期末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別外幣貨幣性項(xiàng)目和外幣非貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行處理。
1.貨幣性項(xiàng)目
貨幣性項(xiàng)目，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。例如，庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、短期借款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期應(yīng)付款等。
2.非貨幣性項(xiàng)目
非貨幣性項(xiàng)目，是指貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目。例如，存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。
（1）對(duì)于以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，已在交易發(fā)生日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。
（2）對(duì)于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價(jià)值時(shí)，應(yīng)先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進(jìn)行比較。
（3）有些金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)的，公允價(jià)值的變動(dòng)會(huì)帶來公允價(jià)值變動(dòng)損益，如果是以外幣計(jì)價(jià)，匯率變動(dòng)也會(huì)使其公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)，無需區(qū)分是由于金融資產(chǎn)本身價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的影響，還是由于匯率變動(dòng)而產(chǎn)生的影響，就是將這種影響作為公允價(jià)值變動(dòng)損益。
如果購買的是可供出售的金融資產(chǎn)，不影響當(dāng)期損益，而是影響資本公積；如果是投資性房產(chǎn)，滿足按公允價(jià)值計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，在期末計(jì)價(jià)時(shí)，將賬面價(jià)值與其公允價(jià)值進(jìn)行比較，兩者之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
【例20-13】P上市公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月2日，從英國W公司采購國內(nèi)市場(chǎng)尚無的A商品10 000件，每件價(jià)格為1 000英鎊，當(dāng)日即期匯率為1英鎊=15元人民幣。20×7年12月31日，尚有1 000件A商品未銷售出去，國內(nèi)市場(chǎng)仍無A商品供應(yīng)，A商品在國際市場(chǎng)的價(jià)格降至900英鎊。12月31日的即期匯率是1英鎊=15.5元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。
本例中，由于存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日獲得可變現(xiàn)凈值以外幣反映時(shí)，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮匯率變動(dòng)的影響。因此，該公司應(yīng)作為會(huì)計(jì)分錄如下：
11月2日，購入A商品：
借：庫存商品——A （10 000×1 000×15）150 000 000
貸：銀行存款——?dú)W元 150 000 000
12月31日，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：
借：資產(chǎn)減值損失 1 050 000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 1 050 000
1 000×1 000×15-1 000×900×15.5=1 050 000（元人民幣）
【例20-14】國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月10日以每股1.5美元的價(jià)格購入乙公司B股10 000股作為交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)日匯率為1美元=7.6元人民幣，款項(xiàng)已付。20×7年12月31日，由于市價(jià)變動(dòng)，當(dāng)月購入的乙公司B股的市價(jià)變?yōu)槊抗?美元，當(dāng)日匯率為1美元=7.65元人民幣。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。
20×7年12月5日，該公司對(duì)上述交易應(yīng)作以下處理：
借：交易性金融資產(chǎn) （1.5×10 000×7.6） 114 000
貸：銀行存款——美元 114 000
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量。由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)是以外幣計(jì)價(jià)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮美元市價(jià)的變動(dòng)，還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動(dòng)的影響，上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的人民幣金額以76 500（即1×10 000×7.65）入賬，與原賬面價(jià)值114 000元的差額為37 500元人民幣，計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 37 500
貸：交易性金融資產(chǎn) 37 500
37 500元人民幣既包含甲公司所購乙公司B股股票公允價(jià)值變動(dòng)的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動(dòng)的影響。
20×8年1月10日，甲公司將所購乙公司B股股票按當(dāng)日市價(jià)每股1.2美元全部售出，所得價(jià)款為12 000美元，按當(dāng)日匯率1美元=7.7元人民幣折算為人民幣金額為92400元，與其原賬面價(jià)值人民幣金額76 500元的差額為15 900元人民幣，對(duì)于匯率的變動(dòng)和股票市價(jià)的變動(dòng)不進(jìn)行區(qū)分，均作為投資收益進(jìn)行處理。因此，售出當(dāng)日，甲公司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄為：
借：銀行存款——美元 （1.2×10 000×7.7）92 400
貸：交易性金融資產(chǎn) （114 000-37 500）76 500
投資收益 15 900
1.貨幣性項(xiàng)目
貨幣性項(xiàng)目，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負(fù)債。例如，庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、短期借款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券、長(zhǎng)期應(yīng)付款等。
2.非貨幣性項(xiàng)目
非貨幣性項(xiàng)目，是指貨幣性項(xiàng)目以外的項(xiàng)目。例如，存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。
（1）對(duì)于以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，已在交易發(fā)生日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。
（2）對(duì)于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價(jià)值時(shí)，應(yīng)先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進(jìn)行比較。
（3）有些金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)的，公允價(jià)值的變動(dòng)會(huì)帶來公允價(jià)值變動(dòng)損益，如果是以外幣計(jì)價(jià)，匯率變動(dòng)也會(huì)使其公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)，無需區(qū)分是由于金融資產(chǎn)本身價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的影響，還是由于匯率變動(dòng)而產(chǎn)生的影響，就是將這種影響作為公允價(jià)值變動(dòng)損益。
如果購買的是可供出售的金融資產(chǎn)，不影響當(dāng)期損益，而是影響資本公積；如果是投資性房產(chǎn)，滿足按公允價(jià)值計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，在期末計(jì)價(jià)時(shí)，將賬面價(jià)值與其公允價(jià)值進(jìn)行比較，兩者之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
【例20-13】P上市公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月2日，從英國W公司采購國內(nèi)市場(chǎng)尚無的A商品10 000件，每件價(jià)格為1 000英鎊，當(dāng)日即期匯率為1英鎊=15元人民幣。20×7年12月31日，尚有1 000件A商品未銷售出去，國內(nèi)市場(chǎng)仍無A商品供應(yīng)，A商品在國際市場(chǎng)的價(jià)格降至900英鎊。12月31日的即期匯率是1英鎊=15.5元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。
本例中，由于存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日獲得可變現(xiàn)凈值以外幣反映時(shí)，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮匯率變動(dòng)的影響。因此，該公司應(yīng)作為會(huì)計(jì)分錄如下：
11月2日，購入A商品：
借：庫存商品——A （10 000×1 000×15）150 000 000
貸：銀行存款——?dú)W元 150 000 000
12月31日，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：
借：資產(chǎn)減值損失 1 050 000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 1 050 000
1 000×1 000×15-1 000×900×15.5=1 050 000（元人民幣）
【例20-14】國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月10日以每股1.5美元的價(jià)格購入乙公司B股10 000股作為交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)日匯率為1美元=7.6元人民幣，款項(xiàng)已付。20×7年12月31日，由于市價(jià)變動(dòng)，當(dāng)月購入的乙公司B股的市價(jià)變?yōu)槊抗?美元，當(dāng)日匯率為1美元=7.65元人民幣。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。
20×7年12月5日，該公司對(duì)上述交易應(yīng)作以下處理：
借：交易性金融資產(chǎn) （1.5×10 000×7.6） 114 000
貸：銀行存款——美元 114 000
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，交易性金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量。由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)是以外幣計(jì)價(jià)，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅應(yīng)考慮美元市價(jià)的變動(dòng)，還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動(dòng)的影響，上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的人民幣金額以76 500（即1×10 000×7.65）入賬，與原賬面價(jià)值114 000元的差額為37 500元人民幣，計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 37 500
貸：交易性金融資產(chǎn) 37 500
37 500元人民幣既包含甲公司所購乙公司B股股票公允價(jià)值變動(dòng)的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動(dòng)的影響。
20×8年1月10日，甲公司將所購乙公司B股股票按當(dāng)日市價(jià)每股1.2美元全部售出，所得價(jià)款為12 000美元，按當(dāng)日匯率1美元=7.7元人民幣折算為人民幣金額為92400元，與其原賬面價(jià)值人民幣金額76 500元的差額為15 900元人民幣，對(duì)于匯率的變動(dòng)和股票市價(jià)的變動(dòng)不進(jìn)行區(qū)分，均作為投資收益進(jìn)行處理。因此，售出當(dāng)日，甲公司應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄為：
借：銀行存款——美元 （1.2×10 000×7.7）92 400
貸：交易性金融資產(chǎn) （114 000-37 500）76 500
投資收益 15 900