一、本章大綱
1．舞弊的含義和種類
（1）舞弊的含義
（2）舞弊的種類
2．治理層、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
（1）治理層、管理層的責(zé)任
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
3．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
（1）詢問
①詢問對(duì)象
②詢問內(nèi)容
③獲取管理層聲明
（2）考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素
（3）實(shí)施分析程序
（4）考慮其他信息
（5）組織項(xiàng)目組討論
4．識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
5．應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序
6．評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)
（1）發(fā)現(xiàn)舞弊時(shí)采取的措施
（2）考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響
（3）與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
①與管理層的溝通
②與治理層的溝通
③與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
二、本章歷年試題
多項(xiàng)選擇題
G注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)庚公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。在對(duì)因舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)時(shí)，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到下列事項(xiàng)，請(qǐng)代為做出正確的專業(yè)判斷。
1．在識(shí)別和評(píng)估庚公司因舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，下列做法正確的有（?。?BR> A．考慮是否存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素
B．考慮在實(shí)施分析程序時(shí)發(fā)現(xiàn)的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系
C．考慮客戶承接或續(xù)約過程中獲取的信息
D．詢問管理層針對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制
【答案】ABCD
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢問了解治理層如何監(jiān)督管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程，以及管理層為降低舞弊風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制；在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所獲取的信息是否表明存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素；在實(shí)施分析程序以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系；注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)所獲取的其他信息，是否表明被審計(jì)單位存在舞弊的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
2．在對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估后，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為庚公司管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)很高。對(duì)此，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常實(shí)施的審計(jì)程序有（ ）。
A．測(cè)試會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)
B．復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理
C．對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)庚公司及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性
D．對(duì)相關(guān)控制活動(dòng)的運(yùn)行有效性進(jìn)行測(cè)試
【答案】ABC
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序：（1）測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；（2）復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（3）對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易。
3．在對(duì)與虛假銷售有關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估后，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定增加審計(jì)程序的不可預(yù)測(cè)性。下列審計(jì)程序中，通常能夠達(dá)到這一目的的有（?。?。
A．對(duì)賬面金額較小的存貨實(shí)施監(jiān)盤程序
B．不預(yù)先通知存貨監(jiān)盤地點(diǎn)
C．對(duì)銷貨交易的具體條款進(jìn)行函證
D．對(duì)大額應(yīng)收賬款進(jìn)行函證
【答案】ABC
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過增加審計(jì)程序提高審計(jì)程序的不可預(yù)見性：（1）對(duì)某些以前未測(cè)試的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；（2）調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間，使其超出被審計(jì)單位的預(yù)期；（3）采用不同的審計(jì)抽樣方法，使當(dāng)年抽取的測(cè)試樣本與以前有所不同；（4）選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序或預(yù)先不告知被審計(jì)單位所選定的測(cè)試地點(diǎn)。
4．在實(shí)施審計(jì)過程中，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)庚公司財(cái)務(wù)經(jīng)理張某貪污5萬元。對(duì)該事項(xiàng)，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取的措施有（?。?。
A．重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響
B．直接向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告
C．盡早向庚公司治理層報(bào)告
D．重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性
【答案】ACD
【解析】如果錯(cuò)報(bào)涉及較高級(jí)別的管理層，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取措施：（1）重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響；（2）重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性。如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以及其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早的將此類事項(xiàng)與治理層溝通。
判斷題
在識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。（?。?BR> 【答案】√
【解析】在我國(guó)，收入也是上市公司財(cái)務(wù)舞弊案中造假的主要領(lǐng)域。因此，準(zhǔn)則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
三、本章考點(diǎn)精講
1．舞弊含義和種類
（1）舞弊的含義
被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊是一個(gè)寬泛的法律概念，但本準(zhǔn)則并不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)舞弊是否已經(jīng)發(fā)生作出法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的舞弊。
（2）舞弊的種類
①對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)；
②侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)。
2．舞弊發(fā)生的因素
舞弊的發(fā)生一般都同時(shí)具備三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素：
（1）動(dòng)機(jī)或壓力——對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告，可能源于管理層通過操縱利潤(rùn)誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)被審計(jì)單位業(yè)績(jī)或盈利能力的判斷。
（2）機(jī)會(huì)。舞弊者需要具有舞弊的機(jī)會(huì)，舞弊才可能成功。
（3）借口。
3．治理層、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
（1）治理層和管理層的責(zé)任——防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計(jì)單位治理層和管理層的責(zé)任。
①治理層的責(zé)任——治理層有責(zé)任監(jiān)督管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制。
②管理層的責(zé)任——在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括制定和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的控制，并對(duì)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施管理。
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任——按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證，無論該錯(cuò)報(bào)是由于舞弊還是錯(cuò)誤導(dǎo)致。
4．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
（1）詢問
①詢問對(duì)象。
②詢問內(nèi)容：
A．在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問：管理層對(duì)舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估；管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程；管理層就其對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程與治理層溝通的情況；管理層就其經(jīng)營(yíng)理念及道德觀念與員工溝通的情況等事項(xiàng)。
B．如果被審計(jì)單位設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問內(nèi)部審計(jì)人員，詢問內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位舞弊風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)；在本期是否實(shí)施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序；是否了解任何舞弊事實(shí)、舞弊嫌疑或舞弊指揮；管理層對(duì)通過內(nèi)部審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施等內(nèi)容。
（2）考慮舞弊因素
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，考慮被審計(jì)單位的規(guī)模、復(fù)雜程度、所有權(quán)結(jié)構(gòu)及所處行業(yè)等，以確定舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的相關(guān)性和重要程度。
（3）實(shí)施分析程序
在實(shí)施分析程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)預(yù)期可能存在的合理關(guān)系，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較；如果發(fā)現(xiàn)異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識(shí)別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮這些比較結(jié)果。
（4）考慮其他信息
（5）組織項(xiàng)目組討論
5．識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）在識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設(shè)計(jì)、實(shí)施的內(nèi)部控制，以進(jìn)一步了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素及管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。
6．應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施——注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施，并針對(duì)評(píng)估的舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序——舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。包括改變擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、改變實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間、改變審計(jì)程序的范圍。
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序——管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)該特別風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序包括：測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
7．評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)施的審計(jì)程序和獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是否仍然適當(dāng)。如果認(rèn)為不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施追加的審計(jì)程序或修改審計(jì)程序。
（1）考慮審計(jì)工作完成階段實(shí)施分析程序的結(jié)果對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的趨勢(shì)或關(guān)系，尤其是與期末確認(rèn)的收入或利潤(rùn)有關(guān)的異常趨勢(shì)或關(guān)系。
（2）發(fā)現(xiàn)舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)的影響
① 如果某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)表明存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)對(duì)審計(jì)工作其他方面的影響，特別是考慮管理層聲明的可靠性。
② 注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)將審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的舞弊視為孤立發(fā)生的事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)是否表明，在某一特定領(lǐng)域存在舞弊導(dǎo)致的更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
③ 如果認(rèn)為錯(cuò)報(bào)是舞弊或可能是舞弊導(dǎo)致的，即使錯(cuò)報(bào)金額對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響并不重大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍應(yīng)考慮錯(cuò)報(bào)涉及的人員在被審計(jì)單位中的職位。如果錯(cuò)報(bào)涉及較高級(jí)別的管理層，即使錯(cuò)報(bào)金額對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響并不重大，也可能表明存在更具廣泛影響的問題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施：重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響、重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性，包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計(jì)證據(jù)的文件和會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
8．與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
（1）與管理層的溝通——如果發(fā)現(xiàn)舞弊或獲取的信息表明可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與適當(dāng)層次的管理層溝通。并考慮串通舞弊的可能性、舞弊嫌疑的性質(zhì)和重大程度等因素的影響。
（2）與治理層的溝通——如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以及其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與治理層溝通。
（3）與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通——如果在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)管理層和治理層的重大舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮征詢法律意見，以采取適當(dāng)措施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，確定是否向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告管理層和治理層的重大舞弊。
1．舞弊的含義和種類
（1）舞弊的含義
（2）舞弊的種類
2．治理層、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
（1）治理層、管理層的責(zé)任
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
3．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
（1）詢問
①詢問對(duì)象
②詢問內(nèi)容
③獲取管理層聲明
（2）考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素
（3）實(shí)施分析程序
（4）考慮其他信息
（5）組織項(xiàng)目組討論
4．識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
5．應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序
6．評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)
（1）發(fā)現(xiàn)舞弊時(shí)采取的措施
（2）考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響
（3）與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
①與管理層的溝通
②與治理層的溝通
③與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
二、本章歷年試題
多項(xiàng)選擇題
G注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)庚公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。在對(duì)因舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)時(shí)，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到下列事項(xiàng)，請(qǐng)代為做出正確的專業(yè)判斷。
1．在識(shí)別和評(píng)估庚公司因舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，下列做法正確的有（?。?BR> A．考慮是否存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素
B．考慮在實(shí)施分析程序時(shí)發(fā)現(xiàn)的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系
C．考慮客戶承接或續(xù)約過程中獲取的信息
D．詢問管理層針對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制
【答案】ABCD
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢問了解治理層如何監(jiān)督管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程，以及管理層為降低舞弊風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制；在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所獲取的信息是否表明存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素；在實(shí)施分析程序以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系；注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)所獲取的其他信息，是否表明被審計(jì)單位存在舞弊的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
2．在對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估后，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為庚公司管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)很高。對(duì)此，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常實(shí)施的審計(jì)程序有（ ）。
A．測(cè)試會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)
B．復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理
C．對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)庚公司及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性
D．對(duì)相關(guān)控制活動(dòng)的運(yùn)行有效性進(jìn)行測(cè)試
【答案】ABC
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序：（1）測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；（2）復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（3）對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易。
3．在對(duì)與虛假銷售有關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估后，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定增加審計(jì)程序的不可預(yù)測(cè)性。下列審計(jì)程序中，通常能夠達(dá)到這一目的的有（?。?。
A．對(duì)賬面金額較小的存貨實(shí)施監(jiān)盤程序
B．不預(yù)先通知存貨監(jiān)盤地點(diǎn)
C．對(duì)銷貨交易的具體條款進(jìn)行函證
D．對(duì)大額應(yīng)收賬款進(jìn)行函證
【答案】ABC
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過增加審計(jì)程序提高審計(jì)程序的不可預(yù)見性：（1）對(duì)某些以前未測(cè)試的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；（2）調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間，使其超出被審計(jì)單位的預(yù)期；（3）采用不同的審計(jì)抽樣方法，使當(dāng)年抽取的測(cè)試樣本與以前有所不同；（4）選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序或預(yù)先不告知被審計(jì)單位所選定的測(cè)試地點(diǎn)。
4．在實(shí)施審計(jì)過程中，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)庚公司財(cái)務(wù)經(jīng)理張某貪污5萬元。對(duì)該事項(xiàng)，G注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取的措施有（?。?。
A．重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響
B．直接向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告
C．盡早向庚公司治理層報(bào)告
D．重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性
【答案】ACD
【解析】如果錯(cuò)報(bào)涉及較高級(jí)別的管理層，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取措施：（1）重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響；（2）重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性。如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以及其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早的將此類事項(xiàng)與治理層溝通。
判斷題
在識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。（?。?BR> 【答案】√
【解析】在我國(guó)，收入也是上市公司財(cái)務(wù)舞弊案中造假的主要領(lǐng)域。因此，準(zhǔn)則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
三、本章考點(diǎn)精講
1．舞弊含義和種類
（1）舞弊的含義
被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊是一個(gè)寬泛的法律概念，但本準(zhǔn)則并不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)舞弊是否已經(jīng)發(fā)生作出法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的舞弊。
（2）舞弊的種類
①對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)；
②侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)。
2．舞弊發(fā)生的因素
舞弊的發(fā)生一般都同時(shí)具備三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素：
（1）動(dòng)機(jī)或壓力——對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告，可能源于管理層通過操縱利潤(rùn)誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)被審計(jì)單位業(yè)績(jī)或盈利能力的判斷。
（2）機(jī)會(huì)。舞弊者需要具有舞弊的機(jī)會(huì)，舞弊才可能成功。
（3）借口。
3．治理層、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
（1）治理層和管理層的責(zé)任——防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計(jì)單位治理層和管理層的責(zé)任。
①治理層的責(zé)任——治理層有責(zé)任監(jiān)督管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制。
②管理層的責(zé)任——在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括制定和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的控制，并對(duì)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施管理。
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任——按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證，無論該錯(cuò)報(bào)是由于舞弊還是錯(cuò)誤導(dǎo)致。
4．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
（1）詢問
①詢問對(duì)象。
②詢問內(nèi)容：
A．在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問：管理層對(duì)舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估；管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程；管理層就其對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和應(yīng)對(duì)過程與治理層溝通的情況；管理層就其經(jīng)營(yíng)理念及道德觀念與員工溝通的情況等事項(xiàng)。
B．如果被審計(jì)單位設(shè)有內(nèi)部審計(jì)部門，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問內(nèi)部審計(jì)人員，詢問內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位舞弊風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)；在本期是否實(shí)施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序；是否了解任何舞弊事實(shí)、舞弊嫌疑或舞弊指揮；管理層對(duì)通過內(nèi)部審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施等內(nèi)容。
（2）考慮舞弊因素
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，考慮被審計(jì)單位的規(guī)模、復(fù)雜程度、所有權(quán)結(jié)構(gòu)及所處行業(yè)等，以確定舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的相關(guān)性和重要程度。
（3）實(shí)施分析程序
在實(shí)施分析程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)預(yù)期可能存在的合理關(guān)系，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較；如果發(fā)現(xiàn)異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在識(shí)別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考慮這些比較結(jié)果。
（4）考慮其他信息
（5）組織項(xiàng)目組討論
5．識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）在識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別和評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設(shè)計(jì)、實(shí)施的內(nèi)部控制，以進(jìn)一步了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素及管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。
6．應(yīng)對(duì)舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施——注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施，并針對(duì)評(píng)估的舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序——舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。包括改變擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、改變實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間、改變審計(jì)程序的范圍。
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序——管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)屬于特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)該特別風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序包括：測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表作出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
7．評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)施的審計(jì)程序和獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是否仍然適當(dāng)。如果認(rèn)為不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施追加的審計(jì)程序或修改審計(jì)程序。
（1）考慮審計(jì)工作完成階段實(shí)施分析程序的結(jié)果對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的趨勢(shì)或關(guān)系，尤其是與期末確認(rèn)的收入或利潤(rùn)有關(guān)的異常趨勢(shì)或關(guān)系。
（2）發(fā)現(xiàn)舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)的影響
① 如果某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)表明存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)對(duì)審計(jì)工作其他方面的影響，特別是考慮管理層聲明的可靠性。
② 注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)將審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的舞弊視為孤立發(fā)生的事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)是否表明，在某一特定領(lǐng)域存在舞弊導(dǎo)致的更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
③ 如果認(rèn)為錯(cuò)報(bào)是舞弊或可能是舞弊導(dǎo)致的，即使錯(cuò)報(bào)金額對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響并不重大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍應(yīng)考慮錯(cuò)報(bào)涉及的人員在被審計(jì)單位中的職位。如果錯(cuò)報(bào)涉及較高級(jí)別的管理層，即使錯(cuò)報(bào)金額對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響并不重大，也可能表明存在更具廣泛影響的問題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施：重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響、重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性，包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計(jì)證據(jù)的文件和會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
8．與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通
（1）與管理層的溝通——如果發(fā)現(xiàn)舞弊或獲取的信息表明可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與適當(dāng)層次的管理層溝通。并考慮串通舞弊的可能性、舞弊嫌疑的性質(zhì)和重大程度等因素的影響。
（2）與治理層的溝通——如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工以及其舞弊行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的其他人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡早將此類事項(xiàng)與治理層溝通。
（3）與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通——如果在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)管理層和治理層的重大舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮征詢法律意見，以采取適當(dāng)措施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，確定是否向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告管理層和治理層的重大舞弊。