【例題】計算分析題
2014年1月1日，P公司以銀行存款購入S公司80%的股份，能夠?qū)公司實施控制。2014年S公司從P公司購進A商品400件，購買價格為每件2萬元(不含增值稅，下同)。P公司A商品每件成本為1.5萬元。2014年S公司對外銷售A商品300件，每件銷售價格為2.2萬元;2014年年末結(jié)存A商品100件。2014年12月31日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.8萬元;S公司對A商品計提存貨跌價準備20萬元。2015年S公司對外銷售A商品20件，每件銷售價格為1.8萬元。2015年12月31日，S公司年末存貨中包括從P公司購進的A商品80件，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.4萬元。S公司個別財務(wù)報表中A商品存貨跌價準備的期末余額為48萬元。假定P公司和S公司均采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，適用的所得稅稅率均為25%。
要求：編制2014年和2015年合并財務(wù)報表中與存貨有關(guān)的抵銷分錄(編制抵銷分錄時應(yīng)考慮遞延所得稅的影響)。
正確答案：
(1)2014年抵銷分錄
①抵銷內(nèi)部存貨交易中未實現(xiàn)的收入、成本和利潤
借：營業(yè)收入 800(400×2)
貸：營業(yè)成本 800
借：營業(yè)成本 50
貸：存貨 50[100×(2-1.5)]
②抵銷S公司個別財務(wù)報表中計提的存貨跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 20
貸：資產(chǎn)減值損失 20
③調(diào)整合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)
2014年12月31日合并財務(wù)報表中結(jié)存存貨成本=100×1.5=150(萬元)，可變現(xiàn)凈值=100×1.8=180(萬元)，賬面價值為150萬元，計稅基礎(chǔ)=100×2=200(萬元)，合并財務(wù)報表中應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)=(200-150)×25%=12.5(萬元)，因S公司個別財務(wù)報表中已確認遞延所得稅資產(chǎn)=20×25%=5(萬元)，所以合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額=12.5-5=7.5(萬元)。2014年合并財務(wù)報表中分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
貸：所得稅費用 7.5
(2)2015年抵銷分錄
①抵銷期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤
借：未分配利潤——年初 50
貸：營業(yè)成本 50
②抵銷期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤
借：營業(yè)成本 40
貸：存貨 40[80×(2-1.5)]
③抵銷期初存貨跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 20
貸：未分配利潤——年初 20
④抵銷本期銷售商品結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備
借：營業(yè)成本 4(20÷100×20)
貸：存貨——存貨跌價準備 4
⑤調(diào)整本期存貨跌價準備
2015年12月31日結(jié)存的存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為40萬元，存貨跌價準備的期末余額為48萬元，期末存貨跌價準備可抵銷的余額為40萬元，本期應(yīng)抵銷的存貨跌價準備=40-(20-4)=24(萬元)。
注：(20-4)為S公司2015年12月31日計提減值準備前“存貨跌價準備”賬戶余額。
借：存貨——存貨跌價準備 24
貸：資產(chǎn)減值損失 24
⑥調(diào)整合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)
2015年12月31日合并財務(wù)報表中結(jié)存存貨成本=80×1.5=120(萬元)，可變現(xiàn)凈值=80×1.4=112(萬元)，賬面價值為112萬元，計稅基礎(chǔ)=80×2=160(萬元)，合并財務(wù)報表中應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)余額=(160-112)×25%=12(萬元)，因S公司個別財務(wù)報表中已確認遞延所得稅資產(chǎn)=48×25%=12(萬元)，所以本期合并財務(wù)報表中調(diào)整分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
貸：未分配利潤——年初 7.5
借：所得稅費用 7.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
知識點：內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
【深入解析】
就是抵銷未實現(xiàn)部分數(shù)。也就是我們說的以未實現(xiàn)為限抵銷。
我們說的以未實現(xiàn)利潤為限怎么理解呢，是轉(zhuǎn)回的跌價準備不能超過未實現(xiàn)利潤，但是小于可以。
舉個例子：
甲將商品100賣給乙200,未出售，未實現(xiàn)利潤是100
(1)期末可變現(xiàn)凈值150，合并角度沒有減值，個別報表提了50，所以轉(zhuǎn)回50。
(2)期末可變現(xiàn)凈值90，合并角度減值10，個別報表提了110，所以這時要以未實現(xiàn)利潤100為限，轉(zhuǎn)回100。
從上邊可以看出，如果可變現(xiàn)減值在100-200期間，那就是個別報表提多少就抵多少，如果可變現(xiàn)凈值小于100，那就是轉(zhuǎn)回未實現(xiàn)的數(shù)。
2014年1月1日，P公司以銀行存款購入S公司80%的股份，能夠?qū)公司實施控制。2014年S公司從P公司購進A商品400件，購買價格為每件2萬元(不含增值稅，下同)。P公司A商品每件成本為1.5萬元。2014年S公司對外銷售A商品300件，每件銷售價格為2.2萬元;2014年年末結(jié)存A商品100件。2014年12月31日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.8萬元;S公司對A商品計提存貨跌價準備20萬元。2015年S公司對外銷售A商品20件，每件銷售價格為1.8萬元。2015年12月31日，S公司年末存貨中包括從P公司購進的A商品80件，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.4萬元。S公司個別財務(wù)報表中A商品存貨跌價準備的期末余額為48萬元。假定P公司和S公司均采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，適用的所得稅稅率均為25%。
要求：編制2014年和2015年合并財務(wù)報表中與存貨有關(guān)的抵銷分錄(編制抵銷分錄時應(yīng)考慮遞延所得稅的影響)。
正確答案：
(1)2014年抵銷分錄
①抵銷內(nèi)部存貨交易中未實現(xiàn)的收入、成本和利潤
借：營業(yè)收入 800(400×2)
貸：營業(yè)成本 800
借：營業(yè)成本 50
貸：存貨 50[100×(2-1.5)]
②抵銷S公司個別財務(wù)報表中計提的存貨跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 20
貸：資產(chǎn)減值損失 20
③調(diào)整合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)
2014年12月31日合并財務(wù)報表中結(jié)存存貨成本=100×1.5=150(萬元)，可變現(xiàn)凈值=100×1.8=180(萬元)，賬面價值為150萬元，計稅基礎(chǔ)=100×2=200(萬元)，合并財務(wù)報表中應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)=(200-150)×25%=12.5(萬元)，因S公司個別財務(wù)報表中已確認遞延所得稅資產(chǎn)=20×25%=5(萬元)，所以合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額=12.5-5=7.5(萬元)。2014年合并財務(wù)報表中分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
貸：所得稅費用 7.5
(2)2015年抵銷分錄
①抵銷期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤
借：未分配利潤——年初 50
貸：營業(yè)成本 50
②抵銷期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤
借：營業(yè)成本 40
貸：存貨 40[80×(2-1.5)]
③抵銷期初存貨跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 20
貸：未分配利潤——年初 20
④抵銷本期銷售商品結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備
借：營業(yè)成本 4(20÷100×20)
貸：存貨——存貨跌價準備 4
⑤調(diào)整本期存貨跌價準備
2015年12月31日結(jié)存的存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為40萬元，存貨跌價準備的期末余額為48萬元，期末存貨跌價準備可抵銷的余額為40萬元，本期應(yīng)抵銷的存貨跌價準備=40-(20-4)=24(萬元)。
注：(20-4)為S公司2015年12月31日計提減值準備前“存貨跌價準備”賬戶余額。
借：存貨——存貨跌價準備 24
貸：資產(chǎn)減值損失 24
⑥調(diào)整合并財務(wù)報表中遞延所得稅資產(chǎn)
2015年12月31日合并財務(wù)報表中結(jié)存存貨成本=80×1.5=120(萬元)，可變現(xiàn)凈值=80×1.4=112(萬元)，賬面價值為112萬元，計稅基礎(chǔ)=80×2=160(萬元)，合并財務(wù)報表中應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)余額=(160-112)×25%=12(萬元)，因S公司個別財務(wù)報表中已確認遞延所得稅資產(chǎn)=48×25%=12(萬元)，所以本期合并財務(wù)報表中調(diào)整分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
貸：未分配利潤——年初 7.5
借：所得稅費用 7.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5
知識點：內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
【深入解析】
就是抵銷未實現(xiàn)部分數(shù)。也就是我們說的以未實現(xiàn)為限抵銷。
我們說的以未實現(xiàn)利潤為限怎么理解呢，是轉(zhuǎn)回的跌價準備不能超過未實現(xiàn)利潤，但是小于可以。
舉個例子：
甲將商品100賣給乙200,未出售，未實現(xiàn)利潤是100
(1)期末可變現(xiàn)凈值150，合并角度沒有減值，個別報表提了50，所以轉(zhuǎn)回50。
(2)期末可變現(xiàn)凈值90，合并角度減值10，個別報表提了110，所以這時要以未實現(xiàn)利潤100為限，轉(zhuǎn)回100。
從上邊可以看出，如果可變現(xiàn)減值在100-200期間，那就是個別報表提多少就抵多少，如果可變現(xiàn)凈值小于100，那就是轉(zhuǎn)回未實現(xiàn)的數(shù)。