初級(jí)會(huì)計(jì)師考試《初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第1章重、難點(diǎn)及典型例題六：固定資產(chǎn)及投資性房地產(chǎn)
六、固定資產(chǎn)及投資性房地產(chǎn)
（一）固定資產(chǎn)【★2010年、2009年客觀題】
1．固定資產(chǎn)的概念和特征
同時(shí)具有以下特征的有形資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)：
第一，為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有；
第二，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。
2．固定資產(chǎn)的確認(rèn)
固定資產(chǎn)在符合定義的前提下，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件，才能加以確認(rèn)：
（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
【提示】在實(shí)務(wù)中，對(duì)于固定資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，還需要注意以下兩點(diǎn)：
第一，固定資產(chǎn)各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)；
第二，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
3．固定資產(chǎn)的分類(lèi)
【提示】由于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)不同，經(jīng)營(yíng)規(guī)模各異，對(duì)固定資產(chǎn)的分類(lèi)不可能完全一致，但實(shí)際工作中，企業(yè)大多采用綜合分類(lèi)的方法作為編制固定資產(chǎn)目錄、進(jìn)行固定資產(chǎn)核算的依據(jù)。
4．固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理
企業(yè)通過(guò)“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“工程物資”、“在建工程”、“固定資產(chǎn)清理”等科目核算固定資產(chǎn)的取得、計(jì)提折舊、處置等。
（1）固定資產(chǎn)的取得
固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際取得成本進(jìn)行初始計(jì)量。
①外購(gòu)固定資產(chǎn)
外購(gòu)固定資產(chǎn)，其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專(zhuān)業(yè)人員的服務(wù)費(fèi)等。
第一，購(gòu)置的不需要安裝的固定資產(chǎn)，按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、專(zhuān)業(yè)人員的服務(wù)費(fèi)等，作為固定資產(chǎn)的成本，計(jì)入“固定資產(chǎn)”科目的借方。
若企業(yè)為增值稅一般納稅人，則企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不納入固定資產(chǎn)成本核算，可以從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。
【拓展】根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》中的規(guī)定（以下選擇部分內(nèi)容）：
一、自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱納稅人）購(gòu)進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝，下阿）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額（以下簡(jiǎn)稱固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額），可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱條例）和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱細(xì)則）的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專(zhuān)用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（以下簡(jiǎn)稱增值稅扣稅憑證）從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
二、納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開(kāi)具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。
【鏈接】關(guān)于購(gòu)入固定資產(chǎn)增值稅可以抵扣的內(nèi)容請(qǐng)結(jié)合第二章負(fù)債“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”的知識(shí)點(diǎn)進(jìn)行學(xué)習(xí)。
第二，購(gòu)入需要安裝的固定資產(chǎn)。應(yīng)在購(gòu)入不需要安裝的固定資產(chǎn)取得成本的基礎(chǔ)上加上安裝調(diào)試成本等，作為購(gòu)入固定資產(chǎn)的成本，先通過(guò)“在建工程”科目歸集其成本，待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
第三，如果一筆款項(xiàng)購(gòu)入多項(xiàng)沒(méi)有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn)，應(yīng)將各項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并按各項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值的比例對(duì)總成本進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。
②自行建造的固定資產(chǎn)，按建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為入賬價(jià)值。在核算時(shí)應(yīng)先通過(guò)“在建工程”科目核算，待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)再轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
③如果企業(yè)自建固定資產(chǎn)采用了出包方式，企業(yè)支付給建造商的工程價(jià)款通過(guò)“在建工程”科目核算，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，按實(shí)際發(fā)生的成本，由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
【例題41·多選題】在采用自營(yíng)方式建造辦公樓的情況下，下列項(xiàng)目中應(yīng)計(jì)入辦公樓成本的有（）。
A．企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而發(fā)生的費(fèi)用
B．工程領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品涉及的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額
C．生產(chǎn)車(chē)間為工程提供的水、電等費(fèi)用
D．工程項(xiàng)目耗用的工程物資
【答案】BCD
【解析】企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。
【例題42·單選題】某企業(yè)自行建造管理用房屋一間，購(gòu)入所需的各種物資100000元，支付增值稅17000元（假定增值稅不可以抵扣），全部用于建造工程。另外還領(lǐng)用本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品一批，實(shí)際成本2000元，售價(jià)2500元，提取工程人員工資20000元，提取工程人員的福利費(fèi)2800元，支付其他費(fèi)用3755元。該企業(yè)適用的增值稅稅率為17%，則該房屋的實(shí)際造價(jià)為（）元。
A．145980
B．145895
C．145555
D．143095
【答案】A
【解析】自行建造的固定資產(chǎn)的成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成，房屋屬于不動(dòng)產(chǎn)，產(chǎn)生的增值稅不得抵扣，要計(jì)入資產(chǎn)的成本。房屋的實(shí)際造價(jià)＝100000＋17000＋2000＋2500×17%＋20000＋2800＋3755＝145980（元）。
（2）固定資產(chǎn)的折舊【★2011年單選題、多選題】
①固定資產(chǎn)折舊概述
②影響折舊計(jì)提的因素
第一，固定資產(chǎn)原價(jià)；
第二，預(yù)計(jì)凈殘值；
第三，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；
第四，固定資產(chǎn)的使用壽命。
③計(jì)提折舊的范圍
除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：
第一，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；
第二，單獨(dú)計(jì)價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。
在具體計(jì)提折舊時(shí)，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月照提折舊，從下月起不提折舊。
④折舊方法
折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。
a．年限平均法
b．工作量法
c．雙倍余額遞減法
年折舊率＝2÷預(yù)計(jì)使用年限×100%（直線法折舊率的兩倍）
年折舊額＝固定資產(chǎn)賬面凈值×年折舊率
在固定資產(chǎn)折舊年限到期的最后兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)的賬面凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的凈值平均攤銷(xiāo)。
d．年數(shù)總和法
年折舊率＝尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用年限的年數(shù)總和×100%
年折舊額＝（固定資產(chǎn)原值－預(yù)計(jì)凈殘值）×年折舊率
⑤固定資產(chǎn)折舊的賬務(wù)處理
【例題43·單選題】某項(xiàng)固定資產(chǎn)的原值為200000元，預(yù)計(jì)凈殘值為2000元，預(yù)計(jì)使用年限為5年。則在年數(shù)總和法下第四年的折舊額為（）元。
A．26400
B．52800
C．40000
D．39600
【答案】A
【解析】年數(shù)總和法下，第四年的折舊率＝（5－3）/（5＋4＋3＋2＋1）＝2/15；
折舊額＝（200000－2000）×2/15＝26400（元）。
【例題44·判斷題】按雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額在任何時(shí)期都大于按年限平均法計(jì)提的折舊額。（）
【答案】×
【解析】在計(jì)提折舊的初期，雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額大于按年限平均法計(jì)提的折舊額；在計(jì)提折舊的后期，雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額小于按年限平均法計(jì)提的折舊額。
（3）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出
固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本。如有被替換的部分，應(yīng)同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值從該固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值中扣除。不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，若是生產(chǎn)車(chē)間和行政管理部門(mén)等發(fā)生的，計(jì)入管理費(fèi)用科目；若是專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用科目。
【例題45·單選題】某企業(yè)對(duì)一條生產(chǎn)線進(jìn)行更新改造。該生產(chǎn)線的原價(jià)為100萬(wàn)元，已提折舊為60萬(wàn)元。改造過(guò)程中發(fā)生支出35萬(wàn)元，被替換部分的賬面價(jià)值5萬(wàn)元。該生產(chǎn)線更新改造后的成本為（）萬(wàn)元。
A．65
B．70
C．125
D．130
【答案】B
【解析】該生產(chǎn)線更新改造后的入賬價(jià)值＝（100－60）＋35－5＝70（萬(wàn)元）。
（4）固定資產(chǎn)的處置
企業(yè)出售、報(bào)廢或者毀損的固定資產(chǎn)通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目核算，清理的凈損益計(jì)入當(dāng)期損益。凈損益屬于籌建期間的計(jì)入“管理費(fèi)用”，屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”。
【例題46·單選題】某企業(yè)出售一臺(tái)設(shè)備（不考慮相關(guān)稅費(fèi)），原價(jià)160000元，已提折舊45000元，出售設(shè)備時(shí)發(fā)生各種清理費(fèi)用3000元，出售設(shè)備所得價(jià)款113000元。該設(shè)備出售凈收益為（）元。
A．－2000
B．2000
C．5000
D．－5000
【答案】D
【解析】該設(shè)備出售凈收益＝113000－（160000－45000＋3000）＝－5000（元）。
【例題47·多選題】企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損益時(shí)，可能涉及的會(huì)計(jì)科目有（）。
A．管理費(fèi)用
B．營(yíng)業(yè)外收入
C．營(yíng)業(yè)外支出
D．待處理財(cái)產(chǎn)損溢
【答案】ABC
【解析】企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損益時(shí)可能涉及的套計(jì)科目有：營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出和管理費(fèi)用。如果屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”；如果屬于籌建期間的計(jì)入“管理費(fèi)用”。
【例題48·計(jì)算題】甲公司2007年6月30日從銀行借入資金1000000元，用于購(gòu)置大型設(shè)備。借款期限為3年，年利率為5%（實(shí)際利率與合同利率一致），分期付息，半年支付一次利息?？铐?xiàng)已存入銀行。
2008年1月1日，甲公司收到購(gòu)入的設(shè)備，并用銀行存款支付設(shè)備價(jià)款840000元（含增值稅，增值稅不允許抵扣）。該設(shè)備安裝調(diào)試期間發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)160000元，于2008年12月31日投入使用，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。
2010年6月30日，甲公司以銀行存款歸還借款本金和2010年上半年的利息共計(jì)1025000元。2010年12月31日，甲公司因轉(zhuǎn)產(chǎn)，將該設(shè)備出售，收到價(jià)款450000元，存入銀行。另外，甲公司用銀行存款支付清理費(fèi)用2000元。（不考慮借款存入銀行產(chǎn)生的利息收入）
要求：
（1）計(jì)算該設(shè)備的入賬價(jià)值；
（2）計(jì)算該設(shè)備2009年度、2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用；
（3）編制2009年末計(jì)提借款利息的會(huì)計(jì)分錄；
（4）編制歸還借款本金和最后半年利息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄；
（5）編制出售該設(shè)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）該設(shè)備的入賬價(jià)值＝840000＋160000＋1000000×5%＝1050000（元）
（2）計(jì)算該設(shè)備2009年度、2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用
①折舊率＝2÷5×100%＝40%
②該設(shè)備2009年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用＝1050000×40%＝420000（元）
③該設(shè)備2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用＝（1050000－420000）×40%＝252000（元）
（3）2009年末計(jì)提借款利息的會(huì)計(jì)分錄：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 25000
貸：應(yīng)付利息 25000
（4）歸還借款本息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期借款—本金 1000000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 25000
貸：銀行存款 1025000
（5）出售該設(shè)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：
借：累計(jì)折舊 672000
固定資產(chǎn)清理 378000
貸：固定資產(chǎn) 1050000
借：銀行存款 450000
貸：固定資產(chǎn)清理 450000
借：固定資產(chǎn)清理 2000
貸：銀行存款 2000
借：固定資產(chǎn)清理 70000
貸：營(yíng)業(yè)外收入 70000
（5）固定資產(chǎn)清查
對(duì)固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年末實(shí)地盤(pán)點(diǎn)一次。在清查過(guò)程中如果發(fā)現(xiàn)盤(pán)盈、盤(pán)虧的固定資產(chǎn)，應(yīng)填制固定資產(chǎn)盤(pán)盈盤(pán)虧報(bào)告表。清查固定資產(chǎn)的損溢，應(yīng)及時(shí)查明原因，并按照規(guī)定程序報(bào)批處理。
①盤(pán)盈
企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤(pán)盈的固定資產(chǎn)應(yīng)作為前期差錯(cuò)處理，在按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理前，應(yīng)按重置成本做如下處理：
借：固定資產(chǎn)（重置成本）
貸：以前年度損益調(diào)整
期末，將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”科目。
②盤(pán)虧
盤(pán)虧的固定資產(chǎn)通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。盤(pán)虧或毀損的固定資產(chǎn)，減去過(guò)失人或者保險(xiǎn)公司等支付的賠款和殘料價(jià)值之后，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。
【提示】若已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目也應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。
如盤(pán)虧或毀損的固定資產(chǎn)，在期末結(jié)賬前尚未批準(zhǔn)處理的，在對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)按上述規(guī)定進(jìn)行處理，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作出說(shuō)明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按其差額調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)。
（6）固定資產(chǎn)減值
固定資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)將該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，同時(shí)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。
（二）投資性房地產(chǎn)【★2010年單選題、2011年多選題、2011年、2010年判斷題】
1．投資性房地產(chǎn)概述
投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。
投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。
2．投資性房地產(chǎn)的范圍
（1）屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目
①已出租的土地使用權(quán)—是指企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的土地使用權(quán)，包括自行開(kāi)發(fā)完成后用于出租的土地使用權(quán)。
已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。
※企業(yè)以經(jīng)營(yíng)方式租入建筑物或土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位或個(gè)人的，不屬于投資性房地產(chǎn)，也不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。
※母公司以經(jīng)營(yíng)租賃的方式向子公司租出房地產(chǎn)的，該項(xiàng)房地產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資性房地產(chǎn)。
②持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)—是指企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)（不包括按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地）。
③已出租的建筑物—是指企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物（必須是企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物），包括自行建造或開(kāi)發(fā)完成后用于出租的房屋等。
（2）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目
①自用房地產(chǎn)—為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn)。如企業(yè)的廠房、辦公樓等。※企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照市場(chǎng)價(jià)格收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)。這部分房產(chǎn)間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù)，具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。
②作為存貨的房地產(chǎn)（房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)的商品房）。
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后出售的房屋及依法取得、用于開(kāi)發(fā)后出售的土地使用權(quán)不屬于投資性房地產(chǎn)，作為存貨處理。
【拓展】需要根據(jù)具體情況判斷是否屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目：（1）一項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，用于賺取租金或資本增值的部分，如果能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，可以將該部分確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。（2）企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù)，所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，可以將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中如為重大的，該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為自用房地產(chǎn)。（3）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的。出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn)。但在編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將其作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn)。（4）企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店，不屬于投資性房地產(chǎn)。若將其擁有的旅館飯店部分或全部出租，且出租的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，出租的部分可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。
【例題49·單選題】下列各項(xiàng)中，屬于投資性房地產(chǎn)的是（）。
A．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)的準(zhǔn)備出售的房屋
B．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)擁有的已出租建筑物
C．企業(yè)持有的準(zhǔn)備建造房屋的土地使用權(quán)
D．企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物
【答案】B
【解析】選項(xiàng)A屬于企業(yè)的存貨；選項(xiàng)C屬于無(wú)形資產(chǎn)；選項(xiàng)D屬于固定資產(chǎn)。若選項(xiàng)D將“建筑物”改為“土地使用權(quán)”，則屬于投資性房地產(chǎn)。
【例題50·判斷題】企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，屬于企業(yè)的投資性房地產(chǎn)。（）
【答案】×
【解析】投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，企業(yè)計(jì)劃出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于企業(yè)的投資性房地產(chǎn)，仍應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)核算。
3．投資性房地產(chǎn)的取得
（1）外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)
其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。
（2）自行建造的投資性房地產(chǎn)
自行建造投資性房地產(chǎn)的成本由建造該項(xiàng)房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開(kāi)發(fā)費(fèi)、建筑成本、安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。
4．投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
（1）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期（月）計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。
（2）采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)
企業(yè)有確鑿證據(jù)表明其投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
（3）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更
成本模式在符合一定條件下可以轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，應(yīng)作為政策變更處理，已經(jīng)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
5．投資性房地產(chǎn)的處置
（1）采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置
（2）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置
處置時(shí)原累計(jì)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)，若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額，也一并結(jié)轉(zhuǎn)。
【例題51·單選題】企業(yè)處置一項(xiàng)以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，實(shí)際收到的金額為100萬(wàn)元，投資性房地產(chǎn)的賬面余額為80萬(wàn)元．其中成本為70萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)為10萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的凈收益為（）萬(wàn)元。
A．30
B．20
C．40
D．10
【答案】B
處置當(dāng)期的損益＝100－80＝20（萬(wàn)元）
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：其他業(yè)務(wù)成本80
貸：投資性房地產(chǎn)—成本 70
—公允價(jià)值變動(dòng) 10
將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的金額轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)成本：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10
貸：其他業(yè)務(wù)成本 10
（這筆分錄借貸雙方都是損益類(lèi)科目，不影響處置當(dāng)期的損益）
六、固定資產(chǎn)及投資性房地產(chǎn)
（一）固定資產(chǎn)【★2010年、2009年客觀題】
1．固定資產(chǎn)的概念和特征
同時(shí)具有以下特征的有形資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)：
第一，為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有；
第二，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。
2．固定資產(chǎn)的確認(rèn)
固定資產(chǎn)在符合定義的前提下，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件，才能加以確認(rèn)：
（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
【提示】在實(shí)務(wù)中，對(duì)于固定資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，還需要注意以下兩點(diǎn)：
第一，固定資產(chǎn)各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)；
第二，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
3．固定資產(chǎn)的分類(lèi)
【提示】由于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)不同，經(jīng)營(yíng)規(guī)模各異，對(duì)固定資產(chǎn)的分類(lèi)不可能完全一致，但實(shí)際工作中，企業(yè)大多采用綜合分類(lèi)的方法作為編制固定資產(chǎn)目錄、進(jìn)行固定資產(chǎn)核算的依據(jù)。
4．固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理
企業(yè)通過(guò)“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“工程物資”、“在建工程”、“固定資產(chǎn)清理”等科目核算固定資產(chǎn)的取得、計(jì)提折舊、處置等。
（1）固定資產(chǎn)的取得
固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際取得成本進(jìn)行初始計(jì)量。
①外購(gòu)固定資產(chǎn)
外購(gòu)固定資產(chǎn)，其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專(zhuān)業(yè)人員的服務(wù)費(fèi)等。
第一，購(gòu)置的不需要安裝的固定資產(chǎn)，按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、專(zhuān)業(yè)人員的服務(wù)費(fèi)等，作為固定資產(chǎn)的成本，計(jì)入“固定資產(chǎn)”科目的借方。
若企業(yè)為增值稅一般納稅人，則企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不納入固定資產(chǎn)成本核算，可以從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。
【拓展】根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》中的規(guī)定（以下選擇部分內(nèi)容）：
一、自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱納稅人）購(gòu)進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝，下阿）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額（以下簡(jiǎn)稱固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額），可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱條例）和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱細(xì)則）的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專(zhuān)用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（以下簡(jiǎn)稱增值稅扣稅憑證）從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
二、納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開(kāi)具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。
【鏈接】關(guān)于購(gòu)入固定資產(chǎn)增值稅可以抵扣的內(nèi)容請(qǐng)結(jié)合第二章負(fù)債“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”的知識(shí)點(diǎn)進(jìn)行學(xué)習(xí)。
第二，購(gòu)入需要安裝的固定資產(chǎn)。應(yīng)在購(gòu)入不需要安裝的固定資產(chǎn)取得成本的基礎(chǔ)上加上安裝調(diào)試成本等，作為購(gòu)入固定資產(chǎn)的成本，先通過(guò)“在建工程”科目歸集其成本，待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
第三，如果一筆款項(xiàng)購(gòu)入多項(xiàng)沒(méi)有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn)，應(yīng)將各項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并按各項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值的比例對(duì)總成本進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。
②自行建造的固定資產(chǎn)，按建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為入賬價(jià)值。在核算時(shí)應(yīng)先通過(guò)“在建工程”科目核算，待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)再轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
③如果企業(yè)自建固定資產(chǎn)采用了出包方式，企業(yè)支付給建造商的工程價(jià)款通過(guò)“在建工程”科目核算，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，按實(shí)際發(fā)生的成本，由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。
【例題41·多選題】在采用自營(yíng)方式建造辦公樓的情況下，下列項(xiàng)目中應(yīng)計(jì)入辦公樓成本的有（）。
A．企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而發(fā)生的費(fèi)用
B．工程領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品涉及的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額
C．生產(chǎn)車(chē)間為工程提供的水、電等費(fèi)用
D．工程項(xiàng)目耗用的工程物資
【答案】BCD
【解析】企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。
【例題42·單選題】某企業(yè)自行建造管理用房屋一間，購(gòu)入所需的各種物資100000元，支付增值稅17000元（假定增值稅不可以抵扣），全部用于建造工程。另外還領(lǐng)用本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品一批，實(shí)際成本2000元，售價(jià)2500元，提取工程人員工資20000元，提取工程人員的福利費(fèi)2800元，支付其他費(fèi)用3755元。該企業(yè)適用的增值稅稅率為17%，則該房屋的實(shí)際造價(jià)為（）元。
A．145980
B．145895
C．145555
D．143095
【答案】A
【解析】自行建造的固定資產(chǎn)的成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成，房屋屬于不動(dòng)產(chǎn)，產(chǎn)生的增值稅不得抵扣，要計(jì)入資產(chǎn)的成本。房屋的實(shí)際造價(jià)＝100000＋17000＋2000＋2500×17%＋20000＋2800＋3755＝145980（元）。
（2）固定資產(chǎn)的折舊【★2011年單選題、多選題】
①固定資產(chǎn)折舊概述
②影響折舊計(jì)提的因素
第一，固定資產(chǎn)原價(jià)；
第二，預(yù)計(jì)凈殘值；
第三，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；
第四，固定資產(chǎn)的使用壽命。
③計(jì)提折舊的范圍
除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：
第一，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；
第二，單獨(dú)計(jì)價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。
在具體計(jì)提折舊時(shí)，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月照提折舊，從下月起不提折舊。
④折舊方法
折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。
a．年限平均法
b．工作量法
c．雙倍余額遞減法
年折舊率＝2÷預(yù)計(jì)使用年限×100%（直線法折舊率的兩倍）
年折舊額＝固定資產(chǎn)賬面凈值×年折舊率
在固定資產(chǎn)折舊年限到期的最后兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)的賬面凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的凈值平均攤銷(xiāo)。
d．年數(shù)總和法
年折舊率＝尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用年限的年數(shù)總和×100%
年折舊額＝（固定資產(chǎn)原值－預(yù)計(jì)凈殘值）×年折舊率
⑤固定資產(chǎn)折舊的賬務(wù)處理
【例題43·單選題】某項(xiàng)固定資產(chǎn)的原值為200000元，預(yù)計(jì)凈殘值為2000元，預(yù)計(jì)使用年限為5年。則在年數(shù)總和法下第四年的折舊額為（）元。
A．26400
B．52800
C．40000
D．39600
【答案】A
【解析】年數(shù)總和法下，第四年的折舊率＝（5－3）/（5＋4＋3＋2＋1）＝2/15；
折舊額＝（200000－2000）×2/15＝26400（元）。
【例題44·判斷題】按雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額在任何時(shí)期都大于按年限平均法計(jì)提的折舊額。（）
【答案】×
【解析】在計(jì)提折舊的初期，雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額大于按年限平均法計(jì)提的折舊額；在計(jì)提折舊的后期，雙倍余額遞減法計(jì)提的折舊額小于按年限平均法計(jì)提的折舊額。
（3）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出
固定資產(chǎn)的更新改造等后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本。如有被替換的部分，應(yīng)同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值從該固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值中扣除。不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，若是生產(chǎn)車(chē)間和行政管理部門(mén)等發(fā)生的，計(jì)入管理費(fèi)用科目；若是專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用科目。
【例題45·單選題】某企業(yè)對(duì)一條生產(chǎn)線進(jìn)行更新改造。該生產(chǎn)線的原價(jià)為100萬(wàn)元，已提折舊為60萬(wàn)元。改造過(guò)程中發(fā)生支出35萬(wàn)元，被替換部分的賬面價(jià)值5萬(wàn)元。該生產(chǎn)線更新改造后的成本為（）萬(wàn)元。
A．65
B．70
C．125
D．130
【答案】B
【解析】該生產(chǎn)線更新改造后的入賬價(jià)值＝（100－60）＋35－5＝70（萬(wàn)元）。
（4）固定資產(chǎn)的處置
企業(yè)出售、報(bào)廢或者毀損的固定資產(chǎn)通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目核算，清理的凈損益計(jì)入當(dāng)期損益。凈損益屬于籌建期間的計(jì)入“管理費(fèi)用”，屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”。
【例題46·單選題】某企業(yè)出售一臺(tái)設(shè)備（不考慮相關(guān)稅費(fèi)），原價(jià)160000元，已提折舊45000元，出售設(shè)備時(shí)發(fā)生各種清理費(fèi)用3000元，出售設(shè)備所得價(jià)款113000元。該設(shè)備出售凈收益為（）元。
A．－2000
B．2000
C．5000
D．－5000
【答案】D
【解析】該設(shè)備出售凈收益＝113000－（160000－45000＋3000）＝－5000（元）。
【例題47·多選題】企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損益時(shí)，可能涉及的會(huì)計(jì)科目有（）。
A．管理費(fèi)用
B．營(yíng)業(yè)外收入
C．營(yíng)業(yè)外支出
D．待處理財(cái)產(chǎn)損溢
【答案】ABC
【解析】企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損益時(shí)可能涉及的套計(jì)科目有：營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出和管理費(fèi)用。如果屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間的計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”；如果屬于籌建期間的計(jì)入“管理費(fèi)用”。
【例題48·計(jì)算題】甲公司2007年6月30日從銀行借入資金1000000元，用于購(gòu)置大型設(shè)備。借款期限為3年，年利率為5%（實(shí)際利率與合同利率一致），分期付息，半年支付一次利息?？铐?xiàng)已存入銀行。
2008年1月1日，甲公司收到購(gòu)入的設(shè)備，并用銀行存款支付設(shè)備價(jià)款840000元（含增值稅，增值稅不允許抵扣）。該設(shè)備安裝調(diào)試期間發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)160000元，于2008年12月31日投入使用，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。
2010年6月30日，甲公司以銀行存款歸還借款本金和2010年上半年的利息共計(jì)1025000元。2010年12月31日，甲公司因轉(zhuǎn)產(chǎn)，將該設(shè)備出售，收到價(jià)款450000元，存入銀行。另外，甲公司用銀行存款支付清理費(fèi)用2000元。（不考慮借款存入銀行產(chǎn)生的利息收入）
要求：
（1）計(jì)算該設(shè)備的入賬價(jià)值；
（2）計(jì)算該設(shè)備2009年度、2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用；
（3）編制2009年末計(jì)提借款利息的會(huì)計(jì)分錄；
（4）編制歸還借款本金和最后半年利息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄；
（5）編制出售該設(shè)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）該設(shè)備的入賬價(jià)值＝840000＋160000＋1000000×5%＝1050000（元）
（2）計(jì)算該設(shè)備2009年度、2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用
①折舊率＝2÷5×100%＝40%
②該設(shè)備2009年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用＝1050000×40%＝420000（元）
③該設(shè)備2010年度應(yīng)計(jì)提的折舊費(fèi)用＝（1050000－420000）×40%＝252000（元）
（3）2009年末計(jì)提借款利息的會(huì)計(jì)分錄：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 25000
貸：應(yīng)付利息 25000
（4）歸還借款本息時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期借款—本金 1000000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 25000
貸：銀行存款 1025000
（5）出售該設(shè)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：
借：累計(jì)折舊 672000
固定資產(chǎn)清理 378000
貸：固定資產(chǎn) 1050000
借：銀行存款 450000
貸：固定資產(chǎn)清理 450000
借：固定資產(chǎn)清理 2000
貸：銀行存款 2000
借：固定資產(chǎn)清理 70000
貸：營(yíng)業(yè)外收入 70000
（5）固定資產(chǎn)清查
對(duì)固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年末實(shí)地盤(pán)點(diǎn)一次。在清查過(guò)程中如果發(fā)現(xiàn)盤(pán)盈、盤(pán)虧的固定資產(chǎn)，應(yīng)填制固定資產(chǎn)盤(pán)盈盤(pán)虧報(bào)告表。清查固定資產(chǎn)的損溢，應(yīng)及時(shí)查明原因，并按照規(guī)定程序報(bào)批處理。
①盤(pán)盈
企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤(pán)盈的固定資產(chǎn)應(yīng)作為前期差錯(cuò)處理，在按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理前，應(yīng)按重置成本做如下處理：
借：固定資產(chǎn)（重置成本）
貸：以前年度損益調(diào)整
期末，將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”科目。
②盤(pán)虧
盤(pán)虧的固定資產(chǎn)通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。盤(pán)虧或毀損的固定資產(chǎn)，減去過(guò)失人或者保險(xiǎn)公司等支付的賠款和殘料價(jià)值之后，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。
【提示】若已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目也應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。
如盤(pán)虧或毀損的固定資產(chǎn)，在期末結(jié)賬前尚未批準(zhǔn)處理的，在對(duì)外提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)按上述規(guī)定進(jìn)行處理，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作出說(shuō)明；如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按其差額調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)。
（6）固定資產(chǎn)減值
固定資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)將該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，同時(shí)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。
（二）投資性房地產(chǎn)【★2010年單選題、2011年多選題、2011年、2010年判斷題】
1．投資性房地產(chǎn)概述
投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。
投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。
2．投資性房地產(chǎn)的范圍
（1）屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目
①已出租的土地使用權(quán)—是指企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的土地使用權(quán)，包括自行開(kāi)發(fā)完成后用于出租的土地使用權(quán)。
已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。
※企業(yè)以經(jīng)營(yíng)方式租入建筑物或土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位或個(gè)人的，不屬于投資性房地產(chǎn)，也不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。
※母公司以經(jīng)營(yíng)租賃的方式向子公司租出房地產(chǎn)的，該項(xiàng)房地產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資性房地產(chǎn)。
②持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)—是指企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)（不包括按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地）。
③已出租的建筑物—是指企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物（必須是企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物），包括自行建造或開(kāi)發(fā)完成后用于出租的房屋等。
（2）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目
①自用房地產(chǎn)—為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn)。如企業(yè)的廠房、辦公樓等。※企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，即使按照市場(chǎng)價(jià)格收取租金，也不屬于投資性房地產(chǎn)。這部分房產(chǎn)間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù)，具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。
②作為存貨的房地產(chǎn)（房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)的商品房）。
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后出售的房屋及依法取得、用于開(kāi)發(fā)后出售的土地使用權(quán)不屬于投資性房地產(chǎn)，作為存貨處理。
【拓展】需要根據(jù)具體情況判斷是否屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目：（1）一項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，用于賺取租金或資本增值的部分，如果能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，可以將該部分確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。（2）企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù)，所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，可以將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中如為重大的，該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為自用房地產(chǎn)。（3）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的。出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn)。但在編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將其作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn)。（4）企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店，不屬于投資性房地產(chǎn)。若將其擁有的旅館飯店部分或全部出租，且出租的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，出租的部分可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。
【例題49·單選題】下列各項(xiàng)中，屬于投資性房地產(chǎn)的是（）。
A．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)的準(zhǔn)備出售的房屋
B．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)擁有的已出租建筑物
C．企業(yè)持有的準(zhǔn)備建造房屋的土地使用權(quán)
D．企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物
【答案】B
【解析】選項(xiàng)A屬于企業(yè)的存貨；選項(xiàng)C屬于無(wú)形資產(chǎn)；選項(xiàng)D屬于固定資產(chǎn)。若選項(xiàng)D將“建筑物”改為“土地使用權(quán)”，則屬于投資性房地產(chǎn)。
【例題50·判斷題】企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，屬于企業(yè)的投資性房地產(chǎn)。（）
【答案】×
【解析】投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，企業(yè)計(jì)劃出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于企業(yè)的投資性房地產(chǎn)，仍應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)核算。
3．投資性房地產(chǎn)的取得
（1）外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)
其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。
（2）自行建造的投資性房地產(chǎn)
自行建造投資性房地產(chǎn)的成本由建造該項(xiàng)房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開(kāi)發(fā)費(fèi)、建筑成本、安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。
4．投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
（1）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期（月）計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。
（2）采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)
企業(yè)有確鑿證據(jù)表明其投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
（3）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更
成本模式在符合一定條件下可以轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，應(yīng)作為政策變更處理，已經(jīng)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
5．投資性房地產(chǎn)的處置
（1）采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置
（2）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置
處置時(shí)原累計(jì)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)，若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額，也一并結(jié)轉(zhuǎn)。
【例題51·單選題】企業(yè)處置一項(xiàng)以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，實(shí)際收到的金額為100萬(wàn)元，投資性房地產(chǎn)的賬面余額為80萬(wàn)元．其中成本為70萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)為10萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的凈收益為（）萬(wàn)元。
A．30
B．20
C．40
D．10
【答案】B
處置當(dāng)期的損益＝100－80＝20（萬(wàn)元）
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：其他業(yè)務(wù)成本80
貸：投資性房地產(chǎn)—成本 70
—公允價(jià)值變動(dòng) 10
將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的金額轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)成本：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10
貸：其他業(yè)務(wù)成本 10
（這筆分錄借貸雙方都是損益類(lèi)科目，不影響處置當(dāng)期的損益）