三、修改其他債務(wù)條件(延期還款)
以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組的，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)分別以下情況處理：
1.不附或有條件的債務(wù)重組(將來還款額是固定的)
(1)不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面余額減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額作為債務(wù)重組利得，于當期確認計入損益(營業(yè)外收入)。重組后債務(wù)的賬面余額為將來應(yīng)付金額。
(2)以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組，如修改后的債務(wù)條款不涉及或有應(yīng)收金額，則債權(quán)人在重組日，應(yīng)當將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬面價值之間的差額確認為債務(wù)重組損失，計入當期損益。如果債權(quán)人已對該項債權(quán)計提了壞賬準備，應(yīng)當首先沖減已計提的壞賬準備。
或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。
【例6】甲公司20×6年12月31日應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65 400元，其中，5 400元為累計應(yīng)收的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于20×6年12月31 日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20×7年1月5 日進行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50 000元;免去債務(wù)人所欠的全部利息;將利率從4%降低到2% (等于實際利率)，并將債務(wù)到期日延至20×8年12月31 日，利息按年支付。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司已為該項應(yīng)收款項計提了 5 000元壞賬準備。
根據(jù)上述資料， 乙公司和甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 65 400
減：重組后債務(wù)公允價值 50000
債務(wù)重組利得 15 400
注：將來應(yīng)付款=本金50000+利息(50000×2%×2)=52000元。折成現(xiàn)值為50000元(折現(xiàn)率為2%)為將來應(yīng)付款的公允價值。
第二，會計分錄
借：應(yīng)付賬款 65 400
貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50000
營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 15 400
(2)20×7年12月31日支付利息
借：財務(wù)費用 1 000
貸：銀行存款(50000×2%) 1 000
(3)20×8年12月31日償還本金和最后一年利息
借：財務(wù)費用 1 000
應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50 000
貸：銀行存款 51 000
(4)甲公司的賬務(wù)處理
第一，計算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 65400
減：重組后債權(quán)公允價值 50 000
差額 15 400
減：已計提壞賬準備 5 000
債務(wù)重組損失 10400
第二，債務(wù)重組日的會計分錄
借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 50 000
壞賬準備 5 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10 400
貸：應(yīng)收賬款 65 400
第三，20×7年12月31日收到利息
借：銀行存款 1 000
貸：財務(wù)費用(50000×2%) 1 000
第四，20×8年12月31 日收到本金和最后一年利息
借：銀行存款 51 000
貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 50 000
財務(wù)費用 1 000
2.附或有條件的債務(wù)重組(將來還款額是不固定的)
(1)附或有條件的債務(wù)重組，對于債務(wù)人而言，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事項中有關(guān)預(yù)計負債確認條件的，債務(wù)人應(yīng)當將該或有應(yīng)付金額確認為預(yù)計負債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負債金額之和的差額，作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。
或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當沖銷預(yù)計負債，同時確認營業(yè)外收入。
(2)對債權(quán)人而言，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，不應(yīng)當確認或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。根據(jù)謹慎性原則，或有應(yīng)收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認。只有在或有應(yīng)收金額實際發(fā)生時，才計入當期損益。
以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組的，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)分別以下情況處理：
1.不附或有條件的債務(wù)重組(將來還款額是固定的)
(1)不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面余額減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額作為債務(wù)重組利得，于當期確認計入損益(營業(yè)外收入)。重組后債務(wù)的賬面余額為將來應(yīng)付金額。
(2)以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組，如修改后的債務(wù)條款不涉及或有應(yīng)收金額，則債權(quán)人在重組日，應(yīng)當將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬面價值之間的差額確認為債務(wù)重組損失，計入當期損益。如果債權(quán)人已對該項債權(quán)計提了壞賬準備，應(yīng)當首先沖減已計提的壞賬準備。
或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。
【例6】甲公司20×6年12月31日應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65 400元，其中，5 400元為累計應(yīng)收的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于20×6年12月31 日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20×7年1月5 日進行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50 000元;免去債務(wù)人所欠的全部利息;將利率從4%降低到2% (等于實際利率)，并將債務(wù)到期日延至20×8年12月31 日，利息按年支付。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司已為該項應(yīng)收款項計提了 5 000元壞賬準備。
根據(jù)上述資料， 乙公司和甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)乙公司的賬務(wù)處理
第一，計算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款的賬面余額 65 400
減：重組后債務(wù)公允價值 50000
債務(wù)重組利得 15 400
注：將來應(yīng)付款=本金50000+利息(50000×2%×2)=52000元。折成現(xiàn)值為50000元(折現(xiàn)率為2%)為將來應(yīng)付款的公允價值。
第二，會計分錄
借：應(yīng)付賬款 65 400
貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50000
營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 15 400
(2)20×7年12月31日支付利息
借：財務(wù)費用 1 000
貸：銀行存款(50000×2%) 1 000
(3)20×8年12月31日償還本金和最后一年利息
借：財務(wù)費用 1 000
應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 50 000
貸：銀行存款 51 000
(4)甲公司的賬務(wù)處理
第一，計算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 65400
減：重組后債權(quán)公允價值 50 000
差額 15 400
減：已計提壞賬準備 5 000
債務(wù)重組損失 10400
第二，債務(wù)重組日的會計分錄
借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 50 000
壞賬準備 5 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10 400
貸：應(yīng)收賬款 65 400
第三，20×7年12月31日收到利息
借：銀行存款 1 000
貸：財務(wù)費用(50000×2%) 1 000
第四，20×8年12月31 日收到本金和最后一年利息
借：銀行存款 51 000
貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 50 000
財務(wù)費用 1 000
2.附或有條件的債務(wù)重組(將來還款額是不固定的)
(1)附或有條件的債務(wù)重組，對于債務(wù)人而言，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事項中有關(guān)預(yù)計負債確認條件的，債務(wù)人應(yīng)當將該或有應(yīng)付金額確認為預(yù)計負債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負債金額之和的差額，作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。
或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當沖銷預(yù)計負債，同時確認營業(yè)外收入。
(2)對債權(quán)人而言，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，不應(yīng)當確認或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。根據(jù)謹慎性原則，或有應(yīng)收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認。只有在或有應(yīng)收金額實際發(fā)生時，才計入當期損益。