第 十 章 資產(chǎn)減值
第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述
一、資產(chǎn)減值的范圍
資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說(shuō)明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。
本章涉及的資產(chǎn)減值對(duì)象主要包括以下資產(chǎn)：
（1）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資；
長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備有兩個(gè)準(zhǔn)則規(guī)范：
1、減值準(zhǔn)則：子公司、聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)公司
2、金融工具確認(rèn)計(jì)量中規(guī)范的：對(duì)被投資單位不具有重大影響或共同控制，在活躍市場(chǎng)中無(wú)報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，長(zhǎng)期股權(quán)投資減值。
但兩個(gè)都是計(jì)提減值準(zhǔn)備后不能轉(zhuǎn)回
（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；
（3）固定資產(chǎn)；
（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；
（5）無(wú)形資產(chǎn)；
（6）商譽(yù)；
（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。
二、資產(chǎn)減值的跡象與測(cè)試
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；對(duì)于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。
資產(chǎn)減值的測(cè)試（不是到期末對(duì)所有的資產(chǎn)都必須進(jìn)行減值測(cè)試）
企業(yè)資產(chǎn)存在下列情況的，可以不估計(jì)其可收回金額：
1.以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，之后又沒(méi)有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)的，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日可以不需重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中所列示的一種或者多種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了這些減值跡象的，在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)可以不需因?yàn)樯鲜鰷p值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量
一、估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的基本方法
資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。因此，計(jì)算確定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)以下步驟：
第一步，計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。
第二步，計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
第三步，比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。
P181例外情況：
1.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過(guò)了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額。
2.沒(méi)有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量再會(huì)顯著高于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。
3.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額如果無(wú)法可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的估計(jì)（考試時(shí)會(huì)直接給出）
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金收入。其中，資產(chǎn)的公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額；處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。
如果企業(yè)無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
公允價(jià)值的確定：
首先，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。
其次，在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。根據(jù)買方出價(jià)確定
再次，在即不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下。討價(jià)還價(jià)
三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)
資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，主要應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下三個(gè)方面的因素：（1）資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量；（2）資產(chǎn)的使用壽命；（3）折現(xiàn)率。其中，資產(chǎn)使用壽命的預(yù)計(jì)與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則等規(guī)定的使用壽命預(yù)計(jì)方法相同。以下為預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的具體要求。
（一）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)
1.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)
為了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行估計(jì)，并將資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上。
2.資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容
預(yù)計(jì)的資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列各項(xiàng)：
（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
（2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過(guò)合理和一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出，后者通常是指那些與資產(chǎn)直接相關(guān)的間接費(fèi)用。
對(duì)于在建工程、開(kāi)發(fā)過(guò)程中的無(wú)形資產(chǎn)等，企業(yè)在預(yù)計(jì)其未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用（或者可銷售）狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出數(shù)。
（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行交易時(shí)，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。
3.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素
企業(yè)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素：
（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量；
（2）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；
因?yàn)榛I集資金的貨幣時(shí)間價(jià)值已經(jīng)通過(guò)折現(xiàn)的因素予以考慮了；
折現(xiàn)率以稅前基礎(chǔ)決定
（3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致；
（4）涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的需要作調(diào)整。
4.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的方法
（1）單一的現(xiàn)金流量
（2）期望現(xiàn)金流量
教材【例10-1】【例l0一2】
（二）折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)
為了資產(chǎn)減值測(cè)試的目的，計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。
折現(xiàn)率的確定，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率無(wú)法從市場(chǎng)上獲得的，可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率。
企業(yè)在估計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率。但是，如果資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對(duì)未來(lái)不同期間的風(fēng)險(xiǎn)差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在未來(lái)各不同期間采用不同的折現(xiàn)率。
（三）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì)
在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的基礎(chǔ)上，企業(yè)將該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量按照預(yù)計(jì)折現(xiàn)率在預(yù)計(jì)期限內(nèi)予以折現(xiàn)后，即可確定該資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
教材【例l0一3】
（四）外幣未來(lái)現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計(jì)
第三節(jié) 資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量
一、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計(jì)量的一般原則
資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。
資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。但是，遇到資產(chǎn)處置、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。
二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理
會(huì)計(jì)分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
【例題1】2007年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)2004年12月31日購(gòu)入的一項(xiàng)利用專利的技術(shù)設(shè)備，由于類似的專利技術(shù)在市場(chǎng)上已經(jīng)出現(xiàn)，此項(xiàng)設(shè)備可能減值，（1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，市場(chǎng)上廠商愿意以2200000元的銷售凈價(jià)收購(gòu)該設(shè)備，（2）如繼續(xù)使用，尚可使用5年，未來(lái)5年的現(xiàn)金流量為500000元、480000元、460000元、440000元、420000元，第5年使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來(lái)現(xiàn)金流量為380000元。（3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)2007年末賬面原價(jià)8000000元，已經(jīng)計(jì)提折舊2000000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備500000元。利率為5%、期數(shù)1～5期的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為：0.9524，0.9070，0.8638，0.8227，0.7835。
要求：
（1）計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，將計(jì)算結(jié)果填入下表中。
（2）計(jì)算該資產(chǎn)的可收回金額。
（3）計(jì)算該資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表
年份預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值
20085000005%0.9524476200
20094800005%0.9070435360
20104600005%0.8638397348
20114400005%0.8227361988
20128000005%0.7835626800
合計(jì) 2297696
（2）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2297696元，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為2200000元，取兩者較高者為資產(chǎn)可收回金額，即2297696元
（3）賬面價(jià)值=原價(jià)-折舊-已計(jì)提資產(chǎn)減值=8000000-2000000-500000=5500000元
比較賬面價(jià)值和可收回金額，若可收回金額低于賬面價(jià)值，則確認(rèn)減值損失。
確認(rèn)資產(chǎn)減值損失=5500000-2297696=3202304元
會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 3202304
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 3202304
第一節(jié) 資產(chǎn)減值概述
一、資產(chǎn)減值的范圍
資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說(shuō)明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。
本章涉及的資產(chǎn)減值對(duì)象主要包括以下資產(chǎn)：
（1）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資；
長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備有兩個(gè)準(zhǔn)則規(guī)范：
1、減值準(zhǔn)則：子公司、聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)公司
2、金融工具確認(rèn)計(jì)量中規(guī)范的：對(duì)被投資單位不具有重大影響或共同控制，在活躍市場(chǎng)中無(wú)報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，長(zhǎng)期股權(quán)投資減值。
但兩個(gè)都是計(jì)提減值準(zhǔn)備后不能轉(zhuǎn)回
（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；
（3）固定資產(chǎn)；
（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；
（5）無(wú)形資產(chǎn)；
（6）商譽(yù)；
（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。
二、資產(chǎn)減值的跡象與測(cè)試
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象；對(duì)于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可收回金額低于賬面價(jià)值的金額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。
資產(chǎn)減值的測(cè)試（不是到期末對(duì)所有的資產(chǎn)都必須進(jìn)行減值測(cè)試）
企業(yè)資產(chǎn)存在下列情況的，可以不估計(jì)其可收回金額：
1.以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，之后又沒(méi)有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)的，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日可以不需重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中所列示的一種或者多種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了這些減值跡象的，在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)可以不需因?yàn)樯鲜鰷p值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量
一、估計(jì)資產(chǎn)可收回金額的基本方法
資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。因此，計(jì)算確定資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)以下步驟：
第一步，計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。
第二步，計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
第三步，比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。
P181例外情況：
1.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過(guò)了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額。
2.沒(méi)有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量再會(huì)顯著高于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。
3.資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額如果無(wú)法可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
二、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的估計(jì)（考試時(shí)會(huì)直接給出）
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時(shí)可以收回的凈現(xiàn)金收入。其中，資產(chǎn)的公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額；處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但是財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用等不包括在內(nèi)。
如果企業(yè)無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
公允價(jià)值的確定：
首先，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。
其次，在資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。根據(jù)買方出價(jià)確定
再次，在即不存在資產(chǎn)銷售協(xié)議又不存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下。討價(jià)還價(jià)
三、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)
資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。因此，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，主要應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下三個(gè)方面的因素：（1）資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量；（2）資產(chǎn)的使用壽命；（3）折現(xiàn)率。其中，資產(chǎn)使用壽命的預(yù)計(jì)與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則等規(guī)定的使用壽命預(yù)計(jì)方法相同。以下為預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的具體要求。
（一）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)
1.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)
為了預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行估計(jì)，并將資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)之上。
2.資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容
預(yù)計(jì)的資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括下列各項(xiàng)：
（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
（2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。該現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)是可直接歸屬于或者可通過(guò)合理和一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出，后者通常是指那些與資產(chǎn)直接相關(guān)的間接費(fèi)用。
對(duì)于在建工程、開(kāi)發(fā)過(guò)程中的無(wú)形資產(chǎn)等，企業(yè)在預(yù)計(jì)其未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用（或者可銷售）狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出數(shù)。
（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行交易時(shí)，企業(yè)預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。
3.預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素
企業(yè)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)綜合考慮下列因素：
（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量；
（2）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動(dòng)和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；
因?yàn)榛I集資金的貨幣時(shí)間價(jià)值已經(jīng)通過(guò)折現(xiàn)的因素予以考慮了；
折現(xiàn)率以稅前基礎(chǔ)決定
（3）對(duì)通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致；
（4）涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的需要作調(diào)整。
4.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的方法
（1）單一的現(xiàn)金流量
（2）期望現(xiàn)金流量
教材【例10-1】【例l0一2】
（二）折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)
為了資產(chǎn)減值測(cè)試的目的，計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。
折現(xiàn)率的確定，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率無(wú)法從市場(chǎng)上獲得的，可以使用替代利率估計(jì)折現(xiàn)率。
企業(yè)在估計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率。但是，如果資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對(duì)未來(lái)不同期間的風(fēng)險(xiǎn)差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在未來(lái)各不同期間采用不同的折現(xiàn)率。
（三）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì)
在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的基礎(chǔ)上，企業(yè)將該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量按照預(yù)計(jì)折現(xiàn)率在預(yù)計(jì)期限內(nèi)予以折現(xiàn)后，即可確定該資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
教材【例l0一3】
（四）外幣未來(lái)現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計(jì)
第三節(jié) 資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量
一、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)與計(jì)量的一般原則
資產(chǎn)可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的賬面價(jià)值是指資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。
資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。但是，遇到資產(chǎn)處置、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。
二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理
會(huì)計(jì)分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
【例題1】2007年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)2004年12月31日購(gòu)入的一項(xiàng)利用專利的技術(shù)設(shè)備，由于類似的專利技術(shù)在市場(chǎng)上已經(jīng)出現(xiàn)，此項(xiàng)設(shè)備可能減值，（1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，市場(chǎng)上廠商愿意以2200000元的銷售凈價(jià)收購(gòu)該設(shè)備，（2）如繼續(xù)使用，尚可使用5年，未來(lái)5年的現(xiàn)金流量為500000元、480000元、460000元、440000元、420000元，第5年使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來(lái)現(xiàn)金流量為380000元。（3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)2007年末賬面原價(jià)8000000元，已經(jīng)計(jì)提折舊2000000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備500000元。利率為5%、期數(shù)1～5期的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為：0.9524，0.9070，0.8638，0.8227，0.7835。
要求：
（1）計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，將計(jì)算結(jié)果填入下表中。
（2）計(jì)算該資產(chǎn)的可收回金額。
（3）計(jì)算該資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表
年份預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值
20085000005%0.9524476200
20094800005%0.9070435360
20104600005%0.8638397348
20114400005%0.8227361988
20128000005%0.7835626800
合計(jì) 2297696
（2）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2297696元，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為2200000元，取兩者較高者為資產(chǎn)可收回金額，即2297696元
（3）賬面價(jià)值=原價(jià)-折舊-已計(jì)提資產(chǎn)減值=8000000-2000000-500000=5500000元
比較賬面價(jià)值和可收回金額，若可收回金額低于賬面價(jià)值，則確認(rèn)減值損失。
確認(rèn)資產(chǎn)減值損失=5500000-2297696=3202304元
會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 3202304
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 3202304