日前，江西省某企業(yè)財務人員在進行今年第二季度企業(yè)所得稅預繳申報時，發(fā)現(xiàn)納稅申報表上沒有彌補虧損這一欄，不知是否可以彌補虧損后再進行所得稅預繳申報，于是向吉安市國稅局12366納稅服務熱線打電話咨詢。咨詢員對企業(yè)所得稅虧損彌補相關稅收政策作了全面的梳理和解讀。
國家稅務總局《關于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)〔2004〕82號）規(guī)定，納稅人在納稅申報時（包括預繳申報和年度申報）可自行計算并彌補以前年度符合條件的虧損。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照稅法規(guī)定預繳季度企業(yè)所得稅時，首先應彌補企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損，彌補虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預繳季度企業(yè)所得稅。但是，國家稅務總局《關于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表〉等報表的通知》（國稅函〔2008〕44號）所列的申報表，取消了“以前年度虧損彌補”一欄，納稅人和稅務機關對月（季）度所得稅預繳申報是否能彌補虧損有些莫衷一是。對企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表的有關填報口徑問題，國家稅務總局《關于填報企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）作出了明確，將《企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》第四行“利潤總額”修改為“實際利潤額”，填報說明第五條第三項相應修改為：第四行“實際利潤額”填報按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。這意味著企業(yè)預繳所得稅可以在彌補虧損后再進行申報。
企業(yè)所得稅虧損彌補相關稅收政策可分為基本稅收政策規(guī)定和特殊情形下稅收政策規(guī)定兩大類。
第一，基本稅收政策規(guī)定。
國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅幾個業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕250號）規(guī)定，稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財務報表中反映的虧損額，而是企業(yè)財務報表中的虧損額經主管稅務機關按稅法規(guī)定核實調整后的金額。
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。
第二，特殊稅收政策規(guī)定。
1.分立（兼并、股權重組）虧損彌補。
國家稅務總局《關于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前彌補虧損審核管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔1997〕189號）規(guī)定，1.企業(yè)分立前尚未彌補的經營虧損，根據(jù)分立協(xié)議約定由分立后的各企業(yè)負擔的數(shù)額，按稅收法規(guī)規(guī)定的彌補年限，在剩余期限內，由分立后的各企業(yè)逐年延續(xù)彌補。2.被兼并企業(yè)尚未彌補的經營虧損，區(qū)別不同情況處理：①被兼并企業(yè)在被兼并后繼續(xù)具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補的經營虧損，在稅法規(guī)定的期限內，由其以后年度的所得逐年延續(xù)彌補，不得用兼并企業(yè)的所得彌補；②被兼并企業(yè)在被兼并后不具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補的經營虧損，在稅法規(guī)定的期限內，可由兼并企業(yè)用以后年度的所得逐年延續(xù)彌補。3.企業(yè)進行股權重組，在股權轉讓前尚未彌補的經營虧損，可按稅法規(guī)定的彌補年限，在剩余期限內，由股權重組后的企業(yè)逐年延續(xù)彌補。
2.免稅所得彌補虧損。
國家稅務總局《關于企業(yè)的免稅所得彌補虧損問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕34號）規(guī)定，如果一個企業(yè)既有應稅項目，又有免稅項目，其應稅項目發(fā)生虧損時，按照稅收法規(guī)規(guī)定可以結轉以后年度彌補的虧損，應該是沖抵免稅項目所得后的余額。此外，雖然應稅項目有所得，但不足彌補以前年度虧損的，免稅項目的所得也應用于彌補以前年度虧損。
3.匯總納稅企業(yè)之間相互彌補虧損。
國家稅務總局《關于匯總（合并）納稅企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預交、集中清算所得稅問題通知》（國稅發(fā)〔2001〕13號）明確規(guī)定，匯總納稅成員企業(yè)在總機構集中清算年度發(fā)生的虧損，由總機構在年度匯總清算時統(tǒng)一盈虧相抵，并可按稅法規(guī)定遞延抵補，各成員企業(yè)均不得再用本企業(yè)以后年度的應納稅所得額進行彌補虧損。
國稅發(fā)〔1997〕189號文件規(guī)定，經國家稅務總局批準實行由行業(yè)和集團公司匯總、合并繳納企業(yè)所得稅的成員企業(yè)（單位）當年發(fā)生虧損，在匯總、合并納稅時已沖抵了其他成員企業(yè)（單位）的所得額或者并入了母公司的虧損額，發(fā)生虧損的成員企業(yè)（單位）不得用本企業(yè)（單位）以后年度實現(xiàn)的所得彌補。成員企業(yè)（單位）在匯總、合并納稅年度以前發(fā)生的虧損可按稅法規(guī)定，用本企業(yè)（單位）以后年度的所得予以彌補，不得并入母（總）公司的虧損額，也不得沖抵其他成員企業(yè)（單位）的所得額。
4.股權投資虧損彌補。
國家稅務總局《關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結轉彌補；投資方企業(yè)不得調減其投資成本，也不得確認投資損失。企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資而發(fā)生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。
最后，咨詢員提醒納稅人注意：1.國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅若干業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕191號）規(guī)定，稅務機關對納稅人查增的所得額部分不能用于彌補以前年度虧損。
2.國家稅務總局《關于外商投資企業(yè)虛報虧損稅務處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕102號）規(guī)定，企業(yè)經稅務機關審查調減多報的年度虧損額后，當年實現(xiàn)獲利的，應確定其為獲利年度，按其經調整后的應納稅所得額計算繳納所得稅或開始計算定期減免稅期；企業(yè)經稅務機關審查確定的多報的年度虧損額，沖抵其以后年度應納稅所得額，造成實際少繳稅款的，應計算補繳少繳的稅款；造成推遲獲利年度及定期減免稅期的，應重新計算獲利年度及定期減免稅期。國家稅務總局《關于企業(yè)虛報虧損適用稅法問題的通知》（國稅函〔2005〕190號）規(guī)定，企業(yè)故意虛報虧損（企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報表中申報的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計算出的虧損數(shù)額），在行為當年或相關年度造成不繳或少繳應納稅款的，按偷稅處理；企業(yè)依法享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠年度或處于虧損年度發(fā)生虛報虧損行為，在行為當年或相關年度未造成不繳或少繳應納稅款的，按編造虛假計稅依據(jù)處理，由稅務機關責令限期改正，并處5萬元以下的罰款。
國家稅務總局《關于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)〔2004〕82號）規(guī)定，納稅人在納稅申報時（包括預繳申報和年度申報）可自行計算并彌補以前年度符合條件的虧損。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照稅法規(guī)定預繳季度企業(yè)所得稅時，首先應彌補企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損，彌補虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預繳季度企業(yè)所得稅。但是，國家稅務總局《關于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表〉等報表的通知》（國稅函〔2008〕44號）所列的申報表，取消了“以前年度虧損彌補”一欄，納稅人和稅務機關對月（季）度所得稅預繳申報是否能彌補虧損有些莫衷一是。對企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表的有關填報口徑問題，國家稅務總局《關于填報企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）作出了明確，將《企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》第四行“利潤總額”修改為“實際利潤額”，填報說明第五條第三項相應修改為：第四行“實際利潤額”填報按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。這意味著企業(yè)預繳所得稅可以在彌補虧損后再進行申報。
企業(yè)所得稅虧損彌補相關稅收政策可分為基本稅收政策規(guī)定和特殊情形下稅收政策規(guī)定兩大類。
第一，基本稅收政策規(guī)定。
國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅幾個業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕250號）規(guī)定，稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財務報表中反映的虧損額，而是企業(yè)財務報表中的虧損額經主管稅務機關按稅法規(guī)定核實調整后的金額。
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。
第二，特殊稅收政策規(guī)定。
1.分立（兼并、股權重組）虧損彌補。
國家稅務總局《關于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前彌補虧損審核管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔1997〕189號）規(guī)定，1.企業(yè)分立前尚未彌補的經營虧損，根據(jù)分立協(xié)議約定由分立后的各企業(yè)負擔的數(shù)額，按稅收法規(guī)規(guī)定的彌補年限，在剩余期限內，由分立后的各企業(yè)逐年延續(xù)彌補。2.被兼并企業(yè)尚未彌補的經營虧損，區(qū)別不同情況處理：①被兼并企業(yè)在被兼并后繼續(xù)具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補的經營虧損，在稅法規(guī)定的期限內，由其以后年度的所得逐年延續(xù)彌補，不得用兼并企業(yè)的所得彌補；②被兼并企業(yè)在被兼并后不具有獨立納稅人資格的，其兼并前尚未彌補的經營虧損，在稅法規(guī)定的期限內，可由兼并企業(yè)用以后年度的所得逐年延續(xù)彌補。3.企業(yè)進行股權重組，在股權轉讓前尚未彌補的經營虧損，可按稅法規(guī)定的彌補年限，在剩余期限內，由股權重組后的企業(yè)逐年延續(xù)彌補。
2.免稅所得彌補虧損。
國家稅務總局《關于企業(yè)的免稅所得彌補虧損問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕34號）規(guī)定，如果一個企業(yè)既有應稅項目，又有免稅項目，其應稅項目發(fā)生虧損時，按照稅收法規(guī)規(guī)定可以結轉以后年度彌補的虧損，應該是沖抵免稅項目所得后的余額。此外，雖然應稅項目有所得，但不足彌補以前年度虧損的，免稅項目的所得也應用于彌補以前年度虧損。
3.匯總納稅企業(yè)之間相互彌補虧損。
國家稅務總局《關于匯總（合并）納稅企業(yè)實行統(tǒng)一計算、分級管理、就地預交、集中清算所得稅問題通知》（國稅發(fā)〔2001〕13號）明確規(guī)定，匯總納稅成員企業(yè)在總機構集中清算年度發(fā)生的虧損，由總機構在年度匯總清算時統(tǒng)一盈虧相抵，并可按稅法規(guī)定遞延抵補，各成員企業(yè)均不得再用本企業(yè)以后年度的應納稅所得額進行彌補虧損。
國稅發(fā)〔1997〕189號文件規(guī)定，經國家稅務總局批準實行由行業(yè)和集團公司匯總、合并繳納企業(yè)所得稅的成員企業(yè)（單位）當年發(fā)生虧損，在匯總、合并納稅時已沖抵了其他成員企業(yè)（單位）的所得額或者并入了母公司的虧損額，發(fā)生虧損的成員企業(yè)（單位）不得用本企業(yè)（單位）以后年度實現(xiàn)的所得彌補。成員企業(yè)（單位）在匯總、合并納稅年度以前發(fā)生的虧損可按稅法規(guī)定，用本企業(yè)（單位）以后年度的所得予以彌補，不得并入母（總）公司的虧損額，也不得沖抵其他成員企業(yè)（單位）的所得額。
4.股權投資虧損彌補。
國家稅務總局《關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結轉彌補；投資方企業(yè)不得調減其投資成本，也不得確認投資損失。企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資而發(fā)生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。
最后，咨詢員提醒納稅人注意：1.國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅若干業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕191號）規(guī)定，稅務機關對納稅人查增的所得額部分不能用于彌補以前年度虧損。
2.國家稅務總局《關于外商投資企業(yè)虛報虧損稅務處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕102號）規(guī)定，企業(yè)經稅務機關審查調減多報的年度虧損額后，當年實現(xiàn)獲利的，應確定其為獲利年度，按其經調整后的應納稅所得額計算繳納所得稅或開始計算定期減免稅期；企業(yè)經稅務機關審查確定的多報的年度虧損額，沖抵其以后年度應納稅所得額，造成實際少繳稅款的，應計算補繳少繳的稅款；造成推遲獲利年度及定期減免稅期的，應重新計算獲利年度及定期減免稅期。國家稅務總局《關于企業(yè)虛報虧損適用稅法問題的通知》（國稅函〔2005〕190號）規(guī)定，企業(yè)故意虛報虧損（企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報表中申報的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計算出的虧損數(shù)額），在行為當年或相關年度造成不繳或少繳應納稅款的，按偷稅處理；企業(yè)依法享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠年度或處于虧損年度發(fā)生虛報虧損行為，在行為當年或相關年度未造成不繳或少繳應納稅款的，按編造虛假計稅依據(jù)處理，由稅務機關責令限期改正，并處5萬元以下的罰款。