第二節(jié) 編制合并財務(wù)報表的抵銷分錄
一、長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷
借：股本——年初
——本年
資本公積——年初
——本年
盈余公積——年初
——本年
未分配利潤——年末（子公司）
商譽(yù)（借方差額）
貸：長期股權(quán)投資（母公司）
少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益× 少數(shù)股東投資持股比例）
未分配利潤——年初（合并當(dāng)期為“營業(yè)外收入”）（貸方差額）
注：同一控制下的企業(yè)合并，沒有借貸方差額。
二、母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷
借：投資收益
少數(shù)股東損益
未分配利潤——年初
貸：提取盈余公積
對所有者（或股東）的分配
未分配利潤——年末
三、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷
（一）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身的抵銷
借：債務(wù)類項目
貸：債權(quán)類項目
（二）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費用的抵銷
借：投資收益
貸：財務(wù)費用
（三）內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵銷
先抵期初數(shù)，然后抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額。
四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
（一）不考慮存貨跌價準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
（1）將年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初（年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
貸：營業(yè)成本
（2）將本期內(nèi)部商品銷售收入抵銷
借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）
貸：營業(yè)成本
（3）將期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：營業(yè)成本
貸：存貨（期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
若考慮所得稅的影響，首先確認(rèn)期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對遞延所得稅的影響
借：遞延所得稅資產(chǎn)（期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤×所得稅稅率）
貸：未分配利潤——年初
然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤×所得稅稅率
（二） 存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷
首先抵銷存貨跌價準(zhǔn)備期初數(shù)，抵銷分錄為：
借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備
貸：未分配利潤——年初
然后抵銷因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準(zhǔn)備，抵銷分錄為：
借：營業(yè)成本
貸：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備
最后抵銷存貨跌價準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。
五、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理
（一）未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷
1．將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初
貸：固定資產(chǎn)——原價（期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
2．將期初累計多提折舊抵銷
借：固定資產(chǎn)——累計折舊（期初累計多提折舊）
貸：未分配利潤——年初
3．將本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
（1）一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)
借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入）
貸：營業(yè)成本（本期內(nèi)部固定資交易產(chǎn)生的銷售成本）
固定資產(chǎn)——原價（本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
（2）一方的固定資產(chǎn)，另一方購入后仍作為固定資產(chǎn)
借：營業(yè)外收入
貸：固定資產(chǎn)——原價
4．將本期多提折舊抵銷
借：固定資產(chǎn)——累計折舊（本期多提折舊）
貸：管理費用
（二）發(fā)生變賣或報廢情況下的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷
將上述抵銷分錄中的“固定資產(chǎn)——原價”項目和“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目用“營業(yè)外收入”項目或“營業(yè)外支出”項目代替。
（1）將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初
貸：營業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
（2）將期初累計多提折舊抵銷
借：營業(yè)外收入（期初累計多提折舊）
貸：未分配利潤——年初
（3）將本期多提折舊抵銷
借：營業(yè)外收入（本期多提折舊）
貸：管理費用
內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理相同。
六、合并現(xiàn)金流量表
（一）編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項目
（二）合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映
合并現(xiàn)金流量表的編制與個別現(xiàn)金流量表相比，一個特殊的問題是在子公司為非全資子公司的情況下，涉及子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問題。
對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項目反映。
對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤”項目反映。
七、報告期增減子公司在合并財務(wù)報表的反映
八、其他
（一）關(guān)于專項儲備
子公司“專項儲備”項目要在合并財務(wù)報表中列示，也就是將歸屬于母公司的部分進(jìn)行恢復(fù)。
（二）子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的反映
子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
1．公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；
2．公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后實現(xiàn)的利潤，在彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。
一、長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷
借：股本——年初
——本年
資本公積——年初
——本年
盈余公積——年初
——本年
未分配利潤——年末（子公司）
商譽(yù)（借方差額）
貸：長期股權(quán)投資（母公司）
少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益× 少數(shù)股東投資持股比例）
未分配利潤——年初（合并當(dāng)期為“營業(yè)外收入”）（貸方差額）
注：同一控制下的企業(yè)合并，沒有借貸方差額。
二、母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷
借：投資收益
少數(shù)股東損益
未分配利潤——年初
貸：提取盈余公積
對所有者（或股東）的分配
未分配利潤——年末
三、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷
（一）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身的抵銷
借：債務(wù)類項目
貸：債權(quán)類項目
（二）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費用的抵銷
借：投資收益
貸：財務(wù)費用
（三）內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵銷
先抵期初數(shù)，然后抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額。
四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
（一）不考慮存貨跌價準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷
（1）將年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初（年初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
貸：營業(yè)成本
（2）將本期內(nèi)部商品銷售收入抵銷
借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）
貸：營業(yè)成本
（3）將期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：營業(yè)成本
貸：存貨（期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
若考慮所得稅的影響，首先確認(rèn)期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對遞延所得稅的影響
借：遞延所得稅資產(chǎn)（期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤×所得稅稅率）
貸：未分配利潤——年初
然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤×所得稅稅率
（二） 存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷
首先抵銷存貨跌價準(zhǔn)備期初數(shù)，抵銷分錄為：
借：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備
貸：未分配利潤——年初
然后抵銷因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準(zhǔn)備，抵銷分錄為：
借：營業(yè)成本
貸：存貨——存貨跌價準(zhǔn)備
最后抵銷存貨跌價準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。
五、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理
（一）未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷
1．將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初
貸：固定資產(chǎn)——原價（期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
2．將期初累計多提折舊抵銷
借：固定資產(chǎn)——累計折舊（期初累計多提折舊）
貸：未分配利潤——年初
3．將本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
（1）一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)
借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入）
貸：營業(yè)成本（本期內(nèi)部固定資交易產(chǎn)生的銷售成本）
固定資產(chǎn)——原價（本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
（2）一方的固定資產(chǎn)，另一方購入后仍作為固定資產(chǎn)
借：營業(yè)外收入
貸：固定資產(chǎn)——原價
4．將本期多提折舊抵銷
借：固定資產(chǎn)——累計折舊（本期多提折舊）
貸：管理費用
（二）發(fā)生變賣或報廢情況下的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷
將上述抵銷分錄中的“固定資產(chǎn)——原價”項目和“固定資產(chǎn)——累計折舊”項目用“營業(yè)外收入”項目或“營業(yè)外支出”項目代替。
（1）將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷
借：未分配利潤——年初
貸：營業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）
（2）將期初累計多提折舊抵銷
借：營業(yè)外收入（期初累計多提折舊）
貸：未分配利潤——年初
（3）將本期多提折舊抵銷
借：營業(yè)外收入（本期多提折舊）
貸：管理費用
內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理相同。
六、合并現(xiàn)金流量表
（一）編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項目
（二）合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映
合并現(xiàn)金流量表的編制與個別現(xiàn)金流量表相比，一個特殊的問題是在子公司為非全資子公司的情況下，涉及子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問題。
對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投資收到的現(xiàn)金”項目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金”項目反映。
對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤”項目反映。
七、報告期增減子公司在合并財務(wù)報表的反映
八、其他
（一）關(guān)于專項儲備
子公司“專項儲備”項目要在合并財務(wù)報表中列示，也就是將歸屬于母公司的部分進(jìn)行恢復(fù)。
（二）子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的反映
子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
1．公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；
2．公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后實現(xiàn)的利潤，在彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。