第十一章 收入、費用和利潤
本章考情分析
本章內(nèi)容闡述收入、費用和利潤的會計處理。近3年考題除客觀題外，主觀題中也涉及本章內(nèi)容，分數(shù)較高，屬于非常重要的章節(jié)。
本章教材主要變化：(1)修改了對“收入的金額能夠可靠地計量”的解釋;(2)增加了托收承付方式銷售商品的處理;(3)附有銷售退回條件的商品銷售，期末確認與退貨相關(guān)負債通過“預(yù)計負債”科目核算;(4)增加了建設(shè)經(jīng)營移交方式參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)。
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容：(1)收入的確認與計量;(2)管理費用、銷售費用和財務(wù)費用核算的內(nèi)容;(3)營業(yè)外收入和營業(yè)外支出核算的內(nèi)容。
學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題：(1)掌握發(fā)出商品時不確認收入的會計處理;(2)掌握特殊銷售商品業(yè)務(wù)的會計處理;(3)掌握提供勞務(wù)收入的會計處理;(4)掌握建造合同中合同收入和費用的計算及合同預(yù)計損失的計算;(5)掌握管理費用、銷售費用和財務(wù)費用核算的內(nèi)容;(6)掌握營業(yè)外收入和營業(yè)外支出核算的內(nèi)容;(7)本章內(nèi)容經(jīng)常和會計差錯、資產(chǎn)負債表日后事項等內(nèi)容結(jié)合出題。
第一節(jié)收入
一、收入的定義及其分類
收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。
【例題1·單選題】下列各項中，符合收入會計要素定義，可以確認為收入的是( )。
A.出售無形資產(chǎn)收取的價款 B.出售固定資產(chǎn)收取的價款
C.投資性房地產(chǎn)取得的租金收入 D.出售長期股權(quán)投資收取的價款
【答案】C
【解析】投資性房地產(chǎn)取得的租金收入屬于日常活動，符合收入會計要素定義。
二、銷售商品收入
(一)銷售商品收入的確認和計量
1.確認
銷售商品收入只有同時滿足以下條件時，才能加以確認：
(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方
(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制
(3)收入的金額能夠可靠地計量
(4)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)
(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量
根據(jù)收入和費用配比原則，與同一項銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會計期間予以確認。成本不能可靠計量，相關(guān)的收入也不能確認。如已收到價款，收到的價款應(yīng)確認為一項負債。
P225【例11-1】
甲公司銷售一批商品給乙公司。乙公司已根據(jù)甲公司開出的發(fā)票賬單支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交乙公司。
根據(jù)本例的資料，甲公司采用交款提貨的銷售方式，即購買方已根據(jù)銷售方開出的發(fā)票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情況下，購買方支付貨款并取得提貨單，說明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給購買方，雖然商品未實際交付，甲公司仍可以認為商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)當確認收入。
P225【例11-2】
甲公司向乙公司銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，乙公司已經(jīng)預(yù)付部分貨款，剩余貨款由乙公司開出一張商業(yè)承兌匯票，銷售發(fā)票賬單已交付乙公司。乙公司收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒有達到合同約定的要求，立即根據(jù)合同有關(guān)條款與甲公司交涉，要求在價格上給予一定折讓，否則要求退貨。雙方?jīng)]有就此達成一致意見，甲公司也未采取任何補救措施。
根據(jù)本例的資料，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，并將發(fā)票賬單交付買方，同時收到部分貨款，但是由于雙方在商品質(zhì)量的彌補方面未達成一致意見，說明購買方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬仍保留在甲公司，沒有隨商品所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖D(zhuǎn)移，不能確認收入。
P226【例11-3】
甲公司向乙公司銷售一部電梯，電梯已經(jīng)運抵乙公司，發(fā)票賬單已經(jīng)交付，同時收到部分貨款。合同約定，甲公司應(yīng)負責(zé)該電梯的安裝工作，在安裝工作結(jié)束并經(jīng)乙公司驗收合格后，乙公司應(yīng)立即支付剩余貨款。
根據(jù)本例的資料，電梯安裝調(diào)試工作通常是電梯銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會發(fā)生一些不確定因素，影響電梯銷售收入的實現(xiàn)。因此，電梯實物的交付并不表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，不能確認收入。
需要說明的是，如果安裝或檢驗不是銷售合同的重要組成部分的，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認收入。
P226【例11-4】
甲公司為推銷一種新產(chǎn)品，承諾凡購買新產(chǎn)品的客戶均有一個月的試用期，在試用期內(nèi)如果對產(chǎn)品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產(chǎn)品已交付買方，貨款已收訖。
根據(jù)本例的資料，甲公司雖然已將產(chǎn)品售出，并已收到貨款。但是由于是新產(chǎn)品，甲公司無法估計退貨的可能性，這表明產(chǎn)品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨實物的交付而發(fā)生轉(zhuǎn)移，不能確認收入。
P227【例11-5】
甲公司屬于房地產(chǎn)開發(fā)商。甲公司將住宅小區(qū)銷售給客戶后，接受客戶委托代售住宅小區(qū)商品房并管理住宅小區(qū)物業(yè)。
根據(jù)本例的資料，甲公司接受客戶委托代售住宅小區(qū)商品房并管理住宅小區(qū)物業(yè)是與住宅小區(qū)銷售無關(guān)的另一項提供勞務(wù)的交易。甲公司雖然仍對住宅小區(qū)進行管理，但這種管理與住宅小區(qū)的所有權(quán)無關(guān)，因為住宅小區(qū)的所有權(quán)屬于客戶。
P227【例11-6】
乙公司屬于軟件開發(fā)公司。乙公司銷售某成套軟件給客戶后，接受客戶委托對該成套軟件進行日常管理。
根據(jù)本例的資料，乙公司接受客戶委托對成套軟件進行日常管理，是與成套軟件銷售無關(guān)的另一項提供勞務(wù)的交易。乙公司雖然仍對該成套軟件進行管理，但這種管理與成套軟件所有權(quán)無關(guān)，因為成套軟件的所有權(quán)屬于客戶。
P228【例11-7】
甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，約定甲公司生產(chǎn)并向乙公司銷售一臺大型設(shè)備。限于自身生產(chǎn)能力不足，甲公司委托丙公司生產(chǎn)該大型設(shè)備的一個主要部件。甲公司與丙公司簽訂的協(xié)議約定，丙公司生產(chǎn)該主要部件發(fā)生的成本經(jīng)甲公司認定后，其金額的110%即為甲公司應(yīng)支付給丙公司的款項。假定甲公司本身負責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)和丙公司負責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)均已完成，并由甲公司組裝后運抵乙公司，乙公司驗收合格后及時支付了貨款。但是，丙公司尚未將由其負責(zé)的部件相關(guān)的成本資料交付甲公司認定。
本例中，雖然甲公司已將大型設(shè)備交付乙公司，且已收到貨款。但是，甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達而不能可靠地計量，也不能合理估計。因此，甲公司收到貨款時不應(yīng)確認為收入。
如果甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達而不能可靠地計量，但是甲公司基于以往經(jīng)驗?zāi)軌蚝侠砉烙嫵鲈摯笮驮O(shè)備的成本，仍可以認為滿足本確認條件。
2.計量
企業(yè)應(yīng)當按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。
從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，沖減財務(wù)費用。
【例題2】甲公司2007年1月1日售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當年末分5年分期收款，每年1000萬元,合計5000萬元，成本為3000萬元。不考慮增值稅。假定購貨方在銷售成立日應(yīng)收金額的公允價值為4000萬元, 實際利率為7.93%。
(1)2007年1月1日
借：長期應(yīng)收款 5000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 4000
未實現(xiàn)融資收益 1000
借：主營業(yè)務(wù)成本 3000
貸：庫存商品 3000
(2)2007年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=每期期初應(yīng)收款本金余額×實際利率
每期期初應(yīng)收款本金余額=期初長期應(yīng)收款余額-期初未實現(xiàn)融資收益余額
未實現(xiàn)融資收益攤銷=(5000-1000)×7.93%=317.20(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 317.20
貸：財務(wù)費用 317.20
(3)2008年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000)-(1000-317.20)]×7.93%=263.05(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 263.05
貸：財務(wù)費用 263.05
(4)2009年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000-1000)-(1000-317.20-263.05)]×7.93%=204.61(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 204.61
貸：財務(wù)費用 204.61
(5)2010年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000-1000-1000)-(1000-317.20-263.05-204.61)]×7.93%=141.54(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 141.54
貸：財務(wù)費用 141.54
(6)2011年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=1000-317.20-263.05-204.61-141.54=73.60(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 73.60
貸：財務(wù)費用 73.60
(二)銷售商品收入的會計處理
1.通常情況下銷售商品收入的處理
2. 托收承付方式銷售商品的處理(新增)
P229【例11-8】
甲公司在20×8年3月12日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為200 000元，增值稅稅額為34 000元，款項尚未收到;該批商品成本為120 000元。甲公司在銷售時已知乙公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與乙公司長期建立的商業(yè)關(guān)系，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司且辦妥托收手續(xù)。假定甲公司銷售該批商品的增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。
根據(jù)本例的資料，由于乙公司資金周轉(zhuǎn)存在困難，因而甲公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給乙公司。根據(jù)銷售商品收入的確認條件，甲公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時不能確認收入，已經(jīng)發(fā)生的商品成本應(yīng)通過“發(fā)出商品”科目反映。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×8年3月12日發(fā)出商品時：
借：發(fā)出商品 120 000
貸：庫存商品 120 000
同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款：
借：應(yīng)收賬款 34 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 34 000
(注：如果銷售該商品的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務(wù)發(fā)生時再作應(yīng)交增值稅的分錄)
(2)20×8年6月10日，甲公司得知乙公司經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，乙公司承諾近期付款時：
借：應(yīng)收賬款 200 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000
貸：發(fā)出商品 120 000
(3)20×8年6月20日收到款項時：
借：銀行存款 234 000
貸：應(yīng)收賬款 234 000
3.銷售商品涉及現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓的會計處理
(1)現(xiàn)金折扣
現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益(財務(wù)費用)。
(2)商業(yè)折扣
銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。
(3)銷售折讓
企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期的銷售商品收入。銷售折讓屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》。
P230【例11-9】
甲公司在20×7年7月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為20 000元，增值稅稅額為3 400元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)7月1日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入：
借：應(yīng)收賬款 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400
(2)如果乙公司在7月9日付清貨款，則按銷售總價20 000元的2%享受現(xiàn)金折扣400(20 000×2%)元，實際付款23 000(23 400-400)元。
借：銀行存款 23 000
財務(wù)費用 400
貸：應(yīng)收賬款 23 400
(3)如果乙公司在7月18日付清貨款，則按銷售總價20 000元的1%享受現(xiàn)金折扣200(20 000×1%)元，實際付款23 200(23 400-200)元：
借：銀行存款 23 200
財務(wù)費用 200
貸：應(yīng)收賬款 23 400
(4)如果乙公司在7月底才付清貨款，則按全額付款：
借：銀行存款 23 400
貸：應(yīng)收賬款 23 400
【例11-10】
甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為800 000元，增值稅額為136 000元。乙公司在驗收過程中發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求在價格上給予5%的折讓。假定甲公司已確認銷售收入，款項尚未收到，發(fā)生的銷售折讓允許扣減當期增值稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)銷售實現(xiàn)時：
借：應(yīng)收賬款 936 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 800 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 136 000
(2)發(fā)生銷售折讓時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 40 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 6 800
貸：應(yīng)收賬款 46 800
(3)實際收到款項時：
借：銀行存款 889 200
貸：應(yīng)收賬款 889 200
4.銷售退回的處理
(1)對于未確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回
借：庫存商品
貸：發(fā)出商品
若原發(fā)出商品時增值稅納稅義務(wù)已發(fā)生
借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
貸：應(yīng)收賬款
(2)對于已確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回
企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入、銷售成本等。銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》。
P231【例11-11】
甲公司在20×7年12月18日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為50 000元，增值稅額為8 500元。該批商品成本為26 000元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。乙公司在20×7年12月27日支付貨款。20×8年4月5日，該批商品因質(zhì)量問題被乙公司退回，甲公司當日支付有關(guān)款項。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅，銷售退回不屬于資產(chǎn)負債表日后事項。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×7年12月18日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入時：
借：應(yīng)收賬款 58 500
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500
借：主營業(yè)務(wù)成本 26 000
貸：庫存商品 26 000
(2)在20×7年12月27日收到貨款時，按銷售總價50 000元的2%享受現(xiàn)金折扣1 000(50 000×2%)元，實際收款57 500(58 500-1 000)元：
借：銀行存款 57 500
財務(wù)費用 1 000
貸：應(yīng)收賬款 58 500
(3)20×8年4月5日發(fā)生銷售退回時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500
貸：銀行存款 57 500
財務(wù)費用 1 000
借：庫存商品 26 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 26 000
5.特殊銷售商品業(yè)務(wù)的處理
銷售方式
收入確認與計量
代銷商品
視同買斷方式
受托方取得代銷商品后，無論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無關(guān)
委托方發(fā)出商品，符合收入確認條件時確認收入
若受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償
委托方收到代銷清單時確認收入
收取手續(xù)費方式
委托方收到代銷清單時確認收入
預(yù)收款銷售方式
發(fā)出商品時
分期收款銷售商品
應(yīng)當按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額
附有銷售退回條件的商品銷售
根據(jù)以往經(jīng)驗?zāi)軌蚝侠砉烙嬐素浛赡苄?BR> 應(yīng)在發(fā)出商品時確認收入，并在期末確認與退貨相關(guān)負債
不能合理估計退貨可能性
應(yīng)在售出商品退貨期滿時確認收入
售后回購
屬于融資交易
不確認收入
售后租回
屬于融資交易
不確認收入
有確鑿證據(jù)表明認定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的
按售價確認收入
以舊換新銷售
按銷售商品收入確認條件確認收入
(1)代銷商品
P232【例11-12】
甲公司委托乙公司銷售商品100件，協(xié)議價為200元/件，成本為120元/件。代銷協(xié)議約定，乙企業(yè)在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關(guān)。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為3 400元。
根據(jù)本例的資料，甲公司采用視同買斷方式委托乙公司代銷商品。因此，甲公司在發(fā)出商品時的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)收賬款 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400
借：主營業(yè)務(wù)成本 12 000
貸：庫存商品 12 000
P232【例11-13】
甲公司委托丙公司銷售商品200件，商品已經(jīng)發(fā)出，每件成本為60元。合同約定丙公司應(yīng)按每件100元對外銷售，甲公司按售價的10%向丙公司支付手續(xù)費。丙公司對外實際銷售100件，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為10 000元，增值稅額為1 700元，款項已經(jīng)收到。甲公司收到丙公司開具的代銷清單時，向丙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。假定甲公司發(fā)出商品時納稅義務(wù)尚未發(fā)生，不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)發(fā)出商品時：
借：委托代銷商品 12 000
貸：庫存商品 12 000
(2)收到代銷清單時：
借：應(yīng)收賬款 11 700
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1 700
借：主營業(yè)務(wù)成本 6 000
貸：委托代銷商品 6 000
借：銷售費用 1 000
貸：應(yīng)收賬款 1 000
(3)收到丙公司支付的貨款時：
借：銀行存款 10 700
貸：應(yīng)收賬款 10 700
丙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)收到商品時：
借：受托代銷商品 20 000
貸：受托代銷商品款 20 000
(2)對外銷售時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)付賬款 10 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1 700
(3)收到增值稅專用發(fā)票時：
借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 1 700
貸：應(yīng)付賬款 1 700
借：受托代銷商品款 10 000
貸：受托代銷商品 10 000
(4)支付貨款并計算代銷手續(xù)費時：
借：應(yīng)付賬款 11 700
貸：銀行存款 10 700
主營業(yè)務(wù)收入 1 000
(2)預(yù)收款銷售商品
P233【例11-14】
甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用預(yù)收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實際成本為700 000元。協(xié)議約定，該批商品銷售價格為1 000 000元，增值稅額為170 000元;乙公司應(yīng)在協(xié)議簽訂時預(yù)付60%的貨款(按銷售價格計算)，剩余貨款于兩個月后支付。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)收到60%貨款時：
借：銀行存款 600 000
貸：預(yù)收賬款 600 000
(2)收到剩余貨款及增值稅額并確認收入時：
借：預(yù)收賬款 600 000
銀行存款 570 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 700 000
貸：庫存商品 700 000
(3)具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品
P234【例11-15】
20×5年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價格為2 000萬元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備成本為1 560萬元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價格為1 600萬元。假定甲公司發(fā)出商品時開出增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅額為340萬元，并于當天收到增值稅額340萬元。
根據(jù)本例的資料，甲公司應(yīng)當確認的銷售商品收入金額為1 600萬元。
根據(jù)下列公式：
未來五年收款額的現(xiàn)值=現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項金額
可以得出：
400×(P/A，r，5)+340=1 600+340=1 940(萬元)
可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計算折現(xiàn)率。
當r=7%時，400×4.1002+340=1 980.08>1 940萬元
當r=8%時，400×3.9927+340=1 937.08<1 940萬元
因此，7%<8%。用插值法計算如下：< p>
現(xiàn)值 利率
1 980.08 7%
1 940 r
1 937.08 8%
= r=7.93%
每期計入財務(wù)費用的金額如表11—1所示。(修改后的表)
表11—1 財務(wù)費用和已收本金計算表單位：萬元
年 份
（t）
未收本金
At＝At-1-Dt-1
財務(wù)費用
B＝A×7.93%
收現(xiàn)總額
C
已收本金
D＝C-B
20×5年 01月01日
1 600
20×5年12月31日
1 326.88
126.88
400
273.12
20×6年12月31日
1 032.10
105.22
400
294.78
20×7年12月31日
713.95
81.85
400
318.15
20×8年12月31日
370.57
56.62
400
343.38
20×9年12月31日
29.43*
400
370.57
總 額
400
2 000
1 600
*尾數(shù)調(diào)整。
根據(jù)表11—1的計算結(jié)果，甲公司各期的會計分錄如下：
(1)20×5年1月1日銷售實現(xiàn)時：
借：長期應(yīng)收款 20 000 000
銀行存款 3 400 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 l6 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400 000
未實現(xiàn)融資收益 4 000 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 15 600 000
貸：庫存商品 15 600 000
(2)20×5年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 1 268 800
貸：財務(wù)費用 1 268 800
(3)20×6年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 1 052 200
貸：財務(wù)費用 1 052 200
(4)20×7年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 818 500
貸：財務(wù)費用 818 500
(5)20×8年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 566 200
貸：財務(wù)費用 566 200
(6)20×9年12月31日收取貨款和增值稅額時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 294 300
貸：財務(wù)費用 294 300
(4)附有銷售退回條件的商品銷售
P236【例11-16】
甲公司是一家健身器材銷售公司。20×7年1月1日，甲公司向乙公司銷售5 000件健身器材，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為2 500 000元，增值稅額為425 000元。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于2月1日之前支付貨款，在6月30日之前有權(quán)退還健身器材。健身器材已經(jīng)發(fā)出，款項尚未收到。假定甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗，估計該批健身器材退貨率約為20%;健身器材發(fā)出時納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生;實際發(fā)生銷售退回時有關(guān)的增值稅額允許沖減。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①1月1日發(fā)出健身器材時：
借：應(yīng)收賬款 2 925 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 425 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000
貸：庫存商品 2 000 000
②1月31日確認估計的銷售退回時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 500 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 400 000
預(yù)計負債 100 000
③2月1日前收到貨款時：
借：銀行存款 2 925 000
貸：應(yīng)收賬款 2 925 000
④6月30日發(fā)生銷售退回，實際退貨量為1 000件，款項已經(jīng)支付：
借：庫存商品 400 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 85 000
預(yù)計負債 100 000
貸：銀行存款 585 000
如果實際退貨量為800件時：
借：庫存商品 320 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 68 000
主營業(yè)務(wù)成本 80 000
預(yù)計負債 100 000
貸：銀行存款 468 000
主營業(yè)務(wù)收入 100 000
如果實際退貨量為1 200件時：
借：庫存商品 480 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 102 000
主營業(yè)務(wù)收入 100 000
預(yù)計負債 100 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 80 000
銀行存款 702 000
⑤6月30日之前如果沒有發(fā)生退貨：
借：主營業(yè)務(wù)成本 400 000
預(yù)計負債 100 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 500 000
即②的相反分錄。
P237【例11-17】
沿用【例11—16】的資料。假定甲公司無法根據(jù)過去的經(jīng)驗，估計該批健身器材的退貨率;健身器材發(fā)出時納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①1月1日發(fā)出健身器材時：
借：應(yīng)收賬款 425 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 425 000
借：發(fā)出商品 2 000 000
貸：庫存商品 2 000 000
②2月1日前收到貨款時：
借：銀行存款 2 925 000
貸：預(yù)收賬款 2 500 000
應(yīng)收賬款 425 000
③6月30日退貨期滿沒有發(fā)生退貨時：
借：預(yù)收賬款 2 500 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000
貸：發(fā)出商品 2 000 000
④6月30日退貨期滿，發(fā)生2 000件退貨時：
借：預(yù)收賬款 2 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 500 000
銀行存款 1 170 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 1 200 000
庫存商品 800 000
貸：發(fā)出商品 2 000 000
(5)售后回購
P238【例11-18】
20×7年5月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為100萬元，增值稅額為17萬元。該批商品成本為80萬元;商品已經(jīng)發(fā)出，款項已經(jīng)收到。協(xié)議約定，甲公司應(yīng)于9月30日將所售商品購回，回購價為110萬元(不含增值稅額)。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①5月1日發(fā)出商品時：
借：銀行存款 1 170 000
貸：其他應(yīng)付款 1 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
借：發(fā)出商品 800 000
貸：庫存商品 800 000
②回購價大于原售價的差額，應(yīng)在回購期間按期計提利息費用，計入當期財務(wù)費用。由于回購期間為5個月，貨幣時間價值影響不大，采用直線法計提利息費用，每月計提利息費用為2((110-100)÷5)萬元。
借：財務(wù)費用 20 000
貸：其他應(yīng)付款 20 000
③9月30日回購商品時，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的商品價格為110萬元，增值稅額為18.7萬元。假定商品已驗收入庫，款項已經(jīng)支付。
借：財務(wù)費用 20 000
貸：其他應(yīng)付款 20 000
借：庫存商品 800 000
貸：發(fā)出商品 800 000
借：其他應(yīng)付款 1 100 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 187 000
貸：銀行存款 1 287 000
假定20×7年12月1日，甲公司……
若甲公司在20×7年確認了收入，日后事項期間發(fā)現(xiàn)差錯，如何更正?假定不考慮所得稅費用和利潤分配的調(diào)整。
錯誤：
借：銀行存款 117
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17
借：主營業(yè)務(wù)成本 80
貸：庫存商品 80
正確：
借：銀行存款 117
貸：其他應(yīng)付款 100
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17
借：發(fā)出商品 80
貸：庫存商品 80
借：財務(wù)費用 2
貸：其他應(yīng)付款 2
更正方法：
(1)將錯誤做法和正確做法相同的科目沖銷;
(2)將錯誤做法剩余的科目反沖，保留正確做法的科目，但涉及損益的科目要用“以前年度損益調(diào)整”科目代替。
更正：
借：以前年度損益調(diào)整 100
貸：其他應(yīng)付款 100
借：發(fā)出商品 80
貸：以前年度損益調(diào)整 80
借：以前年度損益調(diào)整 2
貸：其他應(yīng)付款 2
【例題3·單選題】在采用收取手續(xù)費方式發(fā)出商品時，委托方確認商品銷售收入的時點為( )。
A.委托方發(fā)出商品時
B.受托方銷售商品時
C.委托方收到受托方開具的代銷清單時
D.委托方收到受托代銷商品的銷售貨款時
【答案】C
【解析】委托方應(yīng)在收到受托方開具代銷清單時確認收入。
【例題4·單選題】下列有關(guān)收入確認的表述中，不符合準則規(guī)定的是( )。
A.受托代銷商品收取的手續(xù)費，在收到委托方交付的商品時確認為收入
B.商品售價中包含的可區(qū)分售后服務(wù)費，在提供服務(wù)的期間內(nèi)確認為收入
C.特許權(quán)費中包含的提供初始及后續(xù)服務(wù)費，在提供服務(wù)的期間內(nèi)確認為收入
D.為特定客戶開發(fā)軟件收取的價款，在資產(chǎn)負債表日按開發(fā)的完成程度確認為收入
【答案】A
【解析】受托方在商品銷售后，按應(yīng)收取的手續(xù)費確認收入。
【例題5·單選題】為籌措研發(fā)新藥品所需資金，2008年12月1日，甲公司與丙公司簽訂購銷合同。合同規(guī)定:丙公司購入甲公司積存的100箱B種藥品，每箱銷售價格為20萬元。甲公司已于當日收到丙公司開具的銀行轉(zhuǎn)賬支票，并交付銀行辦理收款。B種藥品每箱銷售成本為10萬元(未計提跌價準備)。同時，雙方還簽訂了補充協(xié)議，補充協(xié)議規(guī)定甲公司于2009年9月30日按每箱26萬元的價格購回全部B種藥品。 甲公司2008年應(yīng)確認的財務(wù)費用為( )萬元。
A.100 B.60 C.0 D.160
【答案】B
【解析】甲公司2008年應(yīng)確認的財務(wù)費用=100×(26-20)÷10=60(萬元)。
【例題6·多選題】關(guān)于銷售商品收入的確認和計量，下列說法中正確的有( )。
A. 采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理
B.對于訂貨銷售，應(yīng)在收到款項時確認為收入
C.對視同買斷代銷方式，委托方一定在收到代銷清單時確認收入
D.對收取手續(xù)費代銷方式，委托方于收到代銷清單時確認收入
E.對視同買斷代銷方式，委托方一定在發(fā)出商品時確認收入
【答案】AD
【解析】對于訂貨銷售，應(yīng)在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認為負債;對視同買斷代銷方式，委托方可能在發(fā)出商品時確認收入，也可能在收到代銷清單時確認收入。
【例題7·單選題】甲公司20×7年l2月3日與乙公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向乙公司銷售A產(chǎn)品400件，單位售價650元(不含增值稅)，增值稅稅率為17%;乙公司應(yīng)在甲公司發(fā)出產(chǎn)品后l個月內(nèi)支付款項，乙公司收到A產(chǎn)品后3個月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題有權(quán)退貨。A產(chǎn)品單位成本為500元。甲公司于20×7年12月10日發(fā)出A產(chǎn)品，并開具增值稅專用發(fā)票。甲公司無法根據(jù)以往經(jīng)驗估計A產(chǎn)品的退貨率。至20×7年l2月31日止，上述已銷售的A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回。 甲公司于20×7年度財務(wù)報告批準對外報出前，A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回;至20×8年3月3日止，20×7年出售的A產(chǎn)品實際退貨率為35%。甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響是( )。
A.0 B.4.2萬元 C.4.5萬元 D.6萬元
【答案】A
【解析】若不能根據(jù)以往的經(jīng)驗決定退貨的可能性，則退貨期滿時確認收入的實現(xiàn)。
【例題8·單選題】甲公司20×7年l2月3日與乙公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向乙公司銷售A產(chǎn)品400件，單位售價650元(不含增值稅)，增值稅稅率為17%;乙公司應(yīng)在甲公司發(fā)出產(chǎn)品后l個月內(nèi)支付款項，乙公司收到A產(chǎn)品后3個月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題有權(quán)退貨。A產(chǎn)品單位成本為500元。
甲公司于20×7年12月10日發(fā)出A產(chǎn)品，并開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)歷史經(jīng)驗，甲公司估計A產(chǎn)品的退貨率為30%。至20×7年l2月31日止，上述已銷售的A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回。
按照稅法規(guī)定，銷貨方于收到購貨方提供的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》時開具紅字增值稅專用發(fā)票，并作減少當期應(yīng)納稅所得額處理。甲公司適用的所得稅稅率為25%，預(yù)計未來期間不會變更;甲公司預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額以利用可抵扣暫時性差異。
甲公司于20×7年度財務(wù)報告批準對外報出前，A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回;至20×8年3月3日止，20×7年出售的A產(chǎn)品實際退貨率為35%。
要求：
根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第(l)至(3)題。(2008年考題)
(1)甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響是( )。
A.0 B.4.2萬元 C.4.5萬元 D.6萬元
【答案】B
【解析】甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響=400×(650-500)×(1-30%)=42000(元)=4.2(萬元)。
(2)甲公司因銷售A產(chǎn)品于20×7年度確認的遞延所得稅費用是( )。
A.-0.45萬元 B.0 C.0.45萬元 D.-l.5 萬元
【答案】A
【解析】預(yù)計負債賬面價值=400×(650-500)×30%=18000元=1.8(萬元)，計稅基礎(chǔ)為0，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異1.8萬元，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)=1.8×25%=0.45(萬元)，遞延所得稅資產(chǎn)增加，所得稅費用減少，20×7年度確認的遞延所得稅費用=-0.45萬元。
(3)下列關(guān)于甲公司20×8年A產(chǎn)品銷售退回會計處理的表述中，正確的是( )。
A.原估計退貨率的部分追溯調(diào)整原已確認的收入
B.高于原估計退貨率的部分追溯調(diào)整原已確認的收入
C.原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期銷售收入
D.高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期的收入
【答案】D
【解析】原估計退貨部分實際發(fā)生時沖減預(yù)計負債，因不屬于資產(chǎn)負債表日后事項，所以，高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期的收入。
本章考情分析
本章內(nèi)容闡述收入、費用和利潤的會計處理。近3年考題除客觀題外，主觀題中也涉及本章內(nèi)容，分數(shù)較高，屬于非常重要的章節(jié)。
本章教材主要變化：(1)修改了對“收入的金額能夠可靠地計量”的解釋;(2)增加了托收承付方式銷售商品的處理;(3)附有銷售退回條件的商品銷售，期末確認與退貨相關(guān)負債通過“預(yù)計負債”科目核算;(4)增加了建設(shè)經(jīng)營移交方式參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)。
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容：(1)收入的確認與計量;(2)管理費用、銷售費用和財務(wù)費用核算的內(nèi)容;(3)營業(yè)外收入和營業(yè)外支出核算的內(nèi)容。
學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題：(1)掌握發(fā)出商品時不確認收入的會計處理;(2)掌握特殊銷售商品業(yè)務(wù)的會計處理;(3)掌握提供勞務(wù)收入的會計處理;(4)掌握建造合同中合同收入和費用的計算及合同預(yù)計損失的計算;(5)掌握管理費用、銷售費用和財務(wù)費用核算的內(nèi)容;(6)掌握營業(yè)外收入和營業(yè)外支出核算的內(nèi)容;(7)本章內(nèi)容經(jīng)常和會計差錯、資產(chǎn)負債表日后事項等內(nèi)容結(jié)合出題。
第一節(jié)收入
一、收入的定義及其分類
收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。
【例題1·單選題】下列各項中，符合收入會計要素定義，可以確認為收入的是( )。
A.出售無形資產(chǎn)收取的價款 B.出售固定資產(chǎn)收取的價款
C.投資性房地產(chǎn)取得的租金收入 D.出售長期股權(quán)投資收取的價款
【答案】C
【解析】投資性房地產(chǎn)取得的租金收入屬于日常活動，符合收入會計要素定義。
二、銷售商品收入
(一)銷售商品收入的確認和計量
1.確認
銷售商品收入只有同時滿足以下條件時，才能加以確認：
(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方
(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制
(3)收入的金額能夠可靠地計量
(4)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)
(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量
根據(jù)收入和費用配比原則，與同一項銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會計期間予以確認。成本不能可靠計量，相關(guān)的收入也不能確認。如已收到價款，收到的價款應(yīng)確認為一項負債。
P225【例11-1】
甲公司銷售一批商品給乙公司。乙公司已根據(jù)甲公司開出的發(fā)票賬單支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交乙公司。
根據(jù)本例的資料，甲公司采用交款提貨的銷售方式，即購買方已根據(jù)銷售方開出的發(fā)票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情況下，購買方支付貨款并取得提貨單，說明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給購買方，雖然商品未實際交付，甲公司仍可以認為商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)當確認收入。
P225【例11-2】
甲公司向乙公司銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，乙公司已經(jīng)預(yù)付部分貨款，剩余貨款由乙公司開出一張商業(yè)承兌匯票，銷售發(fā)票賬單已交付乙公司。乙公司收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒有達到合同約定的要求，立即根據(jù)合同有關(guān)條款與甲公司交涉，要求在價格上給予一定折讓，否則要求退貨。雙方?jīng)]有就此達成一致意見，甲公司也未采取任何補救措施。
根據(jù)本例的資料，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，并將發(fā)票賬單交付買方，同時收到部分貨款，但是由于雙方在商品質(zhì)量的彌補方面未達成一致意見，說明購買方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬仍保留在甲公司，沒有隨商品所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖D(zhuǎn)移，不能確認收入。
P226【例11-3】
甲公司向乙公司銷售一部電梯，電梯已經(jīng)運抵乙公司，發(fā)票賬單已經(jīng)交付，同時收到部分貨款。合同約定，甲公司應(yīng)負責(zé)該電梯的安裝工作，在安裝工作結(jié)束并經(jīng)乙公司驗收合格后，乙公司應(yīng)立即支付剩余貨款。
根據(jù)本例的資料，電梯安裝調(diào)試工作通常是電梯銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會發(fā)生一些不確定因素，影響電梯銷售收入的實現(xiàn)。因此，電梯實物的交付并不表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，不能確認收入。
需要說明的是，如果安裝或檢驗不是銷售合同的重要組成部分的，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認收入。
P226【例11-4】
甲公司為推銷一種新產(chǎn)品，承諾凡購買新產(chǎn)品的客戶均有一個月的試用期，在試用期內(nèi)如果對產(chǎn)品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產(chǎn)品已交付買方，貨款已收訖。
根據(jù)本例的資料，甲公司雖然已將產(chǎn)品售出，并已收到貨款。但是由于是新產(chǎn)品，甲公司無法估計退貨的可能性，這表明產(chǎn)品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨實物的交付而發(fā)生轉(zhuǎn)移，不能確認收入。
P227【例11-5】
甲公司屬于房地產(chǎn)開發(fā)商。甲公司將住宅小區(qū)銷售給客戶后，接受客戶委托代售住宅小區(qū)商品房并管理住宅小區(qū)物業(yè)。
根據(jù)本例的資料，甲公司接受客戶委托代售住宅小區(qū)商品房并管理住宅小區(qū)物業(yè)是與住宅小區(qū)銷售無關(guān)的另一項提供勞務(wù)的交易。甲公司雖然仍對住宅小區(qū)進行管理，但這種管理與住宅小區(qū)的所有權(quán)無關(guān)，因為住宅小區(qū)的所有權(quán)屬于客戶。
P227【例11-6】
乙公司屬于軟件開發(fā)公司。乙公司銷售某成套軟件給客戶后，接受客戶委托對該成套軟件進行日常管理。
根據(jù)本例的資料，乙公司接受客戶委托對成套軟件進行日常管理，是與成套軟件銷售無關(guān)的另一項提供勞務(wù)的交易。乙公司雖然仍對該成套軟件進行管理，但這種管理與成套軟件所有權(quán)無關(guān)，因為成套軟件的所有權(quán)屬于客戶。
P228【例11-7】
甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，約定甲公司生產(chǎn)并向乙公司銷售一臺大型設(shè)備。限于自身生產(chǎn)能力不足，甲公司委托丙公司生產(chǎn)該大型設(shè)備的一個主要部件。甲公司與丙公司簽訂的協(xié)議約定，丙公司生產(chǎn)該主要部件發(fā)生的成本經(jīng)甲公司認定后，其金額的110%即為甲公司應(yīng)支付給丙公司的款項。假定甲公司本身負責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)和丙公司負責(zé)的部件生產(chǎn)任務(wù)均已完成，并由甲公司組裝后運抵乙公司，乙公司驗收合格后及時支付了貨款。但是，丙公司尚未將由其負責(zé)的部件相關(guān)的成本資料交付甲公司認定。
本例中，雖然甲公司已將大型設(shè)備交付乙公司，且已收到貨款。但是，甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達而不能可靠地計量，也不能合理估計。因此，甲公司收到貨款時不應(yīng)確認為收入。
如果甲公司為該大型設(shè)備發(fā)生的相關(guān)成本因丙公司相關(guān)資料未送達而不能可靠地計量，但是甲公司基于以往經(jīng)驗?zāi)軌蚝侠砉烙嫵鲈摯笮驮O(shè)備的成本，仍可以認為滿足本確認條件。
2.計量
企業(yè)應(yīng)當按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。
從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，通常為公允價值。某些情況下，合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，如分期收款銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，沖減財務(wù)費用。
【例題2】甲公司2007年1月1日售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當年末分5年分期收款，每年1000萬元,合計5000萬元，成本為3000萬元。不考慮增值稅。假定購貨方在銷售成立日應(yīng)收金額的公允價值為4000萬元, 實際利率為7.93%。
(1)2007年1月1日
借：長期應(yīng)收款 5000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 4000
未實現(xiàn)融資收益 1000
借：主營業(yè)務(wù)成本 3000
貸：庫存商品 3000
(2)2007年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=每期期初應(yīng)收款本金余額×實際利率
每期期初應(yīng)收款本金余額=期初長期應(yīng)收款余額-期初未實現(xiàn)融資收益余額
未實現(xiàn)融資收益攤銷=(5000-1000)×7.93%=317.20(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 317.20
貸：財務(wù)費用 317.20
(3)2008年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000)-(1000-317.20)]×7.93%=263.05(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 263.05
貸：財務(wù)費用 263.05
(4)2009年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000-1000)-(1000-317.20-263.05)]×7.93%=204.61(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 204.61
貸：財務(wù)費用 204.61
(5)2010年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=[(5000-1000-1000-1000)-(1000-317.20-263.05-204.61)]×7.93%=141.54(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 141.54
貸：財務(wù)費用 141.54
(6)2011年12月31日
未實現(xiàn)融資收益攤銷=1000-317.20-263.05-204.61-141.54=73.60(萬元)
借：銀行存款 1000
貸：長期應(yīng)收款 1000
借：未實現(xiàn)融資收益 73.60
貸：財務(wù)費用 73.60
(二)銷售商品收入的會計處理
1.通常情況下銷售商品收入的處理
2. 托收承付方式銷售商品的處理(新增)
P229【例11-8】
甲公司在20×8年3月12日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為200 000元，增值稅稅額為34 000元，款項尚未收到;該批商品成本為120 000元。甲公司在銷售時已知乙公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與乙公司長期建立的商業(yè)關(guān)系，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司且辦妥托收手續(xù)。假定甲公司銷售該批商品的增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。
根據(jù)本例的資料，由于乙公司資金周轉(zhuǎn)存在困難，因而甲公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給乙公司。根據(jù)銷售商品收入的確認條件，甲公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時不能確認收入，已經(jīng)發(fā)生的商品成本應(yīng)通過“發(fā)出商品”科目反映。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×8年3月12日發(fā)出商品時：
借：發(fā)出商品 120 000
貸：庫存商品 120 000
同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款：
借：應(yīng)收賬款 34 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 34 000
(注：如果銷售該商品的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務(wù)發(fā)生時再作應(yīng)交增值稅的分錄)
(2)20×8年6月10日，甲公司得知乙公司經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，乙公司承諾近期付款時：
借：應(yīng)收賬款 200 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000
貸：發(fā)出商品 120 000
(3)20×8年6月20日收到款項時：
借：銀行存款 234 000
貸：應(yīng)收賬款 234 000
3.銷售商品涉及現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓的會計處理
(1)現(xiàn)金折扣
現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益(財務(wù)費用)。
(2)商業(yè)折扣
銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。
(3)銷售折讓
企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期的銷售商品收入。銷售折讓屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》。
P230【例11-9】
甲公司在20×7年7月1日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為20 000元，增值稅稅額為3 400元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)7月1日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入：
借：應(yīng)收賬款 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400
(2)如果乙公司在7月9日付清貨款，則按銷售總價20 000元的2%享受現(xiàn)金折扣400(20 000×2%)元，實際付款23 000(23 400-400)元。
借：銀行存款 23 000
財務(wù)費用 400
貸：應(yīng)收賬款 23 400
(3)如果乙公司在7月18日付清貨款，則按銷售總價20 000元的1%享受現(xiàn)金折扣200(20 000×1%)元，實際付款23 200(23 400-200)元：
借：銀行存款 23 200
財務(wù)費用 200
貸：應(yīng)收賬款 23 400
(4)如果乙公司在7月底才付清貨款，則按全額付款：
借：銀行存款 23 400
貸：應(yīng)收賬款 23 400
【例11-10】
甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為800 000元，增值稅額為136 000元。乙公司在驗收過程中發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求在價格上給予5%的折讓。假定甲公司已確認銷售收入，款項尚未收到，發(fā)生的銷售折讓允許扣減當期增值稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)銷售實現(xiàn)時：
借：應(yīng)收賬款 936 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 800 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 136 000
(2)發(fā)生銷售折讓時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 40 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 6 800
貸：應(yīng)收賬款 46 800
(3)實際收到款項時：
借：銀行存款 889 200
貸：應(yīng)收賬款 889 200
4.銷售退回的處理
(1)對于未確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回
借：庫存商品
貸：發(fā)出商品
若原發(fā)出商品時增值稅納稅義務(wù)已發(fā)生
借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
貸：應(yīng)收賬款
(2)對于已確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回
企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入、銷售成本等。銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用《企業(yè)會計準則第29號——資產(chǎn)負債表日后事項》。
P231【例11-11】
甲公司在20×7年12月18日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為50 000元，增值稅額為8 500元。該批商品成本為26 000元。為及早收回貨款，甲公司和乙公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。乙公司在20×7年12月27日支付貨款。20×8年4月5日，該批商品因質(zhì)量問題被乙公司退回，甲公司當日支付有關(guān)款項。假定計算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅，銷售退回不屬于資產(chǎn)負債表日后事項。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×7年12月18日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入時：
借：應(yīng)收賬款 58 500
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500
借：主營業(yè)務(wù)成本 26 000
貸：庫存商品 26 000
(2)在20×7年12月27日收到貨款時，按銷售總價50 000元的2%享受現(xiàn)金折扣1 000(50 000×2%)元，實際收款57 500(58 500-1 000)元：
借：銀行存款 57 500
財務(wù)費用 1 000
貸：應(yīng)收賬款 58 500
(3)20×8年4月5日發(fā)生銷售退回時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 50 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500
貸：銀行存款 57 500
財務(wù)費用 1 000
借：庫存商品 26 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 26 000
5.特殊銷售商品業(yè)務(wù)的處理
銷售方式
收入確認與計量
代銷商品
視同買斷方式
受托方取得代銷商品后，無論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無關(guān)
委托方發(fā)出商品，符合收入確認條件時確認收入
若受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償
委托方收到代銷清單時確認收入
收取手續(xù)費方式
委托方收到代銷清單時確認收入
預(yù)收款銷售方式
發(fā)出商品時
分期收款銷售商品
應(yīng)當按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額
附有銷售退回條件的商品銷售
根據(jù)以往經(jīng)驗?zāi)軌蚝侠砉烙嬐素浛赡苄?BR> 應(yīng)在發(fā)出商品時確認收入，并在期末確認與退貨相關(guān)負債
不能合理估計退貨可能性
應(yīng)在售出商品退貨期滿時確認收入
售后回購
屬于融資交易
不確認收入
售后租回
屬于融資交易
不確認收入
有確鑿證據(jù)表明認定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的
按售價確認收入
以舊換新銷售
按銷售商品收入確認條件確認收入
(1)代銷商品
P232【例11-12】
甲公司委托乙公司銷售商品100件，協(xié)議價為200元/件，成本為120元/件。代銷協(xié)議約定，乙企業(yè)在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關(guān)。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為3 400元。
根據(jù)本例的資料，甲公司采用視同買斷方式委托乙公司代銷商品。因此，甲公司在發(fā)出商品時的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)收賬款 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400
借：主營業(yè)務(wù)成本 12 000
貸：庫存商品 12 000
P232【例11-13】
甲公司委托丙公司銷售商品200件，商品已經(jīng)發(fā)出，每件成本為60元。合同約定丙公司應(yīng)按每件100元對外銷售，甲公司按售價的10%向丙公司支付手續(xù)費。丙公司對外實際銷售100件，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為10 000元，增值稅額為1 700元，款項已經(jīng)收到。甲公司收到丙公司開具的代銷清單時，向丙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。假定甲公司發(fā)出商品時納稅義務(wù)尚未發(fā)生，不考慮其他因素。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)發(fā)出商品時：
借：委托代銷商品 12 000
貸：庫存商品 12 000
(2)收到代銷清單時：
借：應(yīng)收賬款 11 700
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1 700
借：主營業(yè)務(wù)成本 6 000
貸：委托代銷商品 6 000
借：銷售費用 1 000
貸：應(yīng)收賬款 1 000
(3)收到丙公司支付的貨款時：
借：銀行存款 10 700
貸：應(yīng)收賬款 10 700
丙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)收到商品時：
借：受托代銷商品 20 000
貸：受托代銷商品款 20 000
(2)對外銷售時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)付賬款 10 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1 700
(3)收到增值稅專用發(fā)票時：
借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 1 700
貸：應(yīng)付賬款 1 700
借：受托代銷商品款 10 000
貸：受托代銷商品 10 000
(4)支付貨款并計算代銷手續(xù)費時：
借：應(yīng)付賬款 11 700
貸：銀行存款 10 700
主營業(yè)務(wù)收入 1 000
(2)預(yù)收款銷售商品
P233【例11-14】
甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用預(yù)收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實際成本為700 000元。協(xié)議約定，該批商品銷售價格為1 000 000元，增值稅額為170 000元;乙公司應(yīng)在協(xié)議簽訂時預(yù)付60%的貨款(按銷售價格計算)，剩余貨款于兩個月后支付。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)收到60%貨款時：
借：銀行存款 600 000
貸：預(yù)收賬款 600 000
(2)收到剩余貨款及增值稅額并確認收入時：
借：預(yù)收賬款 600 000
銀行存款 570 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 700 000
貸：庫存商品 700 000
(3)具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品
P234【例11-15】
20×5年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價格為2 000萬元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備成本為1 560萬元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價格為1 600萬元。假定甲公司發(fā)出商品時開出增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅額為340萬元，并于當天收到增值稅額340萬元。
根據(jù)本例的資料，甲公司應(yīng)當確認的銷售商品收入金額為1 600萬元。
根據(jù)下列公式：
未來五年收款額的現(xiàn)值=現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項金額
可以得出：
400×(P/A，r，5)+340=1 600+340=1 940(萬元)
可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計算折現(xiàn)率。
當r=7%時，400×4.1002+340=1 980.08>1 940萬元
當r=8%時，400×3.9927+340=1 937.08<1 940萬元
因此，7%<8%。用插值法計算如下：< p>
現(xiàn)值 利率
1 980.08 7%
1 940 r
1 937.08 8%
= r=7.93%
每期計入財務(wù)費用的金額如表11—1所示。(修改后的表)
表11—1 財務(wù)費用和已收本金計算表單位：萬元
年 份
（t）
未收本金
At＝At-1-Dt-1
財務(wù)費用
B＝A×7.93%
收現(xiàn)總額
C
已收本金
D＝C-B
20×5年 01月01日
1 600
20×5年12月31日
1 326.88
126.88
400
273.12
20×6年12月31日
1 032.10
105.22
400
294.78
20×7年12月31日
713.95
81.85
400
318.15
20×8年12月31日
370.57
56.62
400
343.38
20×9年12月31日
29.43*
400
370.57
總 額
400
2 000
1 600
*尾數(shù)調(diào)整。
根據(jù)表11—1的計算結(jié)果，甲公司各期的會計分錄如下：
(1)20×5年1月1日銷售實現(xiàn)時：
借：長期應(yīng)收款 20 000 000
銀行存款 3 400 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 l6 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400 000
未實現(xiàn)融資收益 4 000 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 15 600 000
貸：庫存商品 15 600 000
(2)20×5年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 1 268 800
貸：財務(wù)費用 1 268 800
(3)20×6年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 1 052 200
貸：財務(wù)費用 1 052 200
(4)20×7年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 818 500
貸：財務(wù)費用 818 500
(5)20×8年12月31日收取貨款時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 566 200
貸：財務(wù)費用 566 200
(6)20×9年12月31日收取貨款和增值稅額時：
借：銀行存款 4 000 000
貸：長期應(yīng)收款 4 000 000
借：未實現(xiàn)融資收益 294 300
貸：財務(wù)費用 294 300
(4)附有銷售退回條件的商品銷售
P236【例11-16】
甲公司是一家健身器材銷售公司。20×7年1月1日，甲公司向乙公司銷售5 000件健身器材，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為2 500 000元，增值稅額為425 000元。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)于2月1日之前支付貨款，在6月30日之前有權(quán)退還健身器材。健身器材已經(jīng)發(fā)出，款項尚未收到。假定甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗，估計該批健身器材退貨率約為20%;健身器材發(fā)出時納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生;實際發(fā)生銷售退回時有關(guān)的增值稅額允許沖減。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①1月1日發(fā)出健身器材時：
借：應(yīng)收賬款 2 925 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 425 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000
貸：庫存商品 2 000 000
②1月31日確認估計的銷售退回時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 500 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 400 000
預(yù)計負債 100 000
③2月1日前收到貨款時：
借：銀行存款 2 925 000
貸：應(yīng)收賬款 2 925 000
④6月30日發(fā)生銷售退回，實際退貨量為1 000件，款項已經(jīng)支付：
借：庫存商品 400 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 85 000
預(yù)計負債 100 000
貸：銀行存款 585 000
如果實際退貨量為800件時：
借：庫存商品 320 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 68 000
主營業(yè)務(wù)成本 80 000
預(yù)計負債 100 000
貸：銀行存款 468 000
主營業(yè)務(wù)收入 100 000
如果實際退貨量為1 200件時：
借：庫存商品 480 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 102 000
主營業(yè)務(wù)收入 100 000
預(yù)計負債 100 000
貸：主營業(yè)務(wù)成本 80 000
銀行存款 702 000
⑤6月30日之前如果沒有發(fā)生退貨：
借：主營業(yè)務(wù)成本 400 000
預(yù)計負債 100 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 500 000
即②的相反分錄。
P237【例11-17】
沿用【例11—16】的資料。假定甲公司無法根據(jù)過去的經(jīng)驗，估計該批健身器材的退貨率;健身器材發(fā)出時納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①1月1日發(fā)出健身器材時：
借：應(yīng)收賬款 425 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 425 000
借：發(fā)出商品 2 000 000
貸：庫存商品 2 000 000
②2月1日前收到貨款時：
借：銀行存款 2 925 000
貸：預(yù)收賬款 2 500 000
應(yīng)收賬款 425 000
③6月30日退貨期滿沒有發(fā)生退貨時：
借：預(yù)收賬款 2 500 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000
貸：發(fā)出商品 2 000 000
④6月30日退貨期滿，發(fā)生2 000件退貨時：
借：預(yù)收賬款 2 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 500 000
銀行存款 1 170 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 1 200 000
庫存商品 800 000
貸：發(fā)出商品 2 000 000
(5)售后回購
P238【例11-18】
20×7年5月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為100萬元，增值稅額為17萬元。該批商品成本為80萬元;商品已經(jīng)發(fā)出，款項已經(jīng)收到。協(xié)議約定，甲公司應(yīng)于9月30日將所售商品購回，回購價為110萬元(不含增值稅額)。甲公司的賬務(wù)處理如下：
①5月1日發(fā)出商品時：
借：銀行存款 1 170 000
貸：其他應(yīng)付款 1 000 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 000
借：發(fā)出商品 800 000
貸：庫存商品 800 000
②回購價大于原售價的差額，應(yīng)在回購期間按期計提利息費用，計入當期財務(wù)費用。由于回購期間為5個月，貨幣時間價值影響不大，采用直線法計提利息費用，每月計提利息費用為2((110-100)÷5)萬元。
借：財務(wù)費用 20 000
貸：其他應(yīng)付款 20 000
③9月30日回購商品時，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的商品價格為110萬元，增值稅額為18.7萬元。假定商品已驗收入庫，款項已經(jīng)支付。
借：財務(wù)費用 20 000
貸：其他應(yīng)付款 20 000
借：庫存商品 800 000
貸：發(fā)出商品 800 000
借：其他應(yīng)付款 1 100 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 187 000
貸：銀行存款 1 287 000
假定20×7年12月1日，甲公司……
若甲公司在20×7年確認了收入，日后事項期間發(fā)現(xiàn)差錯，如何更正?假定不考慮所得稅費用和利潤分配的調(diào)整。
錯誤：
借：銀行存款 117
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17
借：主營業(yè)務(wù)成本 80
貸：庫存商品 80
正確：
借：銀行存款 117
貸：其他應(yīng)付款 100
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17
借：發(fā)出商品 80
貸：庫存商品 80
借：財務(wù)費用 2
貸：其他應(yīng)付款 2
更正方法：
(1)將錯誤做法和正確做法相同的科目沖銷;
(2)將錯誤做法剩余的科目反沖，保留正確做法的科目，但涉及損益的科目要用“以前年度損益調(diào)整”科目代替。
更正：
借：以前年度損益調(diào)整 100
貸：其他應(yīng)付款 100
借：發(fā)出商品 80
貸：以前年度損益調(diào)整 80
借：以前年度損益調(diào)整 2
貸：其他應(yīng)付款 2
【例題3·單選題】在采用收取手續(xù)費方式發(fā)出商品時，委托方確認商品銷售收入的時點為( )。
A.委托方發(fā)出商品時
B.受托方銷售商品時
C.委托方收到受托方開具的代銷清單時
D.委托方收到受托代銷商品的銷售貨款時
【答案】C
【解析】委托方應(yīng)在收到受托方開具代銷清單時確認收入。
【例題4·單選題】下列有關(guān)收入確認的表述中，不符合準則規(guī)定的是( )。
A.受托代銷商品收取的手續(xù)費，在收到委托方交付的商品時確認為收入
B.商品售價中包含的可區(qū)分售后服務(wù)費，在提供服務(wù)的期間內(nèi)確認為收入
C.特許權(quán)費中包含的提供初始及后續(xù)服務(wù)費，在提供服務(wù)的期間內(nèi)確認為收入
D.為特定客戶開發(fā)軟件收取的價款，在資產(chǎn)負債表日按開發(fā)的完成程度確認為收入
【答案】A
【解析】受托方在商品銷售后，按應(yīng)收取的手續(xù)費確認收入。
【例題5·單選題】為籌措研發(fā)新藥品所需資金，2008年12月1日，甲公司與丙公司簽訂購銷合同。合同規(guī)定:丙公司購入甲公司積存的100箱B種藥品，每箱銷售價格為20萬元。甲公司已于當日收到丙公司開具的銀行轉(zhuǎn)賬支票，并交付銀行辦理收款。B種藥品每箱銷售成本為10萬元(未計提跌價準備)。同時，雙方還簽訂了補充協(xié)議，補充協(xié)議規(guī)定甲公司于2009年9月30日按每箱26萬元的價格購回全部B種藥品。 甲公司2008年應(yīng)確認的財務(wù)費用為( )萬元。
A.100 B.60 C.0 D.160
【答案】B
【解析】甲公司2008年應(yīng)確認的財務(wù)費用=100×(26-20)÷10=60(萬元)。
【例題6·多選題】關(guān)于銷售商品收入的確認和計量，下列說法中正確的有( )。
A. 采用以舊換新方式銷售商品的，銷售的商品應(yīng)當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理
B.對于訂貨銷售，應(yīng)在收到款項時確認為收入
C.對視同買斷代銷方式，委托方一定在收到代銷清單時確認收入
D.對收取手續(xù)費代銷方式，委托方于收到代銷清單時確認收入
E.對視同買斷代銷方式，委托方一定在發(fā)出商品時確認收入
【答案】AD
【解析】對于訂貨銷售，應(yīng)在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認為負債;對視同買斷代銷方式，委托方可能在發(fā)出商品時確認收入，也可能在收到代銷清單時確認收入。
【例題7·單選題】甲公司20×7年l2月3日與乙公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向乙公司銷售A產(chǎn)品400件，單位售價650元(不含增值稅)，增值稅稅率為17%;乙公司應(yīng)在甲公司發(fā)出產(chǎn)品后l個月內(nèi)支付款項，乙公司收到A產(chǎn)品后3個月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題有權(quán)退貨。A產(chǎn)品單位成本為500元。甲公司于20×7年12月10日發(fā)出A產(chǎn)品，并開具增值稅專用發(fā)票。甲公司無法根據(jù)以往經(jīng)驗估計A產(chǎn)品的退貨率。至20×7年l2月31日止，上述已銷售的A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回。 甲公司于20×7年度財務(wù)報告批準對外報出前，A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回;至20×8年3月3日止，20×7年出售的A產(chǎn)品實際退貨率為35%。甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響是( )。
A.0 B.4.2萬元 C.4.5萬元 D.6萬元
【答案】A
【解析】若不能根據(jù)以往的經(jīng)驗決定退貨的可能性，則退貨期滿時確認收入的實現(xiàn)。
【例題8·單選題】甲公司20×7年l2月3日與乙公司簽訂產(chǎn)品銷售合同。合同約定，甲公司向乙公司銷售A產(chǎn)品400件，單位售價650元(不含增值稅)，增值稅稅率為17%;乙公司應(yīng)在甲公司發(fā)出產(chǎn)品后l個月內(nèi)支付款項，乙公司收到A產(chǎn)品后3個月內(nèi)如發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問題有權(quán)退貨。A產(chǎn)品單位成本為500元。
甲公司于20×7年12月10日發(fā)出A產(chǎn)品，并開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)歷史經(jīng)驗，甲公司估計A產(chǎn)品的退貨率為30%。至20×7年l2月31日止，上述已銷售的A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回。
按照稅法規(guī)定，銷貨方于收到購貨方提供的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》時開具紅字增值稅專用發(fā)票，并作減少當期應(yīng)納稅所得額處理。甲公司適用的所得稅稅率為25%，預(yù)計未來期間不會變更;甲公司預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額以利用可抵扣暫時性差異。
甲公司于20×7年度財務(wù)報告批準對外報出前，A產(chǎn)品尚未發(fā)生退回;至20×8年3月3日止，20×7年出售的A產(chǎn)品實際退貨率為35%。
要求：
根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第(l)至(3)題。(2008年考題)
(1)甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響是( )。
A.0 B.4.2萬元 C.4.5萬元 D.6萬元
【答案】B
【解析】甲公司因銷售A產(chǎn)品對20×7年度利潤總額的影響=400×(650-500)×(1-30%)=42000(元)=4.2(萬元)。
(2)甲公司因銷售A產(chǎn)品于20×7年度確認的遞延所得稅費用是( )。
A.-0.45萬元 B.0 C.0.45萬元 D.-l.5 萬元
【答案】A
【解析】預(yù)計負債賬面價值=400×(650-500)×30%=18000元=1.8(萬元)，計稅基礎(chǔ)為0，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異1.8萬元，應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)=1.8×25%=0.45(萬元)，遞延所得稅資產(chǎn)增加，所得稅費用減少，20×7年度確認的遞延所得稅費用=-0.45萬元。
(3)下列關(guān)于甲公司20×8年A產(chǎn)品銷售退回會計處理的表述中，正確的是( )。
A.原估計退貨率的部分追溯調(diào)整原已確認的收入
B.高于原估計退貨率的部分追溯調(diào)整原已確認的收入
C.原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期銷售收入
D.高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期的收入
【答案】D
【解析】原估計退貨部分實際發(fā)生時沖減預(yù)計負債，因不屬于資產(chǎn)負債表日后事項，所以，高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期的收入。