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2016年注冊會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)考點(diǎn)：負(fù)債
一、企業(yè)在承擔(dān)金融負(fù)債時(shí)分類和計(jì)量原則：
1.金融負(fù)債以公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量;
2.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量;
3.其他金融負(fù)債按照實(shí)際利率法以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量;
4.沒有指定為公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的財(cái)務(wù)擔(dān)保合同和低于市場利率貸款的貸款承諾按照預(yù)計(jì)負(fù)債和攤余成本孰高進(jìn)行后續(xù)計(jì)量;
二、流動(dòng)負(fù)債
(一)短期借款
(二)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量
(1)以公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量;(2)相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益;
(3)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)形成利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益(與套期保值有關(guān)除外)。
(三)職工薪酬
職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。包括：
貨幣性職工薪酬、非貨幣性福利、因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償、股份支付等。
3.職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量
(1)原則：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償以外，其余都應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，分別計(jì)入生產(chǎn)成本(勞務(wù)成本)、在建工程(資本化研發(fā)支出)或當(dāng)期費(fèi)用。
(2)非貨幣性福利確認(rèn)計(jì)量
①企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)計(jì)量應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益的職工薪酬;
②以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的,應(yīng)按照該商品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)計(jì)量應(yīng)計(jì)入成本費(fèi)用的職工薪酬金額;
③將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)或租賃住房無償提供給職工使用的，應(yīng)按照折舊或租金計(jì)量應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益的職工薪酬;
④向職工提供企業(yè)支付了補(bǔ)貼的住房，應(yīng)當(dāng)將出售價(jià)款與成本的差額(即相當(dāng)于企業(yè)補(bǔ)貼的金額)計(jì)入長期待攤費(fèi)用并按照受益對象和期限攤銷，無法確定期限時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
(4)辭退福利確認(rèn)計(jì)量
在確認(rèn)辭退時(shí)而不是提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量;辭退福利計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用，不需要確認(rèn)受益對象。
(五) 應(yīng)交稅費(fèi)
1.增值稅
(1)增值稅納稅企業(yè)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非貨幣性資產(chǎn)交換、捐贈(zèng)、償債、支付非貨幣性福利、利潤分配等，要確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入及銷項(xiàng)稅額;
例如：借：應(yīng)付職工薪酬
貸：主營業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
(2)增值稅納稅企業(yè)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于研發(fā)無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在建工程等非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，要視同銷售計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本;
例如：借：在建工程——土建工程
貸：庫存商品
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(按照售價(jià)計(jì)算)
如果該產(chǎn)品用于在建項(xiàng)目屬于機(jī)器設(shè)備等，不視同銷售。
借：在建工程——安裝工程
貸：庫存商品
(3)增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額
① 一般納稅企業(yè)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)確認(rèn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，包括購入使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具等;
例如：借：在建工程——安裝工程
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款
② 用于無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程等非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)、非正常損失等取得的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣;
2.消費(fèi)稅：
(1) 應(yīng)稅消費(fèi)品的交易行為應(yīng)繳納的消費(fèi)稅，記入“營業(yè)稅金及附加”科目;
(2) 納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的不納稅;將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)等方面應(yīng)繳的消費(fèi)稅計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用;
(3) 企業(yè)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接用于銷售的，其消費(fèi)稅計(jì)入委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品成本，委托加工收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的，計(jì)入應(yīng)交消費(fèi)稅科目的借方。
試題類型：客觀題
【例題9-1】甲公司是增值稅一般納稅企業(yè)，在2009年將下列各項(xiàng)稅金計(jì)入了相關(guān)資產(chǎn)成本,其中不正確的是( )。
A.采購生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額
B.收購未稅礦產(chǎn)品代扣代繳的資源稅
C.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接用于銷售的,由受托方代扣代繳的消費(fèi)稅
D.購置用于不動(dòng)產(chǎn)擴(kuò)建耗用工程材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額
【答案】A
【解析】采購生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額從2009年1月1日其允許抵扣。
三、非流動(dòng)負(fù)債
(一)長期借款
按照實(shí)際利率法確認(rèn)其利息費(fèi)用和攤余成本。
(二)一般公司債券
1.以公允價(jià)值和發(fā)行費(fèi)用之和作為初始計(jì)量;
2.采用實(shí)際利率法按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。實(shí)際利率是指將金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間的未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)為該金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值(即初始計(jì)量)所使用的利率。
3.核算科目：應(yīng)付債券，分別(面值)(利息調(diào)整)(應(yīng)計(jì)利息)明細(xì)科目
(三)可轉(zhuǎn)換公司債券
1.初始確認(rèn)計(jì)量
(1)按照同期普通債券利率對發(fā)行價(jià)中包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進(jìn)行分拆，確定各自的相對公允價(jià)值;
(2)發(fā)行可轉(zhuǎn)債費(fèi)用在負(fù)債成份和權(quán)益成份的相對公允價(jià)值之間進(jìn)行分?jǐn)?，得出初始確認(rèn)金額。
2.后續(xù)確認(rèn)計(jì)量
(1)對于可轉(zhuǎn)換公司債券的負(fù)債成份，按照實(shí)際利率和攤余成本確認(rèn)利息費(fèi)用，由于發(fā)行費(fèi)用的分配使得“實(shí)際利率”不等于初始確認(rèn)時(shí)的折現(xiàn)利率，必要時(shí)重新計(jì)算;
(2)可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票時(shí)，將可轉(zhuǎn)換公司債券的余額和其權(quán)益成份的金額按比例結(jié)轉(zhuǎn);
3.其他
(1)發(fā)行分離交易可轉(zhuǎn)債的初始確認(rèn)計(jì)量和后續(xù)計(jì)量(債券部分)同上。
(2)發(fā)行附有贖回選擇權(quán)的可轉(zhuǎn)換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補(bǔ)償金視為債券利息，于計(jì)提債券利息時(shí)計(jì)提，計(jì)入在建工程或財(cái)務(wù)費(fèi)用等;因贖回、回購而終止確認(rèn)的可轉(zhuǎn)債所發(fā)生的贖回、回購等交易費(fèi)用，也應(yīng)于發(fā)生時(shí)在負(fù)債成份與權(quán)益成份之間分配。
試題類型：主觀題(專題三，涉及分離交易可轉(zhuǎn)債、負(fù)債和權(quán)益的區(qū)分)
【例題9-3】甲公司于2007年1月2日發(fā)行分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券，甲公司在可轉(zhuǎn)換公司債券募集說明書中規(guī)定：
(1)該分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券按面值發(fā)行，總額為20000萬元，支付發(fā)行費(fèi)用200萬元后取得發(fā)行收入19800萬元，該可轉(zhuǎn)換公司債券的期限為5年,票面年利率為1%，同期普通債券市場利率5%，從2008年起每年1月2日支付上一年度的債券利息;
(2)發(fā)行該分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券同時(shí)配發(fā)3000萬份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為從2009年1月2日開始的5個(gè)交易日，行權(quán)價(jià)為每股8元，權(quán)證持有人可以按照1：1比例獲得總計(jì)3000萬份股本，每股面值1元;
(3)2007年12月31日和2008年12月31日每份權(quán)證公允價(jià)值分別為1.25元和1.45元，股票市價(jià)分別為9元和10元;
經(jīng)計(jì)算，該債券實(shí)際利率為5.22%。要求：
(1)分拆甲公司2007年1月2日發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，作出會(huì)計(jì)分錄;
(2)計(jì)算該可轉(zhuǎn)債在2007年12月31日和2008年12月31日的攤余成本，作出該日會(huì)計(jì)分錄;
(3)說明該認(rèn)股權(quán)證在2007年12月31日和2008年12月31日公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理及其理由;
(4)作出2009年權(quán)證行權(quán)時(shí)甲公司的會(huì)計(jì)分錄;
【答案】
(1)甲公司2007年1月2日發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券的初始確認(rèn)
負(fù)債成份的相對公允價(jià)值=200×4.3295+20000×0.7835=16535.90萬元
權(quán)益成份的相對公允價(jià)值=20000-16535.90=3464.10萬元
分配費(fèi)用，負(fù)債承擔(dān)=200/20000×16535.90=165.36萬元，權(quán)益承擔(dān)=200/20000×3464.10=34.64萬元
負(fù)債成份初始確認(rèn)=20000-(3464.10+165.36)=2000-3629.46=16370.54萬元
權(quán)益成份的初始確認(rèn)=3464.10-34.64=3429.46萬元
會(huì)計(jì)分錄：
借：銀行存款 19800
應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債(利息調(diào)整)3629.46
貸：應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債(面值)20000
資本公積—其他資本公積 3429.46
(2)計(jì)算該可轉(zhuǎn)債在2007年12月31日和2008年12月31日的攤余成本，作出會(huì)計(jì)分錄;
2007年12月31日攤余成本=16370.54+16370.54×5.22%-200
=16370.54+854.54-200=17025.08萬元
2008年12月31日攤余成本=17025.08+17025.08×5.22%-200
=17025.08+888.71-200=17713.79萬元
2007年12月31日
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 854.54
貸：應(yīng)付利息 200
應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債 654.54
2008年12月31日
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 888.71
貸：應(yīng)付利息 200
應(yīng)付債券—可轉(zhuǎn)換公司債688.71
(3)說明該認(rèn)股權(quán)證在2007年12月31日和2008年12月31日公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理及其理由。
不做會(huì)計(jì)處理。因?yàn)樵擁?xiàng)混合工具中的認(rèn)股權(quán)證在行權(quán)日甲公司將以固定數(shù)量權(quán)益工具獲得固定數(shù)量現(xiàn)金，屬于權(quán)益工具，以實(shí)際收到現(xiàn)金確認(rèn)，資產(chǎn)負(fù)債表日不確認(rèn)該合同公允價(jià)值變動(dòng)。
(4)作出2009年權(quán)證行權(quán)時(shí)甲公司的會(huì)計(jì)分錄;
借：銀行存款 23900
資本公積—其他資本公積 3429.46
貸：股本 3000
資本公積—股本溢價(jià) 24329.46
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