2012年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 復(fù)習(xí)輔導(dǎo)：第十一章
第二節(jié) 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理
以資產(chǎn)清償債務(wù)
(一)以現(xiàn)金清償債務(wù)
1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。
2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出)。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出(債務(wù)重組損失);沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。
【例1】甲企業(yè)于2006年1月20日銷(xiāo)售一批材料給乙企業(yè)，不含稅價(jià)格為200000元，增值稅率為17%，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于2006年4月1 日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30 000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。甲企業(yè)已于7月10收到乙企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項(xiàng)。甲企業(yè)已為該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了20 000元的壞賬準(zhǔn)備。
乙企業(yè)和甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
(1)乙企業(yè)的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款賬面余額 234 000(元)
減：支付的現(xiàn)金 204 000(元)
債務(wù)重組利得 30 000(元)
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 234000
貸：銀行存款 204 000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 30 000
(2)甲企業(yè)的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 234000
減：收到的現(xiàn)金 204000
差額 30000
減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20000
債務(wù)重組損失 10000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：銀行存款 204 000
壞賬準(zhǔn)備 20 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10 000
貸：應(yīng)收賬款 234 000
(二)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)
1.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，于當(dāng)期確認(rèn)，計(jì)入損益。
債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過(guò)程中發(fā)生的一些稅費(fèi)，如資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等，直接計(jì)入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。對(duì)于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和該非現(xiàn)金資產(chǎn)的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額與債務(wù)賬面價(jià)值的差額;如債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與債務(wù)賬面價(jià)值的差額。
2.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)，債權(quán)人在債務(wù)重組日，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出)。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。
對(duì)于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為沖減重組債權(quán)的賬面余額處理。
債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量。債權(quán)人發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)，保險(xiǎn)費(fèi)等，也應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的價(jià)值。
(1)以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)
債務(wù)人以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)，應(yīng)視同銷(xiāo)售進(jìn)行核算。
【例2】甲公司欠乙公司購(gòu)貨款350 000元。由于甲公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付已于2006年5月1日到期的貨款。2006年7月10 日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意，甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價(jià)值為200 000元，實(shí)際成本為120 000元。甲公司為一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于2006年8月10日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為產(chǎn)成品入庫(kù);乙公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了50 000元的壞賬準(zhǔn)備。
根據(jù)上述資料，甲公司和乙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)甲公司的賬務(wù)處理：
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 350 000
減：所轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的公允價(jià)值 200 000
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額(200 000×17%) 34 000
債務(wù)重組利得 116 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 350 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 34000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 116 000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 120 000
貸：庫(kù)存商品 120 000
注意：將產(chǎn)品抵債，相當(dāng)于將產(chǎn)品銷(xiāo)售出去了;一定要分清資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組利得。
如果債務(wù)人以庫(kù)存材料清償債務(wù)，則視同銷(xiāo)售取得的收入作其他業(yè)務(wù)收入，發(fā)出材料的成本作其他業(yè)務(wù)支出處理。
(2) 乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 350 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 234 000
差額 116 000
減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 50 000
債務(wù)重組損失 66 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：庫(kù)存商品 200000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 34 000
壞賬準(zhǔn)備 50 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 66 000
貸：應(yīng)收賬款 350 000
注意：受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。
(2)以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)
①債務(wù)人以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)將固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和清理費(fèi)用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益處理。將固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得。
②債權(quán)人收到的固定資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。
【例3】 甲公司于20×5年1月1 日銷(xiāo)售給乙公司一批材料，價(jià)值400 000元(包括應(yīng)收取的增值稅額)，按購(gòu)銷(xiāo)合同約定，乙公司應(yīng)于20×5年10月31日前支付貨款，但至20×6年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。20×6年2月3日，經(jīng)過(guò)協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺(tái)設(shè)備償還債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價(jià)為350 000元，已提折舊50 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為360 000元(假如企業(yè)轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)設(shè)備不需要交納增值稅)。甲公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備20 000元。設(shè)備已于20×6年3月10日運(yùn)抵甲公司。假定不考慮該項(xiàng)債務(wù)重組相關(guān)的稅費(fèi)。
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算固定資產(chǎn)清理?yè)p益
固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000
減：固定資產(chǎn)凈值 300 000
處理固定資產(chǎn)凈收益 60 000
第二，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 400 000
減：固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000
債務(wù)重組利得 40 000
第三，會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 300 000
累計(jì)折舊 50 000
貸：固定資產(chǎn) 350 000
借：應(yīng)付賬款 400 000
貸：固定資產(chǎn)清理 300 000
營(yíng)業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)利得 60 000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(40-36) 40 000
(注：教材中的寫(xiě)法不好，在此作改寫(xiě))
(2) 甲公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 400 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 360 000
差額 40 000
減：壞賬準(zhǔn)備 20 000
債務(wù)重組損失 20 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn) 360 000
壞賬準(zhǔn)備 20 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 20 000
貸：應(yīng)收賬款 400 000
(3)以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)
①債務(wù)人以股票、債券等金融資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)按相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，作為轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的利得或損失處理;相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與重組債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得。
②債權(quán)人收到的相關(guān)金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。
【例4】甲公司于20×6年7月1日銷(xiāo)售給乙公司一批產(chǎn)品，價(jià)值450 000元(包括應(yīng)收取的增值稅稅額)，乙公司于當(dāng)日開(kāi)出六個(gè)月承兌的商業(yè)匯票。乙公司于20×6年12月31 日尚未支付貨款。由于乙公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的某公司股票抵償債務(wù)(交易性金融資產(chǎn))。該股票的賬面價(jià)值400 000元(為取得時(shí)的成本)，公允價(jià)值380 000元。假定甲公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40 000元。用于抵債的股票己于2007年1月22日相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù);甲公司將取得的某公司股票作為以公允價(jià)值計(jì)量、公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(交易性金融資產(chǎn))。甲公司已將該項(xiàng)應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款;乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 450 000
減：股票的公允價(jià)值 380000
債務(wù)重組利得 70 000
第二，計(jì)算轉(zhuǎn)讓國(guó)債收益
股票的公允價(jià)值 380 000
減：股票的賬面價(jià)值 400 000
轉(zhuǎn)讓股票損失 -20 000
第三，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 450 000
投資收益(40-38) 20 000
貸：交易性金融資產(chǎn) 400000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(45-38) 70 000
(2)甲公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 450 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 380 000
差額 70 000
減：壞賬準(zhǔn)備 40 000
債務(wù)重組損失 30 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：交易性金融資產(chǎn) 380 000
壞賬準(zhǔn)備 40 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 30 000
貸：應(yīng)收賬款 450 000
小結(jié)： 債務(wù)人用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債，應(yīng)分清資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益與債務(wù)重組利得
第二節(jié) 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理
以資產(chǎn)清償債務(wù)
(一)以現(xiàn)金清償債務(wù)
1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。
2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出)。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出(債務(wù)重組損失);沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。
【例1】甲企業(yè)于2006年1月20日銷(xiāo)售一批材料給乙企業(yè)，不含稅價(jià)格為200000元，增值稅率為17%，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于2006年4月1 日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30 000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。甲企業(yè)已于7月10收到乙企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項(xiàng)。甲企業(yè)已為該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了20 000元的壞賬準(zhǔn)備。
乙企業(yè)和甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
(1)乙企業(yè)的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款賬面余額 234 000(元)
減：支付的現(xiàn)金 204 000(元)
債務(wù)重組利得 30 000(元)
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 234000
貸：銀行存款 204 000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 30 000
(2)甲企業(yè)的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 234000
減：收到的現(xiàn)金 204000
差額 30000
減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20000
債務(wù)重組損失 10000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：銀行存款 204 000
壞賬準(zhǔn)備 20 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10 000
貸：應(yīng)收賬款 234 000
(二)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)
1.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，于當(dāng)期確認(rèn)，計(jì)入損益。
債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過(guò)程中發(fā)生的一些稅費(fèi)，如資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等，直接計(jì)入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。對(duì)于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和該非現(xiàn)金資產(chǎn)的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額與債務(wù)賬面價(jià)值的差額;如債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與債務(wù)賬面價(jià)值的差額。
2.債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)，債權(quán)人在債務(wù)重組日，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出)。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。
對(duì)于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為沖減重組債權(quán)的賬面余額處理。
債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量。債權(quán)人發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)，保險(xiǎn)費(fèi)等，也應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的價(jià)值。
(1)以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)
債務(wù)人以庫(kù)存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)，應(yīng)視同銷(xiāo)售進(jìn)行核算。
【例2】甲公司欠乙公司購(gòu)貨款350 000元。由于甲公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付已于2006年5月1日到期的貨款。2006年7月10 日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意，甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價(jià)值為200 000元，實(shí)際成本為120 000元。甲公司為一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于2006年8月10日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為產(chǎn)成品入庫(kù);乙公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了50 000元的壞賬準(zhǔn)備。
根據(jù)上述資料，甲公司和乙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)甲公司的賬務(wù)處理：
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 350 000
減：所轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的公允價(jià)值 200 000
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額(200 000×17%) 34 000
債務(wù)重組利得 116 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 350 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 34000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 116 000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 120 000
貸：庫(kù)存商品 120 000
注意：將產(chǎn)品抵債，相當(dāng)于將產(chǎn)品銷(xiāo)售出去了;一定要分清資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組利得。
如果債務(wù)人以庫(kù)存材料清償債務(wù)，則視同銷(xiāo)售取得的收入作其他業(yè)務(wù)收入，發(fā)出材料的成本作其他業(yè)務(wù)支出處理。
(2) 乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 350 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 234 000
差額 116 000
減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 50 000
債務(wù)重組損失 66 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：庫(kù)存商品 200000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 34 000
壞賬準(zhǔn)備 50 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 66 000
貸：應(yīng)收賬款 350 000
注意：受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。
(2)以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)
①債務(wù)人以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)將固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和清理費(fèi)用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益處理。將固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得。
②債權(quán)人收到的固定資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。
【例3】 甲公司于20×5年1月1 日銷(xiāo)售給乙公司一批材料，價(jià)值400 000元(包括應(yīng)收取的增值稅額)，按購(gòu)銷(xiāo)合同約定，乙公司應(yīng)于20×5年10月31日前支付貨款，但至20×6年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。20×6年2月3日，經(jīng)過(guò)協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺(tái)設(shè)備償還債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價(jià)為350 000元，已提折舊50 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為360 000元(假如企業(yè)轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)設(shè)備不需要交納增值稅)。甲公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備20 000元。設(shè)備已于20×6年3月10日運(yùn)抵甲公司。假定不考慮該項(xiàng)債務(wù)重組相關(guān)的稅費(fèi)。
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算固定資產(chǎn)清理?yè)p益
固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000
減：固定資產(chǎn)凈值 300 000
處理固定資產(chǎn)凈收益 60 000
第二，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 400 000
減：固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000
債務(wù)重組利得 40 000
第三，會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 300 000
累計(jì)折舊 50 000
貸：固定資產(chǎn) 350 000
借：應(yīng)付賬款 400 000
貸：固定資產(chǎn)清理 300 000
營(yíng)業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)利得 60 000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(40-36) 40 000
(注：教材中的寫(xiě)法不好，在此作改寫(xiě))
(2) 甲公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 400 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 360 000
差額 40 000
減：壞賬準(zhǔn)備 20 000
債務(wù)重組損失 20 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn) 360 000
壞賬準(zhǔn)備 20 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 20 000
貸：應(yīng)收賬款 400 000
(3)以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)
①債務(wù)人以股票、債券等金融資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)按相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，作為轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的利得或損失處理;相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與重組債務(wù)的賬面價(jià)值的差額，作為債務(wù)重組利得。
②債權(quán)人收到的相關(guān)金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量。
【例4】甲公司于20×6年7月1日銷(xiāo)售給乙公司一批產(chǎn)品，價(jià)值450 000元(包括應(yīng)收取的增值稅稅額)，乙公司于當(dāng)日開(kāi)出六個(gè)月承兌的商業(yè)匯票。乙公司于20×6年12月31 日尚未支付貨款。由于乙公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的某公司股票抵償債務(wù)(交易性金融資產(chǎn))。該股票的賬面價(jià)值400 000元(為取得時(shí)的成本)，公允價(jià)值380 000元。假定甲公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40 000元。用于抵債的股票己于2007年1月22日相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù);甲公司將取得的某公司股票作為以公允價(jià)值計(jì)量、公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(交易性金融資產(chǎn))。甲公司已將該項(xiàng)應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款;乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 450 000
減：股票的公允價(jià)值 380000
債務(wù)重組利得 70 000
第二，計(jì)算轉(zhuǎn)讓國(guó)債收益
股票的公允價(jià)值 380 000
減：股票的賬面價(jià)值 400 000
轉(zhuǎn)讓股票損失 -20 000
第三，會(huì)計(jì)分錄
借：應(yīng)付賬款 450 000
投資收益(40-38) 20 000
貸：交易性金融資產(chǎn) 400000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得(45-38) 70 000
(2)甲公司的賬務(wù)處理
第一，計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 450 000
減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 380 000
差額 70 000
減：壞賬準(zhǔn)備 40 000
債務(wù)重組損失 30 000
第二，會(huì)計(jì)分錄
借：交易性金融資產(chǎn) 380 000
壞賬準(zhǔn)備 40 000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 30 000
貸：應(yīng)收賬款 450 000
小結(jié)： 債務(wù)人用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債，應(yīng)分清資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益與債務(wù)重組利得