2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師講義及習(xí)題：會(huì)計(jì)（第三章）

　　第三章　存貨
    

　　考情分析
    

　　一、歷年考情概況
    

　　本章主要講解了存貨的相關(guān)處理，包括存貨的初始計(jì)量、發(fā)出存貨的計(jì)量以及存貨的期末計(jì)量等。從教材整體考慮，存貨這-章是全書中的-個(gè)基礎(chǔ)性內(nèi)容，相對(duì)比較簡單，但是為以后學(xué)習(xí)收入章節(jié)如何結(jié)轉(zhuǎn)成本以及與非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等的結(jié)合提供了便利。
    

　　本章在近年考試中大約占3分左右，主要以客觀題的形式考核。在考試時(shí)是送分題，屬于基礎(chǔ)性內(nèi)容，但大家-定不要掉以輕心，根基的穩(wěn)固性決定了上層建筑(收入成本的確認(rèn)、以存貨償還債務(wù)等)是否堅(jiān)固耐用。
    

　　二、本章考點(diǎn)直擊
    

　　三、學(xué)習(xí)方法與應(yīng)試技巧
    

　　本章重點(diǎn)掌握下列知識(shí)點(diǎn)：(1)存貨的初始計(jì)量——重點(diǎn)在于外購存貨和委托加工物資的核算;(2)發(fā)出存貨的計(jì)量;(3)存貨的期末計(jì)量--重點(diǎn)在于存貨的可變現(xiàn)凈值的計(jì)算。
    

　　學(xué)習(xí)是為了實(shí)際運(yùn)用，這些理論雖然看似枯燥無味，但實(shí)際還是有許多樂趣可言的，比如成本對(duì)可變現(xiàn)凈值說“我比你大，我讓著你，按照你的金額算”，這就體現(xiàn)了成本與可變現(xiàn)凈值孰低的計(jì)量原則，當(dāng)然這樣處理的本質(zhì)還是基于會(huì)計(jì)上謹(jǐn)慎性的要求;運(yùn)輸費(fèi)說“我是為了將貨物運(yùn)到預(yù)定地點(diǎn)發(fā)生的必要支出，我們之間已建立了深厚的感情，以后我再也不愿與她(貨物)分開”，這就體現(xiàn)了運(yùn)輸費(fèi)屬于存貨成本不可分割的一部分。
    

　　四、2014年教材主要變化
    

　　本章內(nèi)容無變化。
    
    

　　重點(diǎn)、難點(diǎn)講解及典型例題
    

　　一、存貨的初始計(jì)量(★★★)
    

　　企業(yè)取得存貨，就要看入庫的存貨成本有多少，即存貨的初始計(jì)量，當(dāng)然不同取得方式下存貨成本構(gòu)成也就“遠(yuǎn)近高低各不同”。
    

　　【提示】下列費(fèi)用-般不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益：
    

　?、俜钦Ｍ９p失(比如說計(jì)劃外的停水、停電、機(jī)器故障以及不可抗力造成的機(jī)器大修理，因?yàn)檫@些計(jì)劃之外的損失沒有與之相應(yīng)的利益獲取，所以不屬于資產(chǎn)，也就不能計(jì)入存貨成本);
    

　?、诜钦Ｏ牡闹苯硬牧稀⒅苯尤斯ぜ爸圃熨M(fèi)用;
    

　?、垓?yàn)收入庫后發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)用和其他不必要支出。但在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下-個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。
    

　　從以上幾點(diǎn)可以總結(jié)出-句話：只有為我(存貨)發(fā)生的必要的支出，才是真正屬于我的成本，別的非正常的不必要的都要靠邊站。
    

　　【鏈接】(1)企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗(yàn)收入庫后應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品，在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額應(yīng)為材料的加工費(fèi)或修理費(fèi)。
    

　　(2)委托代銷商品屬于企業(yè)的存貨，需要在資產(chǎn)負(fù)債表中列示;受托代銷商品與受托代銷商品款金額相同、方向相反，最終計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表中的金額為0。
    

　　(3)委托加工環(huán)節(jié)消費(fèi)稅的計(jì)算公式：委托加工物資的消費(fèi)稅=組成計(jì)稅價(jià)格×消費(fèi)稅稅率;組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))/(1-消費(fèi)稅稅率)。
    

　　【例題·多選題】下列各項(xiàng)與存貨相關(guān)的費(fèi)用中，應(yīng)計(jì)入存貨成本的有( )。
    

　　A.材料采購過程中發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)
    

　　B.不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額
    

　　C.進(jìn)口關(guān)稅
    

　　D.材料采購過程中發(fā)生的非正常損耗
    

　　【答案】ABC
    

　　【解析】選項(xiàng)D，采購過程中的非正常損耗要從成本中扣除，計(jì)入營業(yè)外支出。
    

　　下列費(fèi)用中，不應(yīng)當(dāng)包括在存貨成本中的是(　)。
    

　　A、制造企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的人工費(fèi)用
    

　　B、商品流通企業(yè)在商品采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)
    

　　C、商品流通企業(yè)進(jìn)口商品支付的關(guān)稅
    

　　D、庫存商品發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)用
    

　　【正確答案】D
    

　　【答案解析】本題考查的知識(shí)點(diǎn)是存貨的初始計(jì)量。在確定存貨成本過程中，應(yīng)當(dāng)注意，下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本：
    

　　(1)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。
    

　　(2)倉儲(chǔ)費(fèi)用(不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的費(fèi)用)。
    

　　(3)不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出。
    

　　選項(xiàng)D，庫存商品的倉儲(chǔ)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。
    

　　下列對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的存貨說法，正確的是(　)。
    

　　A、房地產(chǎn)企業(yè)建造的商品樓屬于存貨
    

　　B、房地產(chǎn)企業(yè)持有以備增值的建筑物屬于投資性房地產(chǎn)
    

　　C、房地產(chǎn)企業(yè)的存貨不包括土地使用權(quán)
    

　　D、房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品不屬于企業(yè)的存貨
    

　　【正確答案】 A
    

　　【答案解析】 本題考核的知識(shí)點(diǎn)是：存貨的初始計(jì)量(綜合)。選項(xiàng)B，房地產(chǎn)企業(yè)持有以備增值的建筑物屬于存貨;選項(xiàng)C，房地產(chǎn)企業(yè)的存貨包括土地使用權(quán);選項(xiàng)D，房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品屬于企業(yè)的存貨。
    

　　下列取得存貨的處理中，正確的是(　)。
    

　　A、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換入取得的存貨應(yīng)該以其公允價(jià)值入賬
    

　　B、債務(wù)重組取得的存貨應(yīng)以公允價(jià)值入賬
    

　　C、接受投資者投入的存貨應(yīng)該以合同規(guī)定的價(jià)值入賬
    

　　D、盤盈的存貨應(yīng)該以取得時(shí)的成本入賬
    

　　【正確答案】B
    

　　【答案解析】本題考察的知識(shí)點(diǎn)是：存貨的初始計(jì)量(綜合)選項(xiàng)A，具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換入取得的存貨應(yīng)該以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定入賬價(jià)值;選項(xiàng)C，接受投資者投入的存貨應(yīng)該以合同規(guī)定的價(jià)值入賬，但是合同價(jià)值不公允的除外;選項(xiàng)D，盤盈的存貨應(yīng)該以重置成本入賬。
    二、存貨的期末計(jì)量(★★★)
    (一)存貨的期末計(jì)量原則
    期末，成本對(duì)可變現(xiàn)凈值說“我比你矮，應(yīng)該我優(yōu)先”，此時(shí)就需要按照成本計(jì)量，因此期末計(jì)量原則是成本與可變現(xiàn)凈值孰低。
    (二)可變現(xiàn)凈值的確定
    
    

　　【提示】(1)如果原材料是直接用于出售的，那么直接用材料的售價(jià)減去銷售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算可變現(xiàn)凈值即可;
    

　　(2)如果原材料是用于生產(chǎn)產(chǎn)品，最終以產(chǎn)品的形式實(shí)現(xiàn)價(jià)值，注意這里并不是要將材料直接出售，則我們-定要看其生產(chǎn)出的終端產(chǎn)品是否發(fā)生了減值，從而倒推出原材料是否發(fā)生減值，如果終端產(chǎn)品沒有發(fā)生減值，那么原材料-定沒有發(fā)生減值，不需要確認(rèn)減值損失，切記這點(diǎn)，考試時(shí)不要踩雷區(qū)。
    

　　(3)存貨存在下列情形之-的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：
    

　　①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨;
    

　?、谝堰^期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;
    

　?、凵a(chǎn)中已不再需要，且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;
    

　　④其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
    

　　(4)資產(chǎn)負(fù)債表目同-項(xiàng)存貨中-部分有合同價(jià)格、其他部分不存在合同價(jià)格的，應(yīng)當(dāng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回的金額，由此計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得相互抵消。
    

　　(5)需要注意的是：題中描述存貨的期末計(jì)量是按照成本(賬面余額)與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計(jì)量，但我們?cè)谟?jì)算當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額時(shí)要用成本與可變現(xiàn)凈值的差額減去期初存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額或是直接用賬面價(jià)值減去可變現(xiàn)凈值。
    

　　(三)存貨減值的計(jì)提、轉(zhuǎn)回與結(jié)轉(zhuǎn)
    

　　【提示】結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)算：應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的跌價(jià)準(zhǔn)備-上期末該存貨的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額÷上期末存貨的期末賬面余額×因出售等原因轉(zhuǎn)出存貨的賬面余額
    

　　【例題·單選題】甲公司2010年12月31日庫存配件100套，每套配件的賬面成本為30萬元，市場價(jià)格為25萬元。該批配件用于加工100件A產(chǎn)品，將每套配件加工成A產(chǎn)品尚需投入42.5萬元。A產(chǎn)品2010年12月31日的市場價(jià)格為每件71.75萬元，估計(jì)銷售過程中每件將發(fā)生銷售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)3萬元。該配件此前未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。則甲公司2010年12月31日該配件應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為( )。
    

　　A.0
    

　　B.75萬元
    

　　C.375萬元
    

　　D.500萬元
    

　　【答案】C
    

　　【解析】配件是用于生產(chǎn)A產(chǎn)品的，所以應(yīng)先判斷A產(chǎn)品是否減值。A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值=100×(71.75-3)=6875(萬元)，A產(chǎn)品成本=100×(30+42.5)=7250(萬元)，A產(chǎn)品成本高于其可變現(xiàn)凈值，所以A產(chǎn)品發(fā)生減值，那么配件也可能發(fā)生了減值，此時(shí)需要計(jì)算配件的可變現(xiàn)凈值。配件可變現(xiàn)凈值=100×(71.75—42.5—3)=2625(萬元)，配件成本=100×30=3000(萬元)。所以，配件應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=3000—2625=375(萬元)。
    

　　【例題單選題】龍騰公司期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計(jì)價(jià)，該公司各期末存貨成本與可變現(xiàn)凈值的資料為：2008年末成本800萬元，可變現(xiàn)凈值750萬元;2009年末成本730萬元，可變現(xiàn)凈值700萬元。其中2008年末結(jié)存的存貨在2009年出售-半。不考慮其他因素，則該公司2009年存貨跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)當(dāng)期損益的影響金額為( )。
    

　　A.25萬元
    

　　B.20萬元
    

　　C.-20萬元
    

　　D.-5萬元
    

　　【答案】B
    

　　【解析】2008年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額=800-750=50(萬元)。2009年因出售-半存貨，結(jié)轉(zhuǎn)以前計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備25萬元。2009年末應(yīng)補(bǔ)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=730—700-(50—25)=5(萬元)，2009年存貨跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)當(dāng)期損益的影響金額=本期出售的存貨結(jié)轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本中的跌價(jià)準(zhǔn)備25-本期補(bǔ)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5=20(萬元)。
    

　　(四)存貨盤虧或毀損的處理
    

　　存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應(yīng)當(dāng)作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢核算，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，按照下列原則處理：
    

　　(1)因收發(fā)計(jì)量差錯(cuò)、管理不善等原因造成的存貨盤虧或毀損，記入“管理費(fèi)用”;
    

　　(2)自然災(zāi)害等非正常原因造成的盤虧或毀損，記入“營業(yè)外支出”。
    

　　【提示】盤庫時(shí)存貨多了，即存貨盤盈時(shí)，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目;按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“管理費(fèi)用”科目。
    

　　期末存貨成本高估，可能會(huì)引起(　)。
    

　　A、本期所有者權(quán)益增加
    

　　B、本期所得稅增加
    

　　C、本期所得稅減少
    

　　D、本期利潤高估
    

　　E、當(dāng)期發(fā)出存貨的成本低估
    

　　【正確答案】ABDE
    

　　【答案解析】期末存貨成本的高估，會(huì)引起本期發(fā)出存貨成本的低估，本期利潤高估，所得稅增加，在利潤分配方案不變的情況下，所有者權(quán)益增加。
    

　　甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。甲公司20×7年與存貨有關(guān)的事項(xiàng)如下：(1)購進(jìn)一批價(jià)值250000元(含稅)的商品，計(jì)劃給職工發(fā)放福利，年末尚未執(zhí)行;(2)購進(jìn)一批原材料用于了在建廠房，材料不含增值稅的買價(jià)為100000元;(3)委托乙公司代銷的一批商品尚未出售，賬面價(jià)值為50000元，規(guī)定的不含稅售價(jià)為70000元;(4)委托丙公司加工一批存貨收回，收回后用于直接出售，該批物資共消耗原材料100000元，支付加工方不含稅的加工費(fèi)58500元，運(yùn)費(fèi)5000元，期末可變現(xiàn)凈值為166000元。假設(shè)不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。則20×7年期末資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目列示的金額為(　)元。
    

　　A、213500
    

　　B、463500
    

　　C、575000
    

　　D、217000
    

　　【正確答案】A
    

　　【答案解析】期末資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目列示金額=50000+100000+58500+5000=213500(元)。
    

　　不可能影響企業(yè)期末存貨賬面價(jià)值的有(　)。
    

　　A、存貨的可變現(xiàn)凈值
    

　　B、存貨以前計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
    

　　C、存貨的材料成本差異
    

　　D、已經(jīng)存在合同約定價(jià)格的材料的期末市場價(jià)格
    

　　【正確答案】D
    

　　【答案解析】本題考查知識(shí)點(diǎn)：存貨的期末計(jì)量。
    

　　存貨期末應(yīng)按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低來計(jì)量，如果成本大于可變現(xiàn)凈值，那么需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，因此存貨可變現(xiàn)凈值和以前計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是會(huì)影響期末的賬面價(jià)值的，選項(xiàng)AB正確;采用計(jì)劃成本核算方法下的存貨入賬，可以采用計(jì)劃成本核算入賬，但是最終還是需要通過材料成本差異等相關(guān)的方法調(diào)整到實(shí)際成本的，因此材料成本差異也會(huì)影響期末賬面價(jià)值，選項(xiàng)C正確;用于出售的存貨可變現(xiàn)凈值一般按照市場價(jià)格來計(jì)算，但是存在銷售合同約定價(jià)格的則用合同價(jià)格計(jì)算，市場價(jià)格不影響可變現(xiàn)凈值，也不影響期末賬面價(jià)值;因此選擇D。
    

　　A公司期末庫存甲產(chǎn)品，已經(jīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5萬元，賬面價(jià)值為95萬元，其中與B公司簽訂合同的產(chǎn)品成本70萬元，合同售價(jià)80萬元，預(yù)計(jì)銷售稅費(fèi)7萬元。另外30萬元的甲產(chǎn)品無訂單，預(yù)計(jì)市場售價(jià)為32萬元，預(yù)計(jì)銷售稅費(fèi)4萬元，A公司期末按照單項(xiàng)存貨計(jì)提減值準(zhǔn)備，A公司本期末應(yīng)做的處理是(　)。
    

　　A、計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備3萬元
    

　　B、轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元
    

　　C、計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元
    

　　D、轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備3萬元
    

　　【正確答案】D
    

　　【答案解析】期末計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備前，甲產(chǎn)品的成本=95+5=100(萬元);有合同部分：可變現(xiàn)凈值=80-7=73(萬元)，高于成本70萬元，不需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備;無合同部分：可變現(xiàn)凈值=32-4=28(萬元)，低于成本30萬元，期末應(yīng)有存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額為2萬元，而之前已經(jīng)有存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5萬元，所以期末應(yīng)轉(zhuǎn)回跌價(jià)準(zhǔn)備3萬元。
    

　　甲公司于20×6年取得乙公司70%的股權(quán)。20×7年年初，甲公司銷售給乙公司一批商品，此商品在甲公司的賬面價(jià)值為50萬元，已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備5萬元，售價(jià)35萬元。20×7年年末乙公司已經(jīng)對(duì)外出售此存貨的40%，剩余商品的可變現(xiàn)凈值為28萬元。甲乙公司在合并前不具有關(guān)聯(lián)方關(guān)系。則在甲公司20×7年末的合并報(bào)表中此存貨應(yīng)列示的金額為(　)萬元。
    

　　A、26
    

　　B、27
    

　　C、25
    

　　D、28
    

　　【正確答案】D
    

　　【答案解析】本題考察的知識(shí)點(diǎn)是：存貨的期末計(jì)量。在合并報(bào)表中，此存貨在20×7年末計(jì)提減值前的賬面價(jià)值=50×60%=30(萬元)，可變現(xiàn)凈值=28(萬元)，則應(yīng)該計(jì)提減值準(zhǔn)備30-28=2(萬元)，計(jì)提減值準(zhǔn)備后其在合并報(bào)表中列示的金額=28(萬元)。
    

　　下列對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提說法，正確的是( )。
    

　　A、滿足一定條件時(shí)，可以對(duì)存貨合并計(jì)提減值
    

　　B、企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
    

　　C、對(duì)于數(shù)量較少、單價(jià)較高的存貨可以按照類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
    

　　D、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)該在可變現(xiàn)凈值低于存貨計(jì)劃成本時(shí)計(jì)提
    

　　【正確答案】 A
    

　　【答案解析】 本題考察的知識(shí)點(diǎn)是：存貨的期末計(jì)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，而對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低于的存貨可以按照類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，因此選項(xiàng)B、C不正確;存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)該在可變現(xiàn)凈值低于存貨實(shí)際成本時(shí)計(jì)提，因此選項(xiàng)D不正確。
    

　　本章小結(jié)
    

　　本章重點(diǎn)掌握存貨的初始計(jì)量和期末計(jì)量。初始計(jì)量主要包括外購存貨、加工取得存貨以及投資者投入存貨的初始入賬成本計(jì)量。期末計(jì)量主要是如何計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的核心是可變現(xiàn)凈值的計(jì)算。本章是全書相對(duì)較為簡單的章節(jié)，考試時(shí)在客觀題中可能會(huì)單獨(dú)出現(xiàn)，在主觀題中-般不會(huì)只是單純的考查這個(gè)章節(jié)內(nèi)容，而是與其他章節(jié)結(jié)合出題，例如所得稅章節(jié)或收入、費(fèi)用章節(jié)等。