稅 2857.8
（3）合并編制結轉以前年度損益調整的會計分錄：
借：利潤分配——未分配利潤 113.9
盈余公積 20.1
貸：以前年度損益調整——調整2002年前留存收益 134（200-66）
借：利潤分配——未分配利潤 1580[（5000+306+200+24）-（40+10+100+3800）]
貸：以前年度損益調整——調整2002年留存收益 1580
借：利潤分配——未分配利潤 2358.6
貸：以前年度損益調整——2002年所得稅費用 2358.6
例題1：【2003年考題】甲股份有限公司（本題下稱甲公司）為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。甲公司適用的所得稅稅率為33％，所得稅采用遞延法核算，按年確認時間性差異的所得稅影響金額，且發(fā)生的時間性差異預計在未來期間內能夠轉回。甲公司按實現凈利潤的10％提取法定盈余公積，按凈利潤的5％提取法定公益金。
甲公司2002年度所得稅匯算清繳于2003年3月30日完成，在此之前發(fā)生的2002年度納稅調整事項，均可進行納稅調整。甲公司2002年度財務報告于2003年3月31日經董事會批準對外報出。直至2003年3月31日，甲公司2002年度的利潤尚未進行分配。
甲公司2002年12月31日編制的2002年年度“利潤表及部分利潤分配表”有關項目的“本年累計（或實際）數”欄有關金額如下：
與上述“利潤表及部分利潤分配表”相關的部分交易或事項及其會計處理如下：
假定：
（1）除上述7個交易或事項外，甲公司不存在其他納稅調整事項。
（2）不考慮除所得稅、增值稅以外的其他相關稅費。
（3）各項交易或事項均具有重大影響。
（4）甲公司在所得稅匯算清繳前未確認2002年度發(fā)生或轉回的時間性差異的所得稅影響。
要求：
（1）對甲公司上述7個交易或事項的會計處理不正確的進行調整，并編制相關調整分錄（涉及以前年度損益的，通過“以前年度損益調整”科目）。
（2）計算甲公司2002年應交所得稅，并編制與所得稅相關的會計分錄。
（3）合并編制結轉以前年度損益調整的會計分錄。
（4）根據上述調整，重新計算2002年度“利潤表及部分利潤分配表”相關項目的金額，并將結果填入答題卷第13頁給定的“利潤表及部分利潤分配表”中的“調整后本年累計（或實際）數”欄。
（1）甲公司自2001年1月1日起開始執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，并對一臺管理用設備的預計使用年限由10年變更為7年。該設備系1999年12月購置并投入使用，原價為5600萬元，預計凈殘值為零，按年限平均法計提折舊，至2002年年末未發(fā)生減值。
甲公司將該設備預計使用年限變更作為會計估計變更，并采用未來適用法作了會計處理。該設備的預計凈殘值和折舊方法在執(zhí)行《企業(yè)會計制度》后不變。除該設備外，甲公司其他固定資產的預計使用年限、預計凈殘值和折舊方法均未發(fā)生變更。
假定該設備按原預計使用年限、預計凈殘值以年限平均法計提的折舊可在計算應納稅所得額時準予抵扣。按照執(zhí)行《企業(yè)會計制度》有關銜接辦法的規(guī)定，因首次執(zhí)行《企業(yè)會計制度》而對固定資產預計使用年限和預計凈殘值所做的變更應作為會計政策變更，采用追溯調整法進行處理。
【解析】：
借：以前年度損益調整——2000及2001年管理費用200
貸：累計折舊——設備 160
以前年度損益調整——2002年管理費用 40
借：遞延稅款 66
貸：以前年度損益調整——調整2001年及2000年所得稅費用 66
（2）2002年1月，甲公司著手研究開發(fā)一項新技術。研究開發(fā)過程中發(fā)生咨詢費、材料費、工資和福利費等共計340萬元。2002年6月，該技術研制成功，甲公司向國家有關部門申請專利并于2002年7月1日獲得批準。甲公司在申請專利過程中發(fā)生的注冊費、聘請律師費等共計60萬元。法律規(guī)定該項專利的有效年限為10年，甲公司預計其使用年限為5年。
甲公司將上述研究開發(fā)過程中發(fā)生的340萬元費用計入待攤費用（取得專利權前未攤銷，并于2002年7月1日與申請專利過程中發(fā)生的相關費用60萬元一并轉作無形資產（專利權）的人賬價值。
假定甲公司在研究開發(fā)上述專利技術過程中發(fā)生的咨詢費、材料費、工資和福利費等支出（不含申請專利過程中發(fā)生的相關費用），以及當期攤銷的無形資產（專利權）價值在計算應納稅所得額時準予抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——2002年管理費用 306 [（340+60/5/2）-400/5/2]
貸：無形資產 306
（3）2002年3月20日，甲公司與某傳媒公司簽訂合同，由該傳媒公司負責甲公司新產品半年的廣告宣傳業(yè)務。合同約定的廣告費為300萬元，甲公司已于2002年3月25日將其一次性支付給了該傳媒公司。該廣告于2002年5月1日見諸于媒體。
甲公司預計該廣告將在2年內持續(xù)發(fā)揮宣傳效應，由此將支付的300萬元廣告費計入長期待攤費用，并于廣告開始見諸于媒體的當月起按2年分月平均攤銷。
假定甲公司在正常生產經營期間發(fā)生的廣告費在計算應納稅所得額時準予抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年營業(yè)費用 200（300-300/2×8/12）
貸：長期待攤費用 200
（4）2002年5月，甲公司以312萬元購入乙公司股票60萬股作為短期投資，另支付手續(xù)費10萬元，2002年8月10日，乙公司宣告分派現金股利，每股0.40元；8月30日，甲公司收到分派的現金股利。至12月31日，甲公司仍持有該短期投資。
對于上述交易，甲公司將312萬元作為短期投資成本，將支付的手續(xù)費10萬元計入當期財務費用，將收到的現金股利24萬元確認為投資收益。甲、乙公司適用的所得稅稅率相同。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年度投資收益 24（0.4×60）
貸：短期投資——股票投資（乙公司） 14
以前年度損益調整——調整2002年財務費用 10
（5）甲公司2002年1月1日開始對某項經營租賃方式租入的管理用固定資產進行改良，改良過程中發(fā)生材料、人工等費用共計120萬元。改良工程于2002年6月20日完成并投入使用。改良后，該項固定資產可能流入企業(yè)的經濟利益超過了原先的估計；該項固定資產的剩余租賃期限為3年，尚可使用年限為10年。對于該項改良后的固定資產，甲公司預計其在剩余租賃期內每年的使用程度大致相同，甲公司對自有的類似固定資產均采用年限平均法計提折舊（不考慮凈殘值）。
甲公司將上述租入固定資產的改良支出于發(fā)生時計入管理費用。
假定就經營租賃方式租入的固定資產改良支出可在計算應納稅所得額時抵扣的金額，與會計制度規(guī)定的經營租賃方式租入的固定資產改良支出計入當期費用的金額相同。
【解析】：
借：經營租入固定資產改良支出 120
貸：以前年度損益調整——調整2002年管理費用 100（120-120/3×6/12）
累計折舊 20
（6）2002年7月10日，甲公司收到按所得稅“先征后返”政策返還的2001年度所得稅420萬元，并據此調整了2002年年初留存收益。
【解析】：
借：利潤分配——未分配利潤 357（420×85%）
盈余公積 63
貸：以前年度損益調整——調整2002年所得稅 420
（7）2002年12月5日，甲公司與丙公司簽訂了一項產品銷售合同。合同規(guī)定：產品銷售價格為 5000萬元（不含增值稅額）；產品的安裝調試由甲公司負責；合同簽訂日，丙公司預付貨款的40％，余款待安裝調試完成并驗收合格后結清。甲公司銷售給丙公司產品的銷售價格與銷售給其他客戶的價格相同。
2002年12月26日，甲公司將產品運抵丙公司，該批產品的實際成本為3800萬元。至2002年12月31日，有關安裝調試工作尚未開始。假定安裝調試構成銷售合同的重要組成部分。
對于上述交易，甲公司在2002年確認了銷售收入5000萬元，并結轉銷售成本3800萬元；對相關的應收賬款未計提壞賬準備。
假定上述交易計算交納增值稅和所得稅的時點與會計上確認收入、成本的時點相同；對應收賬款計提的環(huán)賬準備可在其余額5‰。的范圍內于計算應納稅所得額時抵扣。
【解析】：
借：以前年度損益調整——調整2002年主營業(yè)務收入 5000
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 850
貸：應收賬款 3850
預收賬款 2000
借：發(fā)出商品 3800
貸：以前年度損益調整——調整2002年主營業(yè)務成本 3800
（2）計算甲公司2002年應交所得稅，并編制與所得稅相關的會計分錄：
2002年應交所得稅＝[8420+（800-560）]×33%＝2857.8（萬元）
遞延稅款借方發(fā)生額＝（800-560）×33%＝79.2（萬元）
所得稅費用＝2857.8-79.2-420＝2358.6（萬元）
借：以前年度損益調整——2002年所得稅費用 2778.6
遞延稅款 79.2
貸：應交稅金——應交所得稅 2857.8
（3）合并編制結轉以前年度損益調整的會計分錄：
借：利潤分配——未分配利潤 113.9
盈余公積 20.1
貸：以前年度損益調整——調整2002年前留存收益 134（200-66）
借：利潤分配——未分配利潤 1580[（5000+306+200+24）-（40+10+100+3800）]
貸：以前年度損益調整——調整2002年留存收益 1580
借：利潤分配——未分配利潤 2358.6
貸：以前年度損益調整——2002年所得稅費用 2358.6