國務(wù)院總理溫家寶于2008年11月10日簽署了第540號國務(wù)院令，公布了新修訂的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（簡稱新條例）。2008年12月15日，財政部、國家稅務(wù)總局以財政部和國家稅務(wù)總局令第52號，發(fā)布了新修訂的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（簡稱新細(xì)則），并規(guī)定與修訂后的《營業(yè)稅暫行條例》一起從2009年1月1日開始實施。
新修訂的《營業(yè)稅暫行條例》、《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》與原條例、原細(xì)則相比，變化的莫過于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅政策方面的變化。本文擬對新條例、新細(xì)則下的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅政策變化的主要內(nèi)容，進(jìn)行一定分析，并提出應(yīng)對措施。
（一） 支付境外勞務(wù)費(fèi)用需要代扣代繳營業(yè)稅
我國的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，為了提高開發(fā)產(chǎn)品的質(zhì)量、品質(zhì)與檔次等，出現(xiàn)了愈來愈多的與國際化團(tuán)隊的合作趨勢，支付境外勞務(wù)費(fèi)（工程設(shè)計費(fèi)、營銷策劃費(fèi)、銷售代理費(fèi)等）的情況時有發(fā)生。
新細(xì)則對支付境外勞務(wù)費(fèi)的營業(yè)稅政策作了重大調(diào)整。
《財政部稅務(wù)總局關(guān)于對外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作進(jìn)行建筑、工程等項目設(shè)計所取得的業(yè)務(wù)收入征稅問題的通知》（財稅外字[1986]第172號）明確規(guī)定：
“二、外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作(或聯(lián)合)進(jìn)行建筑、工程等項目的設(shè)計，除設(shè)計工作開始前派員來我國進(jìn)行現(xiàn)場勘察，搜集資料，了解情況外，設(shè)計方案、計算繪圖等業(yè)務(wù)全部或部分是在中國境外進(jìn)行，設(shè)計完成后，又派員來我國解釋圖紙并對其設(shè)計的建筑，工程等項目的施工進(jìn)行監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo)，已構(gòu)成在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所從事經(jīng)營活動。因此,對其所得的設(shè)計業(yè)務(wù)收入，除準(zhǔn)許其扣除發(fā)生在中國境外的設(shè)計勞務(wù)部分所收取的價款外，其余收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按營利企業(yè)單位征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅。但對在委托設(shè)計或合作(或聯(lián)合)設(shè)計合同中，沒有載明其在中國境外提供設(shè)計勞務(wù)價款的，或者不能提供準(zhǔn)確的證明文件，正確劃分其在中國境內(nèi)或境外進(jìn)行的設(shè)計勞務(wù)的，都應(yīng)與其在中國境內(nèi)提供的設(shè)計勞務(wù)所取得的業(yè)務(wù)收入合并計算征稅。
三、外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作(或聯(lián)合)進(jìn)行建筑、工程等項目的設(shè)計所取得的業(yè)務(wù)收入，按照本通知第二條的規(guī)定,應(yīng)繳納工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅的,應(yīng)由其依照稅法規(guī)定提出納稅申報，稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行核實征收?！?BR> 也就是說，按照“財稅外字[1986]第172號”文件規(guī)定，支付境外勞務(wù)費(fèi)（設(shè)計費(fèi)等）需要分情況是否繳納營業(yè)稅，即勞務(wù)費(fèi)在中國境外發(fā)生的部分，不需要繳納營業(yè)稅；在中國境內(nèi)發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)需要繳納營業(yè)稅。
新《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第540號）第一條規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。
新《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定：
“條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)（以下簡稱境內(nèi)）提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指：（一）提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)；……”
修訂后的《營業(yè)稅暫行條例》第十一條規(guī)定：
“營業(yè)稅扣繳義務(wù)人：（一）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務(wù)人?！?BR> 從上述可見，提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)均應(yīng)該繳納營業(yè)稅，支付境外勞務(wù)費(fèi)應(yīng)該由支付方代扣代繳營業(yè)稅。
因此，從2009年1月1日開始，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付境外勞務(wù)費(fèi)時，不論勞務(wù)是否發(fā)生在境內(nèi)，均應(yīng)該代扣代繳這一部分的營業(yè)稅。
（二） 預(yù)收租金的納稅義務(wù)發(fā)生時間發(fā)生變化
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）文件規(guī)定：單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)和商譽(yù)時，向?qū)Ψ绞杖〉念A(yù)收性質(zhì)的價款（包括預(yù)收款、預(yù)付款、預(yù)存費(fèi)用、預(yù)收定金等），其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間以按照財務(wù)會計制度的規(guī)定，該項預(yù)收性質(zhì)的價款被確認(rèn)為收入的時間為準(zhǔn)。
也就是說當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將該預(yù)收賬款（預(yù)收租金）確認(rèn)為收入時，這一部分預(yù)收賬款才具有了營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間。
而新細(xì)則第二十五條明確規(guī)定，納稅人提供租賃業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
即是說，按照新細(xì)則規(guī)定，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供租賃業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間發(fā)生了重大變化，改變了過去按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入后繳納營業(yè)稅的規(guī)定，而實行收到預(yù)收賬款（租金）的當(dāng)天就具有了營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間（收付實現(xiàn)制）。
這一重大變化，必須引起房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)人員的足夠重視。在當(dāng)前房地產(chǎn)銷售持續(xù)低迷的情況下，有不少房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)自出租，先收取租金再銷售的策略，不能說不無道理。但是，根據(jù)營業(yè)稅新細(xì)則的規(guī)定，預(yù)收的房屋租金從2009年1月1日開始，應(yīng)該立即申報繳納營業(yè)稅，否則有涉稅風(fēng)險。
（三） 提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物分別繳納營業(yè)稅、增值稅
新細(xì)則第七條明確規(guī)定：納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：
（1）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；
（2）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
關(guān)于“提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為”的稅務(wù)處理問題，國家稅務(wù)總局曾于2002年下發(fā)了“國稅發(fā)[2002]117號文”進(jìn)行規(guī)范。從該文件“納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并提供建筑業(yè)勞務(wù)征收增值稅、營業(yè)稅劃分問題”可以看出，廢除了原來重復(fù)征稅的規(guī)定。這次修訂，將上述內(nèi)容納入并上升到了新實施細(xì)則的范圍。
按照新細(xì)則規(guī)定，“提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物”的納稅人，只要分別核算了應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅。
然而，從最新發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布廢止的營業(yè)稅規(guī)范性文件目錄的通知》（國稅發(fā)[2009]29號）可以看出，“國稅發(fā)[2002]117號文”的部分條款已經(jīng)失效，發(fā)生了下述變化：
1、取消了“扣繳分包人營業(yè)稅”的規(guī)定
也就是說提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物”的納稅人自行去工程所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納建筑工程營業(yè)稅金，總承包人沒有必要代扣代繳了。
2、刪除了關(guān)于“關(guān)于自產(chǎn)貨物范圍”的規(guī)定
原文件對“自產(chǎn)貨物范圍”采取了“列舉”方式，沒有在列舉范圍內(nèi)的自產(chǎn)貨物是不能執(zhí)行該文件的。
現(xiàn)在按照“國稅發(fā)[2009]29號”規(guī)定，實質(zhì)上已經(jīng)刪除了關(guān)于“關(guān)于自產(chǎn)貨物范圍”的規(guī)定。凡是自產(chǎn)貨物（包括建筑材料、建筑設(shè)備等），均可以按照新細(xì)則第七條以及調(diào)整后的“國稅發(fā)〔2002〕117號文”文件規(guī)定執(zhí)行。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在執(zhí)行該新政策時，應(yīng)抓住以下幾方面的工作，以降低企業(yè)的涉稅風(fēng)險。
首先，在進(jìn)行建筑材料、建筑設(shè)備施工招標(biāo)時，對承包商的要求應(yīng)與“國稅發(fā)[2002]117號文”規(guī)定的一致，即承包商一方面要有相應(yīng)的施工資質(zhì)，同時應(yīng)該是自產(chǎn)、自制、自銷建筑材料設(shè)備的。否則，不能按照“國稅發(fā)[2002]117號文”規(guī)定以及新細(xì)則第7條執(zhí)行。
其次，與承包商進(jìn)行商務(wù)談判時，應(yīng)明確合同價款總額是由建筑工程勞務(wù)費(fèi)用、自制加工建筑材料費(fèi)的金額而構(gòu)成。
再者，在簽訂合同時應(yīng)注意以下環(huán)節(jié)：
（1）合同名稱：應(yīng)該是《×××建設(shè)工程施工合同》，而不能是《×××購銷合同》、《×××加工合同》；
（2）合同價款：合同中必須約定和注明“建筑業(yè)勞務(wù)價款”的具體金額；
（3）發(fā)票的取得：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付合同價款時，應(yīng)分別取得加工制作的增值稅發(fā)票以及建筑安裝勞務(wù)的建筑業(yè)發(fā)票。
（四） 進(jìn)一步明確建筑裝飾勞務(wù)的征稅問題
關(guān)于建筑業(yè)的征稅問題，新細(xì)則刪除了原細(xì)則的第十八條規(guī)定，將其內(nèi)容變更為新細(xì)則的第十六條。
新細(xì)則第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。
上述規(guī)定與原細(xì)則的第十八條看似相近，但是“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問題卻發(fā)生了較大的變化。將建筑裝飾勞務(wù)的營業(yè)額作了“例外”的處理，即業(yè)主提供的原材料和設(shè)備，可以不計入繳納營業(yè)稅的范圍。
關(guān)于“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問題的變化，開始于財政部、國家稅務(wù)總局的《關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2006]114號）文件規(guī)定。該文件明確了納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認(rèn)計稅營業(yè)額。
在實際工作中，“財稅[2006]114號”文件并沒有得到很好的執(zhí)行，甚至有個別省市地方稅務(wù)局明確提出，該文件是答復(fù)上海的，我們不執(zhí)行。因此，本人認(rèn)為細(xì)則是重申關(guān)于建筑裝飾勞務(wù)的征稅問題，我們必須認(rèn)真執(zhí)行。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該充分利用新細(xì)則關(guān)于“建筑裝飾勞務(wù)”征稅的特殊規(guī)定，籌劃這一部分營業(yè)稅的繳納，以降低工程成本支出。
首先，房地產(chǎn)開發(fā)公司在進(jìn)行建筑工程招標(biāo)時，可以將裝飾工程單獨進(jìn)行。
其次，與施工單位簽訂《裝飾工程合同》時，應(yīng)該明確約定“甲供部分裝飾材料及設(shè)備”，裝飾公司僅僅是收取裝飾工程勞務(wù)費(fèi)（即人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用），并注明裝飾工程勞務(wù)費(fèi)總金額；同時合同中應(yīng)明確，甲供裝飾材料、設(shè)備價款不再與施工單位結(jié)算。
（五） 建筑工程設(shè)備計稅政策有重大調(diào)整
從新細(xì)則第十六條可以看出，建設(shè)方提供設(shè)備的價款，不需要繳納營業(yè)稅。這與“財稅[2003]16號文”的規(guī)定是不一致的。
“財稅[2003]16號文”明確規(guī)定，建筑安裝工程的計稅營業(yè)額不應(yīng)包括設(shè)備價值，具體設(shè)備名單可由省級地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實際情況列舉。也就是說，凡是屬于列入省級地方稅務(wù)機(jī)關(guān)列舉的設(shè)備名單中的建筑工程設(shè)備，無論是甲方提供還是施工單位自行采購，均可以不繳納營業(yè)稅。
而按照新細(xì)則的規(guī)定，建設(shè)單位提供的設(shè)備價款不需要繳納營業(yè)稅，但是施工單位自行采購的設(shè)備價款需要繳納營業(yè)稅。
新細(xì)則關(guān)于建筑工程設(shè)備征稅問題的重大變化， 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)必須高度重視，充分利用“建設(shè)方提供的建筑工程設(shè)備不繳納營業(yè)稅”的政策。
從2009年1月1日開始，房地產(chǎn)開發(fā)公司與施工單位簽訂《建筑安裝工程承包合同》時，盡量對工程設(shè)備采取“甲方供應(yīng)”方式，以減少不必要的稅金成本支出。
對2009年1月1日之前已經(jīng)簽訂的由施工單位購買設(shè)備的《建筑安裝工程承包合同》、尚未峻工的工程，可以采取簽訂補(bǔ)充協(xié)議形式，將工程設(shè)備變更為“建設(shè)方提供”，以適應(yīng)新細(xì)則的變化。
（六） 房地產(chǎn)企業(yè)的價外費(fèi)用外延擴(kuò)展
新細(xì)則第十三條增加了價外費(fèi)用所包括的內(nèi)容，擴(kuò)展了價外費(fèi)用的外延，與原細(xì)則相比增加了“補(bǔ)貼、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、罰息”等內(nèi)容。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售不動產(chǎn)向購房者收取的定金、違約金、賠償金、延期付款利息等價外費(fèi)用，均應(yīng)該按照規(guī)定繳納營業(yè)稅，自覺履行營業(yè)稅納稅義務(wù)，否則存在涉稅風(fēng)險。
（七） 房地產(chǎn)企業(yè)代收費(fèi)用的界定有新規(guī)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在收取銷售房款時，往往會存在代相關(guān)政府部門收取費(fèi)用的情況，新細(xì)則明確規(guī)定了“價外費(fèi)用”與“代收費(fèi)用”的界限。房地產(chǎn)企業(yè)的價外費(fèi)用是應(yīng)該繳納營業(yè)稅的，而代收費(fèi)用是不需要繳納營業(yè)稅的。
《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第13條規(guī)定，價外費(fèi)用不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
（一）由國務(wù)院或者財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；
（二）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；
（三）所收款項全額上繳財政。
由此可見，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“代收費(fèi)用”
新修訂的《營業(yè)稅暫行條例》、《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》與原條例、原細(xì)則相比，變化的莫過于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅政策方面的變化。本文擬對新條例、新細(xì)則下的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅政策變化的主要內(nèi)容，進(jìn)行一定分析，并提出應(yīng)對措施。
（一） 支付境外勞務(wù)費(fèi)用需要代扣代繳營業(yè)稅
我國的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，為了提高開發(fā)產(chǎn)品的質(zhì)量、品質(zhì)與檔次等，出現(xiàn)了愈來愈多的與國際化團(tuán)隊的合作趨勢，支付境外勞務(wù)費(fèi)（工程設(shè)計費(fèi)、營銷策劃費(fèi)、銷售代理費(fèi)等）的情況時有發(fā)生。
新細(xì)則對支付境外勞務(wù)費(fèi)的營業(yè)稅政策作了重大調(diào)整。
《財政部稅務(wù)總局關(guān)于對外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作進(jìn)行建筑、工程等項目設(shè)計所取得的業(yè)務(wù)收入征稅問題的通知》（財稅外字[1986]第172號）明確規(guī)定：
“二、外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作(或聯(lián)合)進(jìn)行建筑、工程等項目的設(shè)計，除設(shè)計工作開始前派員來我國進(jìn)行現(xiàn)場勘察，搜集資料，了解情況外，設(shè)計方案、計算繪圖等業(yè)務(wù)全部或部分是在中國境外進(jìn)行，設(shè)計完成后，又派員來我國解釋圖紙并對其設(shè)計的建筑，工程等項目的施工進(jìn)行監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo)，已構(gòu)成在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所從事經(jīng)營活動。因此,對其所得的設(shè)計業(yè)務(wù)收入，除準(zhǔn)許其扣除發(fā)生在中國境外的設(shè)計勞務(wù)部分所收取的價款外，其余收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按營利企業(yè)單位征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅。但對在委托設(shè)計或合作(或聯(lián)合)設(shè)計合同中，沒有載明其在中國境外提供設(shè)計勞務(wù)價款的，或者不能提供準(zhǔn)確的證明文件，正確劃分其在中國境內(nèi)或境外進(jìn)行的設(shè)計勞務(wù)的，都應(yīng)與其在中國境內(nèi)提供的設(shè)計勞務(wù)所取得的業(yè)務(wù)收入合并計算征稅。
三、外商接受中國境內(nèi)企業(yè)的委托或與中國境內(nèi)企業(yè)合作(或聯(lián)合)進(jìn)行建筑、工程等項目的設(shè)計所取得的業(yè)務(wù)收入，按照本通知第二條的規(guī)定,應(yīng)繳納工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅的,應(yīng)由其依照稅法規(guī)定提出納稅申報，稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行核實征收?！?BR> 也就是說，按照“財稅外字[1986]第172號”文件規(guī)定，支付境外勞務(wù)費(fèi)（設(shè)計費(fèi)等）需要分情況是否繳納營業(yè)稅，即勞務(wù)費(fèi)在中國境外發(fā)生的部分，不需要繳納營業(yè)稅；在中國境內(nèi)發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)需要繳納營業(yè)稅。
新《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第540號）第一條規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。
新《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定：
“條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)（以下簡稱境內(nèi)）提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指：（一）提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)；……”
修訂后的《營業(yè)稅暫行條例》第十一條規(guī)定：
“營業(yè)稅扣繳義務(wù)人：（一）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務(wù)人?！?BR> 從上述可見，提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)均應(yīng)該繳納營業(yè)稅，支付境外勞務(wù)費(fèi)應(yīng)該由支付方代扣代繳營業(yè)稅。
因此，從2009年1月1日開始，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付境外勞務(wù)費(fèi)時，不論勞務(wù)是否發(fā)生在境內(nèi)，均應(yīng)該代扣代繳這一部分的營業(yè)稅。
（二） 預(yù)收租金的納稅義務(wù)發(fā)生時間發(fā)生變化
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）文件規(guī)定：單位和個人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)和商譽(yù)時，向?qū)Ψ绞杖〉念A(yù)收性質(zhì)的價款（包括預(yù)收款、預(yù)付款、預(yù)存費(fèi)用、預(yù)收定金等），其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間以按照財務(wù)會計制度的規(guī)定，該項預(yù)收性質(zhì)的價款被確認(rèn)為收入的時間為準(zhǔn)。
也就是說當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將該預(yù)收賬款（預(yù)收租金）確認(rèn)為收入時，這一部分預(yù)收賬款才具有了營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間。
而新細(xì)則第二十五條明確規(guī)定，納稅人提供租賃業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
即是說，按照新細(xì)則規(guī)定，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提供租賃業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間發(fā)生了重大變化，改變了過去按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入后繳納營業(yè)稅的規(guī)定，而實行收到預(yù)收賬款（租金）的當(dāng)天就具有了營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間（收付實現(xiàn)制）。
這一重大變化，必須引起房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)人員的足夠重視。在當(dāng)前房地產(chǎn)銷售持續(xù)低迷的情況下，有不少房地產(chǎn)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)自出租，先收取租金再銷售的策略，不能說不無道理。但是，根據(jù)營業(yè)稅新細(xì)則的規(guī)定，預(yù)收的房屋租金從2009年1月1日開始，應(yīng)該立即申報繳納營業(yè)稅，否則有涉稅風(fēng)險。
（三） 提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物分別繳納營業(yè)稅、增值稅
新細(xì)則第七條明確規(guī)定：納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：
（1）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；
（2）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
關(guān)于“提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為”的稅務(wù)處理問題，國家稅務(wù)總局曾于2002年下發(fā)了“國稅發(fā)[2002]117號文”進(jìn)行規(guī)范。從該文件“納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并提供建筑業(yè)勞務(wù)征收增值稅、營業(yè)稅劃分問題”可以看出，廢除了原來重復(fù)征稅的規(guī)定。這次修訂，將上述內(nèi)容納入并上升到了新實施細(xì)則的范圍。
按照新細(xì)則規(guī)定，“提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物”的納稅人，只要分別核算了應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅。
然而，從最新發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布廢止的營業(yè)稅規(guī)范性文件目錄的通知》（國稅發(fā)[2009]29號）可以看出，“國稅發(fā)[2002]117號文”的部分條款已經(jīng)失效，發(fā)生了下述變化：
1、取消了“扣繳分包人營業(yè)稅”的規(guī)定
也就是說提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物”的納稅人自行去工程所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納建筑工程營業(yè)稅金，總承包人沒有必要代扣代繳了。
2、刪除了關(guān)于“關(guān)于自產(chǎn)貨物范圍”的規(guī)定
原文件對“自產(chǎn)貨物范圍”采取了“列舉”方式，沒有在列舉范圍內(nèi)的自產(chǎn)貨物是不能執(zhí)行該文件的。
現(xiàn)在按照“國稅發(fā)[2009]29號”規(guī)定，實質(zhì)上已經(jīng)刪除了關(guān)于“關(guān)于自產(chǎn)貨物范圍”的規(guī)定。凡是自產(chǎn)貨物（包括建筑材料、建筑設(shè)備等），均可以按照新細(xì)則第七條以及調(diào)整后的“國稅發(fā)〔2002〕117號文”文件規(guī)定執(zhí)行。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在執(zhí)行該新政策時，應(yīng)抓住以下幾方面的工作，以降低企業(yè)的涉稅風(fēng)險。
首先，在進(jìn)行建筑材料、建筑設(shè)備施工招標(biāo)時，對承包商的要求應(yīng)與“國稅發(fā)[2002]117號文”規(guī)定的一致，即承包商一方面要有相應(yīng)的施工資質(zhì)，同時應(yīng)該是自產(chǎn)、自制、自銷建筑材料設(shè)備的。否則，不能按照“國稅發(fā)[2002]117號文”規(guī)定以及新細(xì)則第7條執(zhí)行。
其次，與承包商進(jìn)行商務(wù)談判時，應(yīng)明確合同價款總額是由建筑工程勞務(wù)費(fèi)用、自制加工建筑材料費(fèi)的金額而構(gòu)成。
再者，在簽訂合同時應(yīng)注意以下環(huán)節(jié)：
（1）合同名稱：應(yīng)該是《×××建設(shè)工程施工合同》，而不能是《×××購銷合同》、《×××加工合同》；
（2）合同價款：合同中必須約定和注明“建筑業(yè)勞務(wù)價款”的具體金額；
（3）發(fā)票的取得：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付合同價款時，應(yīng)分別取得加工制作的增值稅發(fā)票以及建筑安裝勞務(wù)的建筑業(yè)發(fā)票。
（四） 進(jìn)一步明確建筑裝飾勞務(wù)的征稅問題
關(guān)于建筑業(yè)的征稅問題，新細(xì)則刪除了原細(xì)則的第十八條規(guī)定，將其內(nèi)容變更為新細(xì)則的第十六條。
新細(xì)則第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。
上述規(guī)定與原細(xì)則的第十八條看似相近，但是“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問題卻發(fā)生了較大的變化。將建筑裝飾勞務(wù)的營業(yè)額作了“例外”的處理，即業(yè)主提供的原材料和設(shè)備，可以不計入繳納營業(yè)稅的范圍。
關(guān)于“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問題的變化，開始于財政部、國家稅務(wù)總局的《關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2006]114號）文件規(guī)定。該文件明確了納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認(rèn)計稅營業(yè)額。
在實際工作中，“財稅[2006]114號”文件并沒有得到很好的執(zhí)行，甚至有個別省市地方稅務(wù)局明確提出，該文件是答復(fù)上海的，我們不執(zhí)行。因此，本人認(rèn)為細(xì)則是重申關(guān)于建筑裝飾勞務(wù)的征稅問題，我們必須認(rèn)真執(zhí)行。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該充分利用新細(xì)則關(guān)于“建筑裝飾勞務(wù)”征稅的特殊規(guī)定，籌劃這一部分營業(yè)稅的繳納，以降低工程成本支出。
首先，房地產(chǎn)開發(fā)公司在進(jìn)行建筑工程招標(biāo)時，可以將裝飾工程單獨進(jìn)行。
其次，與施工單位簽訂《裝飾工程合同》時，應(yīng)該明確約定“甲供部分裝飾材料及設(shè)備”，裝飾公司僅僅是收取裝飾工程勞務(wù)費(fèi)（即人工費(fèi)、管理費(fèi)及輔助材料費(fèi)等費(fèi)用），并注明裝飾工程勞務(wù)費(fèi)總金額；同時合同中應(yīng)明確，甲供裝飾材料、設(shè)備價款不再與施工單位結(jié)算。
（五） 建筑工程設(shè)備計稅政策有重大調(diào)整
從新細(xì)則第十六條可以看出，建設(shè)方提供設(shè)備的價款，不需要繳納營業(yè)稅。這與“財稅[2003]16號文”的規(guī)定是不一致的。
“財稅[2003]16號文”明確規(guī)定，建筑安裝工程的計稅營業(yè)額不應(yīng)包括設(shè)備價值，具體設(shè)備名單可由省級地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實際情況列舉。也就是說，凡是屬于列入省級地方稅務(wù)機(jī)關(guān)列舉的設(shè)備名單中的建筑工程設(shè)備，無論是甲方提供還是施工單位自行采購，均可以不繳納營業(yè)稅。
而按照新細(xì)則的規(guī)定，建設(shè)單位提供的設(shè)備價款不需要繳納營業(yè)稅，但是施工單位自行采購的設(shè)備價款需要繳納營業(yè)稅。
新細(xì)則關(guān)于建筑工程設(shè)備征稅問題的重大變化， 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)必須高度重視，充分利用“建設(shè)方提供的建筑工程設(shè)備不繳納營業(yè)稅”的政策。
從2009年1月1日開始，房地產(chǎn)開發(fā)公司與施工單位簽訂《建筑安裝工程承包合同》時，盡量對工程設(shè)備采取“甲方供應(yīng)”方式，以減少不必要的稅金成本支出。
對2009年1月1日之前已經(jīng)簽訂的由施工單位購買設(shè)備的《建筑安裝工程承包合同》、尚未峻工的工程，可以采取簽訂補(bǔ)充協(xié)議形式，將工程設(shè)備變更為“建設(shè)方提供”，以適應(yīng)新細(xì)則的變化。
（六） 房地產(chǎn)企業(yè)的價外費(fèi)用外延擴(kuò)展
新細(xì)則第十三條增加了價外費(fèi)用所包括的內(nèi)容，擴(kuò)展了價外費(fèi)用的外延，與原細(xì)則相比增加了“補(bǔ)貼、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、罰息”等內(nèi)容。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售不動產(chǎn)向購房者收取的定金、違約金、賠償金、延期付款利息等價外費(fèi)用，均應(yīng)該按照規(guī)定繳納營業(yè)稅，自覺履行營業(yè)稅納稅義務(wù)，否則存在涉稅風(fēng)險。
（七） 房地產(chǎn)企業(yè)代收費(fèi)用的界定有新規(guī)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在收取銷售房款時，往往會存在代相關(guān)政府部門收取費(fèi)用的情況，新細(xì)則明確規(guī)定了“價外費(fèi)用”與“代收費(fèi)用”的界限。房地產(chǎn)企業(yè)的價外費(fèi)用是應(yīng)該繳納營業(yè)稅的，而代收費(fèi)用是不需要繳納營業(yè)稅的。
《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第13條規(guī)定，價外費(fèi)用不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
（一）由國務(wù)院或者財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；
（二）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；
（三）所收款項全額上繳財政。
由此可見，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“代收費(fèi)用”