如今注冊會計師考試準考證打印入口已經(jīng)陸續(xù)開始，這已經(jīng)表示了備考已經(jīng)接近尾聲，為了幫助給考生能夠加深記憶，下面由出國留學網(wǎng)小編為你精心準備了“2020注會cpa《會計》第七章高頻考點”，持續(xù)關注本站將可以持續(xù)獲取更多的考試資訊!
2020注會cpa《會計》第七章高頻考點
考點：對聯(lián)營、合營企業(yè)投資
【內(nèi)容導航】
長期股權投資的初始計量
【所屬章節(jié)】
第七章 長期股權投資與合營安排
【知識點】對聯(lián)營、合營企業(yè)投資的初始計量
對聯(lián)營、合營企業(yè)投資的初始計量
| 取得方式 | 初始投資成本確認 |
| （1）以支付現(xiàn)金取得 | 實際支付的購買價款（包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出） |
| （2）以發(fā)行權益性證券取得 | 權益性證券的公允價值 |
| （3）以債務重組等方式取得 | 按《債務重組》等相關準則規(guī)定處理 |
【內(nèi)容導航】
長期股權投資的初始計量
【所屬章節(jié)】
第七章 長期股權投資與合營安排
【知識點】對子公司投資的初始計量
對子公司投資的初始計量
一、同一控制下控股合并形成的對子公司長期股權投資
原則：權益結合法
權益結合法(pooling of interest method)，亦稱股權結合法、權益聯(lián)營法。企業(yè)合并業(yè)務會計處理方法之一。與購買法基于不同的假設，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方，通過股權的交換形成的所有者權益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易。換言之，它是由兩個或兩個以上經(jīng)營主體對一個聯(lián)合后的企業(yè)或集團公司開展經(jīng)營活動的資產(chǎn)貢獻，即經(jīng)濟資源的聯(lián)合。
在權益結合法中，原所有者權益繼續(xù)存在，以前會計基礎保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負債繼續(xù)按其原來的賬面價值記錄，合并后企業(yè)的利潤包括合并日之前本年度已實現(xiàn)的利潤;以前年度累積的留存利潤也應予以合并。
合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應當按照合并日被合并方的資產(chǎn)、負債在最終控制方合并報表中的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值份額與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。
1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價
借：長期股權投資(被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽)
貸：負債(承擔債務賬面價值)
資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價值)
資本公積——資本溢價或股本溢價(差額，可能在借方)
借：管理費用(審計、法律服務等相關費用)
貸：銀行存款
2.合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價
借：長期股權投資(被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽)
貸：股本(發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值)
資本公積——股本溢價(差額)
借：資本公積——股本溢價(權益性證券發(fā)行費用)
貸：銀行存款
【提示】
(1)被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價值為負數(shù)的，長期股權投資成本按零確定，同時在備查簿中予以登記。
(2)長期股權投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。
(3)企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的，應基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策。在按照合并方的會計政策對被合并方凈資產(chǎn)的賬面價值進行調(diào)整的基礎上，計算確定長期股權投資的初始投資成本。
(4)在商譽未發(fā)生減值的情況下，同一控制企業(yè)合并中，不同母公司編制合并財務報表時，合并財務報表中反映的商譽是相同的。
如，甲公司和乙公司屬于同一集團，甲公司從本集團外部購入丁公司80%股權(屬于非同一控制下企業(yè)合并)時，甲公司合并財務報表中確認商譽80萬元。兩年后，乙公司購入甲公司所持有的丁公司60%股權，乙公司編制合并財務報表時列示的商譽仍為80萬元，而不是60萬元。
(5)被合并方在最終控制方合并財務報表中的凈資產(chǎn)賬面價值，并非是指被合并方個別財務報表中體現(xiàn)的有關資產(chǎn)、負債的價值，而是從最終控制方的角度，被合并方自其最終控制方開始控制時開始，其所持有的資產(chǎn)、負債確定對于最終控制方的價值持續(xù)計算至合并日的賬面價值。
二、非同一控制下控股合并形成的對子公司長期股權投資
非同一控制下企業(yè)合并處理的基本原則是購買法。即將企業(yè)合并視為購買企業(yè)以一定的價款購進被購買企業(yè)的機器設備、存貨等資產(chǎn)項目，同時承擔該企業(yè)所有負債的行為，從而按合并時的公允價值計量被購買企業(yè)的凈資產(chǎn)，將投資成本(購買價格)超過享有凈資產(chǎn)公允價值份額的差額確認為商譽的會計方法。
1.一次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并
購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。
企業(yè)合并成本包括購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔的債務、發(fā)行的權益性證券等在購買日的公允價值。購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債公允價值與賬面價值的差額計入當期損益(或留存收益)。
非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的與企業(yè)合并相關的費用與同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的相關費用的會計處理相同。
形成非同一控制下的控股合并，作為對價投出的資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應分別不同資產(chǎn)進行會計處理(與出售資產(chǎn)影響損益的會計處理相同)：
(1)投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入資產(chǎn)處置損益;
(2)投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其賬面價值結轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本，若存貨計提跌價準備的，應將存貨跌價準備一并結轉(zhuǎn);
(3)投出資產(chǎn)為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債權性金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額計入投資收益，原持有期間以公允價值變動形成的“其他綜合收益”應一并轉(zhuǎn)入投資收益。
2.企業(yè)通過多次交換交易分步實現(xiàn)非同一控制下控股合并
原投資為權益法核算的長期股權投資：
購買日長期股權投資初始投資成本=原投資賬面價值+新增股份公允價值。
【提示】購買日之前因權益法形成的其他綜合收益或資本公積——其他資本公積暫時不做處理，待到處置該項投資時將與其相關的其他綜合收益或資本公積——其他資本公積，再按長期股權投資的規(guī)定進行處理。
三、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理
企業(yè)無論以何種方式取得股權投資，也無論將取得的股權投資作為何種金融資產(chǎn)(長期股權投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn))核算，取得投資時，對于支付的對價中包含的應享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，均應確認為應收股利。
四、一項交易中同時涉及自最終控制方購買股權形成控制及自其它外部獨立第三方購買股權的會計處理
某些股權交易中，合并方除自最終控制方取得集團內(nèi)企業(yè)的股權外，還會涉及自外部獨立第三方購買被合并方進一步的股權。該類交易中，一般認為自集團內(nèi)取得的股權能夠形成控制的，相關股權投資成本的確定按照同一控制下企業(yè)合并的有關規(guī)定處理，而自外部獨立第三方取得的股權則視為在取得對被投資單位的控制權，形成同一控制下企業(yè)合并后少數(shù)股權的購買，該部分少數(shù)股權的購買不管與形成同一控制下企業(yè)合并的交易是否同時進行，在與同一控制下企業(yè)合并不構成一攬子交易的情況下，有關股權投資成本即應按照實際支付的購買價款確定。該種情況下，在合并方最終持有對同一被投資單位的股權中，不同部分的計量基礎會存在差異。
2020注會cpa《會計》第七章高頻考點：合營安排
【內(nèi)容導航】
合營安排
【所屬章節(jié)】
第七章 長期股權投資與合營安排
【知識點】合營安排
合營安排
一、概念及合營安排的認定
(一)合營安排
合營安排是指一項由兩個或兩個以上的參與方共同控制的安排。
合營安排具有下列特征：
1.各參與方均受到該安排的約束;
2.兩個或兩個以上的參與方對該安排實施共同控制。
(二)共同控制及其判斷原則
共同控制，是指按照相關約定對某項安排所共同的控制，并且該安排的相關活動必須經(jīng)過分享控制權的參與方一致同意后才能決策。
1.集體控制
如果所有參與方或一組參與方必須一致行動才能決定某項安排的相關活動，則稱所有參與方或一組參與方集體控制該安排。
2.相關活動的決策
主體應當在確定是由參與方組合集體控制該安排，而不是某一參與方單獨控制該安排后，再判斷這些集體控制該安排的參與方是否共同控制該安排。當且僅當相關活動的決策要求集體控制該安排的參與方一致同意時，才存在共同控制。
如果存在兩個或兩個以上的參與方組合能夠集體控制某項安排的，不構成共同控制。
3.爭議解決機制
相關約定條款的存在一般不會妨礙某項安排成為合營安排。但是，如果在各方未就相關活動的重大決策達成一致意見的情況下，其中一方具備“一票通過權”或者潛在表決權等特殊權力，則需要仔細分析，很可能具有特殊權力的一方實質(zhì)上具備控制權，不構成合營安排。
4.僅享有保護性權利的參與方不享有共同控制
5.一項安排的不同活動可能分別由不同的參與方或參與方組合主導
6.綜合評估多項相關協(xié)議
有時，一項安排的各參與方之間可能存在多項相關協(xié)議。在單獨考慮一份協(xié)議時，某參與方可能對合營安排具有共同控制，但在綜合考慮該安排的目的和設計的所有情況時，該參與方實際上不一定對該安排并不具有共同控制。因此，在判斷是否存在共同控制時，需要綜合考慮該多項相關協(xié)議。
(三)合營安排中的不同參與方
只要兩個或兩個以上的參與方對該安排實施共同控制，一項安排就可以被認定為合營安排，并不要求所有參與方都對該安排享有共同控制。對合營安排享有共同控制的參與方(分享控制權的參與方)被稱為“合營方”;對合營安排不享有共同控制的參與方被稱為“非合營方”。
(四)合營安排的分類
合營安排分為共同經(jīng)營和合營企業(yè)。共同經(jīng)營，是指合營方享有該安排相關資產(chǎn)且承擔該安排相關負債的合營安排。合營企業(yè)，是指合營方僅對該安排的凈資產(chǎn)享有權利的合營安排。
1.單獨主體
是指具有單獨可辨認的財務架構的主體，包括單獨的法人主體和不具備法人主體資格但法律所認可的主體。單獨主體并不一定要具備法人資格，但必須具有法律所認可的單獨可辨認的財務架構，確認某主體是否屬于單獨主體必須考慮適用的法律法規(guī)。
2.合營安排未通過單獨主體達成
當合營安排未通過單獨主體達成時，該合營安排為共同經(jīng)營。
3.合營安排通過單獨主體達成
如果合營安排通過單獨主體達成，該合營安排可能是共同經(jīng)營也可能是合營企業(yè)。
4.重新評估
相關事實和情況的變化有時可能導致某一參與方控制該安排，從而使該安排不再是合營安排。
由于相關事實和情況發(fā)生變化，合營安排的分類可能發(fā)生變化，可能由合營企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)楣餐?jīng)營，或者由共同經(jīng)營轉(zhuǎn)為合營企業(yè)。
二、共同經(jīng)營中合營方的會計處理
(一)一般會計處理原則
合營方應當確認其與共同經(jīng)營中利益份額相關的下列項目，并按照相關企業(yè)會計準則的規(guī)定進行會計處理：
一是確認單獨所持有的資產(chǎn)和單獨所承擔的負債;二是共同經(jīng)營中的資產(chǎn)、負債、收入和費用按比例確定。
(二)合營方向共同經(jīng)營投出或者出售不構成業(yè)務的資產(chǎn)的會計處理合營方向共同經(jīng)營投出或出售資產(chǎn)等(該資產(chǎn)構成業(yè)務的除外)在共同經(jīng)營將相關資產(chǎn)出售給第三方或相關資產(chǎn)消耗之前(即，未實現(xiàn)內(nèi)部利潤仍包括在共同經(jīng)營持有的資產(chǎn)賬面價值中時)，應當僅確認歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的利得或損失。如果投出或出售的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營方應當全額確認該損失。
(三)合營方自共同經(jīng)營購買不構成業(yè)務的資產(chǎn)的會計處理合營方自共同經(jīng)營購買資產(chǎn)等(該資產(chǎn)構成業(yè)務的除外)，在將該資產(chǎn)等出售給第三方之前(即，未實現(xiàn)內(nèi)部利潤仍包括在合營方持有的資產(chǎn)賬面價值中時)，不應當確認因該交易產(chǎn)生的損益中該合營方應享有的部分。即，此時應當僅確認因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的部分。
(四)合營方取得構成業(yè)務的共同經(jīng)營的利益份額的會計處理
企業(yè)應當按照企業(yè)合并準則的相關規(guī)定判斷該共同經(jīng)營是否構成業(yè)務。該處理原則不僅適用于收購現(xiàn)有的構成業(yè)務的共同經(jīng)營中的利益份額，也適用于與其他參與方一起設立共同經(jīng)營，且由于有其他參與方注入既存業(yè)務，使共同經(jīng)營設立時即構成業(yè)務。
三、對共同經(jīng)營不享有共同控制的參與方的會計處理原則
對共同經(jīng)營不享有共同控制的參與方(非合營方)，如果享有該共同經(jīng)營相關資產(chǎn)且承擔該共同經(jīng)營相關負債的，比照合營方進行會計處理。否則，應當按照相關企業(yè)會計準則的規(guī)定對其利益份額進行會計處理。例如，如果該參與方對于合營安排的凈資產(chǎn)享有權利并且具有重大影響，則按照長期股權投資準則等相關規(guī)定進行會計處理;
如果該參與方對于合營安排的凈資產(chǎn)享有權利并且無重大影響，則按照金融工具確認和計量準則等相關規(guī)定進行會計處理;向共同經(jīng)營投出構成業(yè)務的資產(chǎn)的，以及取得共同經(jīng)營的利益份額的，則按照合并財務報表及企業(yè)合并等相關準則進行會計處理。