第10章 所有者權(quán)益 （0～3分）
第一節(jié) 所有者權(quán)益核算的基本要求
所有者權(quán)益——是企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益，包括股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積（含股本溢價或資本溢價、其他資本公積）、盈余公積和未分配利潤。商業(yè)銀行、保險公司等金融機構(gòu)在稅后利潤中提取的一般風(fēng)險準備，也構(gòu)成其所有者權(quán)益。
權(quán)益工具和金融負債的區(qū)分：
一、金融負債和權(quán)益工具的定義
金融負債是指企業(yè)的下列負債：
（1）向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；
（2）在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)；
（3）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；
（4）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。
權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。例如，企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權(quán)證等。
二、發(fā)行金融工具成為權(quán)益工具的特征
企業(yè)發(fā)行金融工具通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具是權(quán)益工具還是金融負債，例如企業(yè)發(fā)行股票，發(fā)行債券等。但也會遇到比較復(fù)雜的情況。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權(quán)益工具進行結(jié)算的金融工具，可能因為結(jié)算方式不同，導(dǎo)致所確認結(jié)果不同。
權(quán)益工具
金融負債
（1）
發(fā)行金融工具時,如果合同條款中不包括支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)，屬于權(quán)益工具
如果企業(yè)發(fā)行金融工具時有義務(wù)支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，屬于金融負債。
（2）
合同條款中不包括在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)，屬于權(quán)益工具
如果企業(yè)發(fā)行金融工具時包括在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)，屬于金融債務(wù)。
（3）如果企業(yè)發(fā)行的該工具將來須用或可用自身權(quán)益工具進行結(jié)算（例如以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付屬于金融負債，以權(quán)益結(jié)算的股份支付屬于權(quán)益工具），還需要繼續(xù)區(qū)分不同情況進行判斷：
①企業(yè)發(fā)行的金融工具如為非衍生工具，
且企業(yè)沒有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認為權(quán)益工具。
如果有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認為金融負債。
②企業(yè)發(fā)行的金融工具如為衍生工具
且企業(yè)只有通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具（此處所指權(quán)益工具不包括需要通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同）換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算（認購權(quán)證），那么該工具也應(yīng)確認為權(quán)益工具。
如果企業(yè)通過交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，那么該工具也應(yīng)確認為金融負債。
企業(yè)在進行權(quán)益工具和金融負債區(qū)分時，還應(yīng)注意：
（1）某項合同是一項權(quán)益工具并不僅僅是因為它可能導(dǎo)致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。企業(yè)可能擁有獲取或交付一定數(shù)量的自身股份或其他變動的權(quán)益工具的合同權(quán)利或合同義務(wù)，其中可獲取或需交付的自身股份或其他變動的權(quán)益工具的數(shù)量是通過使這些股份或其他權(quán)益工具的公允價值恰好等于合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額來確定的。該合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額可以是固定的，也可以完全或部分地基于除企業(yè)本身權(quán)益工具的市場價格以外的變量的變化（例如利率、某種商品的價格或某項金融工具的價格）而變化。
（2）在一個合同中，如企業(yè)通過交付（或獲取）固定數(shù)額的自身權(quán)益工具以獲取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該合同是一項權(quán)益工具。
（3）一項合同使企業(yè)承擔以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)時，該合同形成企業(yè)的一項金融負債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值（例如遠期回購價格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等）。
（4）企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類似特征的金融工具，應(yīng)分別不同情況，注重其實質(zhì)進行分類。對于發(fā)行時附帶各種不同權(quán)利的優(yōu)先股，企業(yè)應(yīng)評估這些權(quán)利，以確定它是否呈現(xiàn)金融負債的基本特征。
看漲期權(quán)與看跌期權(quán)的區(qū)別：
看漲期權(quán)
看漲期權(quán)——指期權(quán)買入方按照一定的價格，在規(guī)定的期限內(nèi)享有向期權(quán)賣方購入某種商品或期貨合約的權(quán)利，但不負擔必須買進的義務(wù)。
看漲期權(quán)又稱“多頭期權(quán)”、“延買權(quán)”、“買權(quán)”。
例如投資者如果看好黃金價格上升時購入看漲期權(quán)，而賣出者預(yù)期價格會下跌。
在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)，不屬于權(quán)益工具，而屬于金融負債。
“衍生工具”屬于共同類科目，如果余額在借方就表示資產(chǎn)，期末余額在貸方就表示負債。因此衍生工具不屬于權(quán)益工具，應(yīng)該按公允價值進行計量。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)：
借：銀行存款
貸：衍生工具——看漲期權(quán)
（2）期權(quán)公允價值上漲：
借：衍生工具——看漲期權(quán)
貸：公允價值變動損益
（3）行使看漲期權(quán)：
借：衍生工具——看漲期權(quán) （實付現(xiàn)凈額）
貸：銀行存款
發(fā)行的金融工具如為衍生工具，如果企業(yè)通過交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，那么該工具也應(yīng)確認為金融負債。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)：
借：銀行存款
貸：衍生工具——看漲期權(quán)
（2）期權(quán)公允價值上漲：
借：衍生工具——看漲期權(quán)
貸：公允價值變動損益
（3）行使看漲期權(quán)：
借：衍生工具——看漲期權(quán) （余額）
貸：股本 ?。ㄓ囝~/市價）×面值
*資本公積——股本溢價
屬于衍生工具，且將來要以固定數(shù)量的股票進行結(jié)算，因此屬于權(quán)益工具。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)；
借：銀行存款 （固定金額）
貸：資本公積——股本溢價
（2）公允價值變動，不需進行賬務(wù)處理。因為沒有發(fā)生現(xiàn)金收付。
（3）行權(quán)：
借：銀行存款?。▽嵤疹~）
貸：股本 ?。嬷担 ?BR> *資本公積——股本溢價
二、混合工具的分拆
企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有負債成份，又含有權(quán)益成份，如可轉(zhuǎn)換公司債券等。對此，企業(yè)應(yīng)當在初始確認時將負債和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理。
分拆時：
1．先確定負債成份的公允價值
2．整體發(fā)行價格－負債成份公允價＝權(quán)益成份的公允價，計入“資本公積——其他資本公積”
3．【新】負債成份的公允價值是合同規(guī)定的未來現(xiàn)金流量按一定利率折現(xiàn)的現(xiàn)值。其中利率根據(jù)市場上具有可比信用等級并在相同條件下提供幾乎相同現(xiàn)金流量、但不具有轉(zhuǎn)換權(quán)的工具的適用利率確定。
第一節(jié) 所有者權(quán)益核算的基本要求
所有者權(quán)益——是企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益，包括股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積（含股本溢價或資本溢價、其他資本公積）、盈余公積和未分配利潤。商業(yè)銀行、保險公司等金融機構(gòu)在稅后利潤中提取的一般風(fēng)險準備，也構(gòu)成其所有者權(quán)益。
權(quán)益工具和金融負債的區(qū)分：
一、金融負債和權(quán)益工具的定義
金融負債是指企業(yè)的下列負債：
（1）向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；
（2）在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)；
（3）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；
（4）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。
權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。例如，企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權(quán)證等。
二、發(fā)行金融工具成為權(quán)益工具的特征
企業(yè)發(fā)行金融工具通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具是權(quán)益工具還是金融負債，例如企業(yè)發(fā)行股票，發(fā)行債券等。但也會遇到比較復(fù)雜的情況。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權(quán)益工具進行結(jié)算的金融工具，可能因為結(jié)算方式不同，導(dǎo)致所確認結(jié)果不同。
權(quán)益工具
金融負債
（1）
發(fā)行金融工具時,如果合同條款中不包括支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)，屬于權(quán)益工具
如果企業(yè)發(fā)行金融工具時有義務(wù)支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，屬于金融負債。
（2）
合同條款中不包括在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)，屬于權(quán)益工具
如果企業(yè)發(fā)行金融工具時包括在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)，屬于金融債務(wù)。
（3）如果企業(yè)發(fā)行的該工具將來須用或可用自身權(quán)益工具進行結(jié)算（例如以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付屬于金融負債，以權(quán)益結(jié)算的股份支付屬于權(quán)益工具），還需要繼續(xù)區(qū)分不同情況進行判斷：
①企業(yè)發(fā)行的金融工具如為非衍生工具，
且企業(yè)沒有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認為權(quán)益工具。
如果有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認為金融負債。
②企業(yè)發(fā)行的金融工具如為衍生工具
且企業(yè)只有通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具（此處所指權(quán)益工具不包括需要通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同）換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算（認購權(quán)證），那么該工具也應(yīng)確認為權(quán)益工具。
如果企業(yè)通過交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，那么該工具也應(yīng)確認為金融負債。
企業(yè)在進行權(quán)益工具和金融負債區(qū)分時，還應(yīng)注意：
（1）某項合同是一項權(quán)益工具并不僅僅是因為它可能導(dǎo)致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。企業(yè)可能擁有獲取或交付一定數(shù)量的自身股份或其他變動的權(quán)益工具的合同權(quán)利或合同義務(wù)，其中可獲取或需交付的自身股份或其他變動的權(quán)益工具的數(shù)量是通過使這些股份或其他權(quán)益工具的公允價值恰好等于合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額來確定的。該合同權(quán)利或合同義務(wù)的金額可以是固定的，也可以完全或部分地基于除企業(yè)本身權(quán)益工具的市場價格以外的變量的變化（例如利率、某種商品的價格或某項金融工具的價格）而變化。
（2）在一個合同中，如企業(yè)通過交付（或獲取）固定數(shù)額的自身權(quán)益工具以獲取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該合同是一項權(quán)益工具。
（3）一項合同使企業(yè)承擔以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)時，該合同形成企業(yè)的一項金融負債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值（例如遠期回購價格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等）。
（4）企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類似特征的金融工具，應(yīng)分別不同情況，注重其實質(zhì)進行分類。對于發(fā)行時附帶各種不同權(quán)利的優(yōu)先股，企業(yè)應(yīng)評估這些權(quán)利，以確定它是否呈現(xiàn)金融負債的基本特征。
看漲期權(quán)與看跌期權(quán)的區(qū)別：
看漲期權(quán)
看漲期權(quán)——指期權(quán)買入方按照一定的價格，在規(guī)定的期限內(nèi)享有向期權(quán)賣方購入某種商品或期貨合約的權(quán)利，但不負擔必須買進的義務(wù)。
看漲期權(quán)又稱“多頭期權(quán)”、“延買權(quán)”、“買權(quán)”。
例如投資者如果看好黃金價格上升時購入看漲期權(quán)，而賣出者預(yù)期價格會下跌。
在潛在不利條件下交換金融資產(chǎn)，不屬于權(quán)益工具，而屬于金融負債。
“衍生工具”屬于共同類科目，如果余額在借方就表示資產(chǎn)，期末余額在貸方就表示負債。因此衍生工具不屬于權(quán)益工具，應(yīng)該按公允價值進行計量。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)：
借：銀行存款
貸：衍生工具——看漲期權(quán)
（2）期權(quán)公允價值上漲：
借：衍生工具——看漲期權(quán)
貸：公允價值變動損益
（3）行使看漲期權(quán)：
借：衍生工具——看漲期權(quán) （實付現(xiàn)凈額）
貸：銀行存款
發(fā)行的金融工具如為衍生工具，如果企業(yè)通過交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，那么該工具也應(yīng)確認為金融負債。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)：
借：銀行存款
貸：衍生工具——看漲期權(quán)
（2）期權(quán)公允價值上漲：
借：衍生工具——看漲期權(quán)
貸：公允價值變動損益
（3）行使看漲期權(quán)：
借：衍生工具——看漲期權(quán) （余額）
貸：股本 ?。ㄓ囝~/市價）×面值
*資本公積——股本溢價
屬于衍生工具，且將來要以固定數(shù)量的股票進行結(jié)算，因此屬于權(quán)益工具。
（1）發(fā)行看漲期權(quán)；
借：銀行存款 （固定金額）
貸：資本公積——股本溢價
（2）公允價值變動，不需進行賬務(wù)處理。因為沒有發(fā)生現(xiàn)金收付。
（3）行權(quán)：
借：銀行存款?。▽嵤疹~）
貸：股本 ?。嬷担 ?BR> *資本公積——股本溢價
二、混合工具的分拆
企業(yè)發(fā)行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有負債成份，又含有權(quán)益成份，如可轉(zhuǎn)換公司債券等。對此，企業(yè)應(yīng)當在初始確認時將負債和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理。
分拆時：
1．先確定負債成份的公允價值
2．整體發(fā)行價格－負債成份公允價＝權(quán)益成份的公允價，計入“資本公積——其他資本公積”
3．【新】負債成份的公允價值是合同規(guī)定的未來現(xiàn)金流量按一定利率折現(xiàn)的現(xiàn)值。其中利率根據(jù)市場上具有可比信用等級并在相同條件下提供幾乎相同現(xiàn)金流量、但不具有轉(zhuǎn)換權(quán)的工具的適用利率確定。