【例2】考核長期股權(quán)投資權(quán)益法+非貨幣性資產(chǎn)交換+無形資產(chǎn)
甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)2007年至2010年自創(chuàng)無形資產(chǎn)和以其投資發(fā)生的相關(guān)業(yè)務(wù)如下：
(1)2007年1月開始，研究和開發(fā)一項新工藝，2007年1至4月發(fā)生的各項研究、調(diào)查、試驗等費用100萬元; 2007年5月初，該公司已經(jīng)可以證實該項新工藝必然開發(fā)成功，以后發(fā)生的支出滿足無形資產(chǎn)確認標(biāo)準。5月至6月發(fā)生材料人工等各項支出2000萬元。2007年7月初，該無形資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)。預(yù)計使用年限為10年，采用直線法攤銷該無形資產(chǎn)。
(2)2007年12月31日對該無形資產(chǎn)進行資產(chǎn)減值測試時，該無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是1000萬元，公允價值減去處置費用后的凈額為900萬元。
(3)2008年1月1日以該項無形資產(chǎn)對乙公司投資，占乙公司有表決權(quán)股份的30%，對乙公司的財務(wù)和經(jīng)營政策具有重大影響。不考慮相關(guān)費用，無形資產(chǎn)的公允價值為1000萬元。2008年1月1日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元，乙公司資產(chǎn)中只有固定資產(chǎn)賬面價值大于公允價值50萬元，其他資產(chǎn)、負債賬面價值均與公允價值相等，固定資產(chǎn)按5年計提折舊。
2008年3月2日，乙公司宣告發(fā)放2007年度的現(xiàn)金股利200萬元，并于2008年4月26日實際發(fā)放。
(4)2008年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤1190萬元。2009年5月2日，乙公司宣告發(fā)放2008年度的現(xiàn)金股利300萬元，并于2009年5月20日實際發(fā)放。
(5)2009年度，乙公司發(fā)生凈虧損610萬元。2009年6月，乙公司購買丙公司股票作為可供出售金融資產(chǎn)，考慮所得稅影響后，公允價值增加200萬元。
(6)2009年12月31日，甲公司預(yù)計對乙公司長期股權(quán)投資的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為860萬元，如轉(zhuǎn)讓該項長期股權(quán)投資扣除轉(zhuǎn)讓費用的凈額為900萬元。
(7)2010年7月3日，甲公司與丁公司簽定協(xié)議，將其所持有乙公司的30%的股權(quán)全部與丁公司一項固定資產(chǎn)進行置換，股權(quán)及固定資產(chǎn)過戶手續(xù)辦理完成。丁公司固定資產(chǎn)原值1200萬元，折舊200萬元，公允價值920萬元。
【要求】
(1)編制研發(fā)無形資產(chǎn)過程中及達到使用狀態(tài)時的會計分錄，并作出2007年12月31日無形資產(chǎn)攤銷、減值的相關(guān)會計分錄。
(2)編制甲公司2007年至2010年長期股權(quán)投資相關(guān)的會計分錄。(“長期股權(quán)投資”科目要求寫出明細科目;答案中的金額單位用萬元表示。)
【答案】
(1)2007年5月1日以前發(fā)生研發(fā)支出時，編制會計分錄如下：
借：研發(fā)支出——費用化支出 100
貸：應(yīng)付職工薪酬等 100
期末，應(yīng)將費用化的研發(fā)支出予以結(jié)轉(zhuǎn)，作會計分錄如下：
借：管理費用 100
貸：研發(fā)支出——費用化支出 100
2007年5月1日以后發(fā)生研發(fā)支出時，編制會計分錄如下：
借：研發(fā)支出——資本化支出 2000
貸：應(yīng)付職工薪酬等 2000
2007年7月末該項新工藝完成，達到預(yù)定可使用狀態(tài)時，編制會計分錄如下：
借：無形資產(chǎn) 2000
貸：研發(fā)支出——資本化支出 2000
(2)計算2007年12月31日無形資產(chǎn)的攤銷金額
(2000/10)×(6/12)=100(萬元)
編制2007年12月31日攤銷無形資產(chǎn)的會計分錄
借：管理費用——無形資產(chǎn)攤銷 100
貸：累計攤銷 100
計算2007年12月31日計提資產(chǎn)減值準備前該無形資產(chǎn)的賬面價值。
無形資產(chǎn)的賬面價值=無形資產(chǎn)的賬面余額-累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準備的余額 =2000-100=1900(萬元)
該無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值高于其公允價值減去處置費用后的凈額，所以其可收回金額是預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，即1000萬元，所以應(yīng)該計提的無形資產(chǎn)減值準備=1900-1000=900(萬元)。
會計分錄：
借：資產(chǎn)減值損失 900
貸：無形資產(chǎn)減值準備 900
(3)無形資產(chǎn)對外投資
借：長期股權(quán)投資——乙公司(成本)1000
累計攤銷 100
無形資產(chǎn)減值準備 900
貸：無形資產(chǎn) 2000
注意：不調(diào)整長期股權(quán)投資。份額=3000×30%=900，成本1000大于份額900。
借：應(yīng)收股利(200×30%) 60
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(成本) 60
借：銀行存款 60
貸：應(yīng)收股利 60
(4)2008年末確認投資收益
固定資產(chǎn)賬面價值與公允價值差額調(diào)整減少折舊50/5=10萬元,調(diào)整后凈利潤=1190+10=1200萬元,確認投資收益=1200×30%=360萬元。
借：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 360
貸：投資收益 360
借：應(yīng)收股利(300×30%) 90
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 90
借：銀行存款 90
貸：應(yīng)收股利90
(5)2009年末確認權(quán)益
調(diào)整后凈利潤=-610+10=-600萬元,確認投資收益=-600×30%=-180萬元。
借：投資收益 180
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 180
借：長期股權(quán)投資——乙公司(其他權(quán)益變動) (200×30%) 60
貸：資本公積——其他資本公積 60
(6)2009年末長期股權(quán)投資計提減值
此時，長期股權(quán)投資新的賬面價值=(1000-60)+(360-90-180+60)=1090(萬元)，長期股權(quán)投資的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值小于轉(zhuǎn)讓該項長期股權(quán)投資扣除轉(zhuǎn)讓費用后的凈額，該長期股權(quán)投資可收回金額為900萬元。應(yīng)計提資產(chǎn)減值準備=1090-900=190(萬元)。
借：資產(chǎn)減值損失 190
貸：長期股權(quán)投資減值準備 190
(7)用投資換入固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn) 920
長期股權(quán)投資減值準備 190
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(成本) 940
長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整)(360-90-180) 90
長期股權(quán)投資——乙公司(其他權(quán)益變動) 60
投資收益 20
借：資本公積——其他資本公積 60
貸：投資收益 60
甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)2007年至2010年自創(chuàng)無形資產(chǎn)和以其投資發(fā)生的相關(guān)業(yè)務(wù)如下：
(1)2007年1月開始，研究和開發(fā)一項新工藝，2007年1至4月發(fā)生的各項研究、調(diào)查、試驗等費用100萬元; 2007年5月初，該公司已經(jīng)可以證實該項新工藝必然開發(fā)成功，以后發(fā)生的支出滿足無形資產(chǎn)確認標(biāo)準。5月至6月發(fā)生材料人工等各項支出2000萬元。2007年7月初，該無形資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)。預(yù)計使用年限為10年，采用直線法攤銷該無形資產(chǎn)。
(2)2007年12月31日對該無形資產(chǎn)進行資產(chǎn)減值測試時，該無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是1000萬元，公允價值減去處置費用后的凈額為900萬元。
(3)2008年1月1日以該項無形資產(chǎn)對乙公司投資，占乙公司有表決權(quán)股份的30%，對乙公司的財務(wù)和經(jīng)營政策具有重大影響。不考慮相關(guān)費用，無形資產(chǎn)的公允價值為1000萬元。2008年1月1日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元，乙公司資產(chǎn)中只有固定資產(chǎn)賬面價值大于公允價值50萬元，其他資產(chǎn)、負債賬面價值均與公允價值相等，固定資產(chǎn)按5年計提折舊。
2008年3月2日，乙公司宣告發(fā)放2007年度的現(xiàn)金股利200萬元，并于2008年4月26日實際發(fā)放。
(4)2008年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤1190萬元。2009年5月2日，乙公司宣告發(fā)放2008年度的現(xiàn)金股利300萬元，并于2009年5月20日實際發(fā)放。
(5)2009年度，乙公司發(fā)生凈虧損610萬元。2009年6月，乙公司購買丙公司股票作為可供出售金融資產(chǎn)，考慮所得稅影響后，公允價值增加200萬元。
(6)2009年12月31日，甲公司預(yù)計對乙公司長期股權(quán)投資的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為860萬元，如轉(zhuǎn)讓該項長期股權(quán)投資扣除轉(zhuǎn)讓費用的凈額為900萬元。
(7)2010年7月3日，甲公司與丁公司簽定協(xié)議，將其所持有乙公司的30%的股權(quán)全部與丁公司一項固定資產(chǎn)進行置換，股權(quán)及固定資產(chǎn)過戶手續(xù)辦理完成。丁公司固定資產(chǎn)原值1200萬元，折舊200萬元，公允價值920萬元。
【要求】
(1)編制研發(fā)無形資產(chǎn)過程中及達到使用狀態(tài)時的會計分錄，并作出2007年12月31日無形資產(chǎn)攤銷、減值的相關(guān)會計分錄。
(2)編制甲公司2007年至2010年長期股權(quán)投資相關(guān)的會計分錄。(“長期股權(quán)投資”科目要求寫出明細科目;答案中的金額單位用萬元表示。)
【答案】
(1)2007年5月1日以前發(fā)生研發(fā)支出時，編制會計分錄如下：
借：研發(fā)支出——費用化支出 100
貸：應(yīng)付職工薪酬等 100
期末，應(yīng)將費用化的研發(fā)支出予以結(jié)轉(zhuǎn)，作會計分錄如下：
借：管理費用 100
貸：研發(fā)支出——費用化支出 100
2007年5月1日以后發(fā)生研發(fā)支出時，編制會計分錄如下：
借：研發(fā)支出——資本化支出 2000
貸：應(yīng)付職工薪酬等 2000
2007年7月末該項新工藝完成，達到預(yù)定可使用狀態(tài)時，編制會計分錄如下：
借：無形資產(chǎn) 2000
貸：研發(fā)支出——資本化支出 2000
(2)計算2007年12月31日無形資產(chǎn)的攤銷金額
(2000/10)×(6/12)=100(萬元)
編制2007年12月31日攤銷無形資產(chǎn)的會計分錄
借：管理費用——無形資產(chǎn)攤銷 100
貸：累計攤銷 100
計算2007年12月31日計提資產(chǎn)減值準備前該無形資產(chǎn)的賬面價值。
無形資產(chǎn)的賬面價值=無形資產(chǎn)的賬面余額-累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準備的余額 =2000-100=1900(萬元)
該無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值高于其公允價值減去處置費用后的凈額，所以其可收回金額是預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，即1000萬元，所以應(yīng)該計提的無形資產(chǎn)減值準備=1900-1000=900(萬元)。
會計分錄：
借：資產(chǎn)減值損失 900
貸：無形資產(chǎn)減值準備 900
(3)無形資產(chǎn)對外投資
借：長期股權(quán)投資——乙公司(成本)1000
累計攤銷 100
無形資產(chǎn)減值準備 900
貸：無形資產(chǎn) 2000
注意：不調(diào)整長期股權(quán)投資。份額=3000×30%=900，成本1000大于份額900。
借：應(yīng)收股利(200×30%) 60
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(成本) 60
借：銀行存款 60
貸：應(yīng)收股利 60
(4)2008年末確認投資收益
固定資產(chǎn)賬面價值與公允價值差額調(diào)整減少折舊50/5=10萬元,調(diào)整后凈利潤=1190+10=1200萬元,確認投資收益=1200×30%=360萬元。
借：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 360
貸：投資收益 360
借：應(yīng)收股利(300×30%) 90
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 90
借：銀行存款 90
貸：應(yīng)收股利90
(5)2009年末確認權(quán)益
調(diào)整后凈利潤=-610+10=-600萬元,確認投資收益=-600×30%=-180萬元。
借：投資收益 180
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整) 180
借：長期股權(quán)投資——乙公司(其他權(quán)益變動) (200×30%) 60
貸：資本公積——其他資本公積 60
(6)2009年末長期股權(quán)投資計提減值
此時，長期股權(quán)投資新的賬面價值=(1000-60)+(360-90-180+60)=1090(萬元)，長期股權(quán)投資的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值小于轉(zhuǎn)讓該項長期股權(quán)投資扣除轉(zhuǎn)讓費用后的凈額，該長期股權(quán)投資可收回金額為900萬元。應(yīng)計提資產(chǎn)減值準備=1090-900=190(萬元)。
借：資產(chǎn)減值損失 190
貸：長期股權(quán)投資減值準備 190
(7)用投資換入固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn) 920
長期股權(quán)投資減值準備 190
貸：長期股權(quán)投資——乙公司(成本) 940
長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整)(360-90-180) 90
長期股權(quán)投資——乙公司(其他權(quán)益變動) 60
投資收益 20
借：資本公積——其他資本公積 60
貸：投資收益 60