6.4 資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理
6.4.1 資產(chǎn)組的界定
（一）資產(chǎn)組的定義
（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素
1.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。
2.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（三）資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更
【要點(diǎn)提示】資產(chǎn)組的辨認(rèn)是關(guān)鍵考點(diǎn)。
【例6－11】甲公司擁有一條專用鐵路以支持其采礦生產(chǎn)。該鐵路除非報(bào)廢出售，在其持續(xù)使用中不可能脫離甲公司其他資產(chǎn)而產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入。
本例中，甲公司因?yàn)椴荒軉为?dú)確定專用鐵路的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，不可能估計(jì)該專用鐵路的可收回金額。因此，應(yīng)將該專用鐵路和其他相關(guān)資產(chǎn)認(rèn)定為資產(chǎn)組。
【例6－12】乙公司按照與當(dāng)?shù)卣炗喌暮贤峁┙煌ǚ?wù)，合同要求乙公司在五條單獨(dú)的線路上提供最低限度的交通服務(wù)。乙公司投入每條線路的資產(chǎn)和每條線路產(chǎn)生的現(xiàn)金流量能夠分別認(rèn)定，其中一條線路在重大虧損狀況下運(yùn)營(yíng)。
本例中，由于乙公司無(wú)權(quán)縮減任何一條公交線路，因此，從持續(xù)使用中產(chǎn)生的、基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的可認(rèn)定的最小現(xiàn)金流入是五條線路合并產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。因此，乙公司應(yīng)將五條公交線路認(rèn)定為資產(chǎn)組。
【例6－13】某服裝公司有童裝、西裝、襯衫三個(gè)工廠，每個(gè)工廠在核算、考核和管理等方面都相對(duì)獨(dú)立，在這種情況下，每個(gè)工廠通常為一個(gè)資產(chǎn)組。
【例6－14】某產(chǎn)品制造企業(yè)有A、B、C三個(gè)車間，A車間專門生產(chǎn)部件（該產(chǎn)品部件不存在活躍的市場(chǎng)），B車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品組裝，C車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品包裝，該企業(yè)對(duì)A車間、B車間和C車間資產(chǎn)的使用和處置等決策是一體的，在這種情況下，A車間、B車間和C車間應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。
6.4.2 資產(chǎn)組減值測(cè)試
（一）資產(chǎn)組賬面價(jià)值和可收回金額的確定基礎(chǔ)
資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。
（二）資產(chǎn)組減值損失的確認(rèn)程序
1.首先計(jì)算資產(chǎn)組的可收回價(jià)值低于其賬面價(jià)值的差額（應(yīng)提足準(zhǔn)備）
2.將應(yīng)提足準(zhǔn)備先沖減商譽(yù)
3.當(dāng)商譽(yù)不夠抵或沒(méi)有商譽(yù)時(shí)，應(yīng)將此損失按資產(chǎn)組中資產(chǎn)的賬面價(jià)值比例分?jǐn)傊粮黜?xiàng)資產(chǎn)。
4.抵減后的資產(chǎn)賬面價(jià)值不得低于以下三項(xiàng)指標(biāo)的者：
（1）該項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值減處置費(fèi)用后的凈額
（2）該項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值
（3）零
【例題6•計(jì)算題】甲公司有一生產(chǎn)線，由A、B、C三臺(tái)設(shè)備組成，2006年末A設(shè)備的賬面價(jià)值為30萬(wàn)元，B設(shè)備的賬面價(jià)值為20萬(wàn)元，C設(shè)備的賬面價(jià)值為50萬(wàn)元。三部機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2006年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的替代產(chǎn)品上市，到年底導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)品銷路銳減，因此，甲公司于年末對(duì)該條生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。其中，A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為25萬(wàn)元，B、C機(jī)器都無(wú)法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)生產(chǎn)線未來(lái)5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為60萬(wàn)元。
則此生產(chǎn)線的減值測(cè)試過(guò)程如下：
（1）2006年末，資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝30＋20＋50＝100（萬(wàn)元）；
（2）資產(chǎn)組的可收回價(jià)值60萬(wàn)元；
（3）推定資產(chǎn)組的貶值幅度達(dá)到40萬(wàn)元，即該資產(chǎn)組累計(jì)應(yīng)提準(zhǔn)備為40萬(wàn)元；
（4）先在三項(xiàng)資產(chǎn)之間進(jìn)行分配：
分配后A的賬面價(jià)值會(huì)消減至18萬(wàn)元（30－40×30%），低于其處置凈額25萬(wàn)元，該資產(chǎn)不能認(rèn)定12萬(wàn)元的減值計(jì)提，而應(yīng)認(rèn)定5萬(wàn)元的減值提取。
（5）B應(yīng)提準(zhǔn)備＝（40－5）×2/7=10
（6）C應(yīng)提準(zhǔn)備＝（40－5）×5/7=25
（7）會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 40
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備――A 5
――B 10
――C 25
【例題7•單選題】甲公司有一條生產(chǎn)線由A、B、C、D四臺(tái)設(shè)備組成，這四臺(tái)設(shè)備無(wú)法單獨(dú)使用，不能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此作為一個(gè)資產(chǎn)組來(lái)管理。2008年末對(duì)該資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，2008年末資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，其中A、B、C、D設(shè)備的賬面價(jià)值分別為80萬(wàn)元、70萬(wàn)元、50萬(wàn)元、100萬(wàn)元。A設(shè)備的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額為71萬(wàn)元，無(wú)法獲知其未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)；B設(shè)備的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為40萬(wàn)元，無(wú)法確認(rèn)其公允處置凈額；其他兩臺(tái)設(shè)備無(wú)法獲取其可收回價(jià)值。甲公司確定該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬(wàn)元，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬(wàn)元。則A、B、C和D分別承擔(dān)的損失額為（ ）。
A.20；17.5；12.5；25
B.9；21；15；30
C.18；16；25；16
D.10；22；14；29
[答案]B
[解析]
①資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬(wàn)元，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬(wàn)元，所以該資產(chǎn)組的可收回價(jià)值為225萬(wàn)元，對(duì)比其賬面價(jià)值300萬(wàn)元，此資產(chǎn)組期末應(yīng)提減值準(zhǔn)備75萬(wàn)元；
②第一次分配如下：
A設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（80÷300）＝20（萬(wàn)元）；
B設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（70÷300）＝17.5（萬(wàn)元）；
C設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（50÷300）＝12.5（萬(wàn)元）；
D設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（100÷300）＝25（萬(wàn)元）；
在此次分配中，B設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為52.5萬(wàn)元（70-17.5），高于其可收回價(jià)值40萬(wàn)元，但A設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為60萬(wàn)元（80-20），低于其可收回價(jià)值71萬(wàn)元，不符合資產(chǎn)組損失的分配原則，所以此次分配無(wú)效。
③第二次分配如下：
A設(shè)備承擔(dān)的損失＝80-71＝9（萬(wàn)元）；
B設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［70÷（70+50+100）］＝21（萬(wàn)元）；
C設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［50÷（70+50+100）］＝15（萬(wàn)元）；
D設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［100÷（70+50+100）］＝30（萬(wàn)元）；
在此次分配中，A設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為71萬(wàn)元（80-9），等于其可收回價(jià)值71萬(wàn)元，B設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為49萬(wàn)元（70-21），高于其可收回價(jià)值40萬(wàn)元，所以此次分配是符合資產(chǎn)組分配原則的；
【例6－16】乙公司于20×6年12月31日對(duì)某資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，其賬面價(jià)值為2 900 000元；該資產(chǎn)組合包括固定資產(chǎn)A、B、C、D、E，賬面價(jià)值分別為590 000元、780 000元、950 000元、180 000元、400 000元。乙公司確定該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額2 300 000元，未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2 250 000元。因此，該資產(chǎn)組發(fā)生減值，確認(rèn)的減值損失為600 000（2 900 000－2 300 000）元，同時(shí)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，按比例分?jǐn)倻p值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見表6－4
表6－4 資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙怼 挝唬涸?BR> 資產(chǎn)組合 分?jǐn)倻p值損失前賬面價(jià)值 分?jǐn)偙壤?分?jǐn)偟臏p值損失 分?jǐn)倻p值損失后賬面價(jià)值
固定資產(chǎn)
資產(chǎn)A
資產(chǎn)B
資產(chǎn)C
資產(chǎn)D
資產(chǎn)E
590 000
780 000
950 000
180 000
400 000
20.34%
26.90%
32.76%
6.21%
13.79%
（122 040）
（161 400）
（196 560）
（37 260）
（82 740）
467 960
618 600
753 440
142 740
317 260
合計(jì) 2 900 000 100% （600 000） 2 300 000
根據(jù)表6－4的分?jǐn)偨Y(jié)果，乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：資產(chǎn)減值損失 600 000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 122 040
——B 161 400
——C 196 560
——D 37 260
——E 82 740
如果乙公司確定的固定資產(chǎn)C的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為822 000元，固定資產(chǎn)A、B、C、D、E均無(wú)法合理估計(jì)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。則固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于822 000元，依此計(jì)算，應(yīng)分?jǐn)倻p值損失128 000元。由于表6－4中按比例計(jì)算的固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值753 440元低于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（822 000元），因此，多分?jǐn)偟臏p值損失68 560（822 000－753 440）元應(yīng)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)其他固定資產(chǎn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面減值，按比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組內(nèi)的其他固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見表6－5。
表6－5 資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙怼 挝唬涸?BR> 資產(chǎn)組其他固定資產(chǎn) 第一次減值損失后賬面價(jià)值 尚未分?jǐn)偟臏p值損失 重新分?jǐn)偙壤?減值損失第二次分?jǐn)傤~ 二次分?jǐn)偤鬁p值損失總額 第二次分?jǐn)倻p值損失后賬面價(jià)值
資產(chǎn)A 467 960 30.26% （20 746.3） 142 786.30 44 7213.7
資產(chǎn)B 618 600 40% （27 424） 188 824 591 176
資產(chǎn)D 142 740 9.23% （63 281） 43 588.10 136 411.9
資產(chǎn)E 317 260 20.51% （14 061.6） 96 801.60 303 198.4
小計(jì) 1 546 560 100% （68 560） 1 478 000
資產(chǎn)C 822 000 0 128 000 822 000
尚未分?jǐn)偟臏p值損失
68 560
（68 560） 0
長(zhǎng)期資產(chǎn)合計(jì) 2 368 560 68 560 600 000 2 300 000
根據(jù)表6－4、表6－5的分?jǐn)偨Y(jié)果，乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：資產(chǎn)減值損失 600 000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 142 786.30
——B 188 824
——C 128 000
——D 43 588.10
——E 96 801.60
6.4.3 涉及總部資產(chǎn)的減值損失的處理
企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。
1.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。
2.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：
首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。
其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?BR> 最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。
【要點(diǎn)提示】總部資產(chǎn)的減值分配是資產(chǎn)組減值分配的前一個(gè)環(huán)節(jié)，即減值損失先在總部資產(chǎn)和各個(gè)資產(chǎn)組之間分配，再將資產(chǎn)組的減值損失分配至各個(gè)具體資產(chǎn)。對(duì)減值損失的分配流程要熟悉，以理解并掌握減值損失自總部資產(chǎn)和各個(gè)資產(chǎn)組至各個(gè)具體資產(chǎn)的數(shù)據(jù)鏈。
【例題8•計(jì)算題】耀華公司擁有企業(yè)總部和三條獨(dú)立生產(chǎn)線（第一、第二和第三生產(chǎn)線），被認(rèn)定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年末總部資產(chǎn)額和三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元、400萬(wàn)元和500萬(wàn)元。其中第一生產(chǎn)線由A、B、C三臺(tái)設(shè)備組成，當(dāng)年末的賬面價(jià)值分別為100萬(wàn)元、50萬(wàn)元和150萬(wàn)元，其中B設(shè)備的可收回價(jià)值為45萬(wàn)元，A設(shè)備的可收回價(jià)值為80萬(wàn)元。三個(gè)資產(chǎn)組的剩余使用壽命分別為5年、10年和20年。
由于三條生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，同類產(chǎn)品價(jià)優(yōu)物美，而導(dǎo)致產(chǎn)品滯銷，開工嚴(yán)重不足，產(chǎn)能大大過(guò)剩，使生產(chǎn)線出現(xiàn)減值的跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。在測(cè)試過(guò)程中，一棟辦公樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，其分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)是各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值作為分?jǐn)偟囊罁?jù)。
經(jīng)調(diào)查研究得到的三個(gè)資產(chǎn)組（第一、第二和第三生產(chǎn)線）的可收回金額分別為280萬(wàn)元、500萬(wàn)元和550萬(wàn)元。
1.涉及總部資產(chǎn)減值損失的處理如下：
首先要將總部資產(chǎn)采用合理的方法分配至各資產(chǎn)組,然后比較各資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值,最后將各資產(chǎn)組的資產(chǎn)減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配。
（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組
將總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，具體如下：
第一生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 第二生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 第三生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 合計(jì)
（萬(wàn)元）
各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 300 400 500 1200
各資產(chǎn)組剩余使用壽命 5 10 20
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 1 2 4
加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值 300 800 2000 3100
總部資產(chǎn)分?jǐn)偙壤?9.68% 25.81% 64.51% 100%
總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額 19.36 51.62 129.02 200
包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 319.36 451.62 629.02 1400
（2）將分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)后的資產(chǎn)組資產(chǎn)賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，確定計(jì)提減值金額
減值準(zhǔn)備計(jì)算表 單位：萬(wàn)元
資產(chǎn)組合 分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)后賬面價(jià)值 可收回金額 應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備金額
第一生產(chǎn)線 319.36 280 39.36
第二生產(chǎn)線 451.62 500 0
第三生產(chǎn)線 629.02 550 79.02
（3）將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配
第一生產(chǎn)線減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=39.36×（19.36/319.36）=2.39（萬(wàn)元），分配給第一生產(chǎn)線本身的數(shù)額=39.36×（300/319.36）=36.97（萬(wàn)元）
第三生產(chǎn)線減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=79.02×（129.02/629.02）=16.21（萬(wàn)元），分配給第三生產(chǎn)線本身的數(shù)額=79.02×（500/629.02）=62.81（萬(wàn)元）
2.將第一生產(chǎn)線的損失分配至每個(gè)具體設(shè)備
設(shè)備A 設(shè)備B 設(shè)備C 第一生產(chǎn)線資產(chǎn)組
賬面價(jià)值 100 50 150 300
減值損失 36.97
減值損失分配比例 33.33% 16.67% 50%
分?jǐn)倻p值損失 12.32 5.00 18.49
分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 87.68 45.00 131.52
尚未分?jǐn)偟臏p值損失 1.16
二次分?jǐn)倱p失比例 40% 60%
二次分?jǐn)倻p值損失 0.46 0.70
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額 12.79 5.00 19.18 36.97
6.5 商譽(yù)減值測(cè)試與處理
企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。
相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當(dāng)大于報(bào)告分部。
企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。
（一）商譽(yù)賬面價(jià)值的分?jǐn)?BR> 在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)當(dāng)按照與本條前款規(guī)定相似的分?jǐn)偡椒ǎ瑢⑸套u(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
（二）商譽(yù)減值損失的處理
在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照以下步驟處理：
首先，對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。
再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。
減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。
6.4.1 資產(chǎn)組的界定
（一）資產(chǎn)組的定義
（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素
1.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。
2.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（三）資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更
【要點(diǎn)提示】資產(chǎn)組的辨認(rèn)是關(guān)鍵考點(diǎn)。
【例6－11】甲公司擁有一條專用鐵路以支持其采礦生產(chǎn)。該鐵路除非報(bào)廢出售，在其持續(xù)使用中不可能脫離甲公司其他資產(chǎn)而產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入。
本例中，甲公司因?yàn)椴荒軉为?dú)確定專用鐵路的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，不可能估計(jì)該專用鐵路的可收回金額。因此，應(yīng)將該專用鐵路和其他相關(guān)資產(chǎn)認(rèn)定為資產(chǎn)組。
【例6－12】乙公司按照與當(dāng)?shù)卣炗喌暮贤峁┙煌ǚ?wù)，合同要求乙公司在五條單獨(dú)的線路上提供最低限度的交通服務(wù)。乙公司投入每條線路的資產(chǎn)和每條線路產(chǎn)生的現(xiàn)金流量能夠分別認(rèn)定，其中一條線路在重大虧損狀況下運(yùn)營(yíng)。
本例中，由于乙公司無(wú)權(quán)縮減任何一條公交線路，因此，從持續(xù)使用中產(chǎn)生的、基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的可認(rèn)定的最小現(xiàn)金流入是五條線路合并產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。因此，乙公司應(yīng)將五條公交線路認(rèn)定為資產(chǎn)組。
【例6－13】某服裝公司有童裝、西裝、襯衫三個(gè)工廠，每個(gè)工廠在核算、考核和管理等方面都相對(duì)獨(dú)立，在這種情況下，每個(gè)工廠通常為一個(gè)資產(chǎn)組。
【例6－14】某產(chǎn)品制造企業(yè)有A、B、C三個(gè)車間，A車間專門生產(chǎn)部件（該產(chǎn)品部件不存在活躍的市場(chǎng)），B車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品組裝，C車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品包裝，該企業(yè)對(duì)A車間、B車間和C車間資產(chǎn)的使用和處置等決策是一體的，在這種情況下，A車間、B車間和C車間應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。
6.4.2 資產(chǎn)組減值測(cè)試
（一）資產(chǎn)組賬面價(jià)值和可收回金額的確定基礎(chǔ)
資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。
（二）資產(chǎn)組減值損失的確認(rèn)程序
1.首先計(jì)算資產(chǎn)組的可收回價(jià)值低于其賬面價(jià)值的差額（應(yīng)提足準(zhǔn)備）
2.將應(yīng)提足準(zhǔn)備先沖減商譽(yù)
3.當(dāng)商譽(yù)不夠抵或沒(méi)有商譽(yù)時(shí)，應(yīng)將此損失按資產(chǎn)組中資產(chǎn)的賬面價(jià)值比例分?jǐn)傊粮黜?xiàng)資產(chǎn)。
4.抵減后的資產(chǎn)賬面價(jià)值不得低于以下三項(xiàng)指標(biāo)的者：
（1）該項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值減處置費(fèi)用后的凈額
（2）該項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值
（3）零
【例題6•計(jì)算題】甲公司有一生產(chǎn)線，由A、B、C三臺(tái)設(shè)備組成，2006年末A設(shè)備的賬面價(jià)值為30萬(wàn)元，B設(shè)備的賬面價(jià)值為20萬(wàn)元，C設(shè)備的賬面價(jià)值為50萬(wàn)元。三部機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2006年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的替代產(chǎn)品上市，到年底導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)品銷路銳減，因此，甲公司于年末對(duì)該條生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。其中，A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為25萬(wàn)元，B、C機(jī)器都無(wú)法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)生產(chǎn)線未來(lái)5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為60萬(wàn)元。
則此生產(chǎn)線的減值測(cè)試過(guò)程如下：
（1）2006年末，資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝30＋20＋50＝100（萬(wàn)元）；
（2）資產(chǎn)組的可收回價(jià)值60萬(wàn)元；
（3）推定資產(chǎn)組的貶值幅度達(dá)到40萬(wàn)元，即該資產(chǎn)組累計(jì)應(yīng)提準(zhǔn)備為40萬(wàn)元；
（4）先在三項(xiàng)資產(chǎn)之間進(jìn)行分配：
分配后A的賬面價(jià)值會(huì)消減至18萬(wàn)元（30－40×30%），低于其處置凈額25萬(wàn)元，該資產(chǎn)不能認(rèn)定12萬(wàn)元的減值計(jì)提，而應(yīng)認(rèn)定5萬(wàn)元的減值提取。
（5）B應(yīng)提準(zhǔn)備＝（40－5）×2/7=10
（6）C應(yīng)提準(zhǔn)備＝（40－5）×5/7=25
（7）會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 40
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備――A 5
――B 10
――C 25
【例題7•單選題】甲公司有一條生產(chǎn)線由A、B、C、D四臺(tái)設(shè)備組成，這四臺(tái)設(shè)備無(wú)法單獨(dú)使用，不能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此作為一個(gè)資產(chǎn)組來(lái)管理。2008年末對(duì)該資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，2008年末資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，其中A、B、C、D設(shè)備的賬面價(jià)值分別為80萬(wàn)元、70萬(wàn)元、50萬(wàn)元、100萬(wàn)元。A設(shè)備的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額為71萬(wàn)元，無(wú)法獲知其未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)；B設(shè)備的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為40萬(wàn)元，無(wú)法確認(rèn)其公允處置凈額；其他兩臺(tái)設(shè)備無(wú)法獲取其可收回價(jià)值。甲公司確定該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬(wàn)元，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬(wàn)元。則A、B、C和D分別承擔(dān)的損失額為（ ）。
A.20；17.5；12.5；25
B.9；21；15；30
C.18；16；25；16
D.10；22；14；29
[答案]B
[解析]
①資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為225萬(wàn)元，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為175萬(wàn)元，所以該資產(chǎn)組的可收回價(jià)值為225萬(wàn)元，對(duì)比其賬面價(jià)值300萬(wàn)元，此資產(chǎn)組期末應(yīng)提減值準(zhǔn)備75萬(wàn)元；
②第一次分配如下：
A設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（80÷300）＝20（萬(wàn)元）；
B設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（70÷300）＝17.5（萬(wàn)元）；
C設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（50÷300）＝12.5（萬(wàn)元）；
D設(shè)備承擔(dān)的損失＝75×（100÷300）＝25（萬(wàn)元）；
在此次分配中，B設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為52.5萬(wàn)元（70-17.5），高于其可收回價(jià)值40萬(wàn)元，但A設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為60萬(wàn)元（80-20），低于其可收回價(jià)值71萬(wàn)元，不符合資產(chǎn)組損失的分配原則，所以此次分配無(wú)效。
③第二次分配如下：
A設(shè)備承擔(dān)的損失＝80-71＝9（萬(wàn)元）；
B設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［70÷（70+50+100）］＝21（萬(wàn)元）；
C設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［50÷（70+50+100）］＝15（萬(wàn)元）；
D設(shè)備承擔(dān)的損失＝（75－9）×［100÷（70+50+100）］＝30（萬(wàn)元）；
在此次分配中，A設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為71萬(wàn)元（80-9），等于其可收回價(jià)值71萬(wàn)元，B設(shè)備承擔(dān)損失后的賬面價(jià)值為49萬(wàn)元（70-21），高于其可收回價(jià)值40萬(wàn)元，所以此次分配是符合資產(chǎn)組分配原則的；
【例6－16】乙公司于20×6年12月31日對(duì)某資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，其賬面價(jià)值為2 900 000元；該資產(chǎn)組合包括固定資產(chǎn)A、B、C、D、E，賬面價(jià)值分別為590 000元、780 000元、950 000元、180 000元、400 000元。乙公司確定該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額2 300 000元，未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2 250 000元。因此，該資產(chǎn)組發(fā)生減值，確認(rèn)的減值損失為600 000（2 900 000－2 300 000）元，同時(shí)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，按比例分?jǐn)倻p值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見表6－4
表6－4 資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙怼 挝唬涸?BR> 資產(chǎn)組合 分?jǐn)倻p值損失前賬面價(jià)值 分?jǐn)偙壤?分?jǐn)偟臏p值損失 分?jǐn)倻p值損失后賬面價(jià)值
固定資產(chǎn)
資產(chǎn)A
資產(chǎn)B
資產(chǎn)C
資產(chǎn)D
資產(chǎn)E
590 000
780 000
950 000
180 000
400 000
20.34%
26.90%
32.76%
6.21%
13.79%
（122 040）
（161 400）
（196 560）
（37 260）
（82 740）
467 960
618 600
753 440
142 740
317 260
合計(jì) 2 900 000 100% （600 000） 2 300 000
根據(jù)表6－4的分?jǐn)偨Y(jié)果，乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：資產(chǎn)減值損失 600 000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 122 040
——B 161 400
——C 196 560
——D 37 260
——E 82 740
如果乙公司確定的固定資產(chǎn)C的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為822 000元，固定資產(chǎn)A、B、C、D、E均無(wú)法合理估計(jì)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。則固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于822 000元，依此計(jì)算，應(yīng)分?jǐn)倻p值損失128 000元。由于表6－4中按比例計(jì)算的固定資產(chǎn)C分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值753 440元低于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（822 000元），因此，多分?jǐn)偟臏p值損失68 560（822 000－753 440）元應(yīng)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)其他固定資產(chǎn)初次分?jǐn)倻p值損失后的賬面減值，按比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組內(nèi)的其他固定資產(chǎn)。分?jǐn)傔^(guò)程見表6－5。
表6－5 資產(chǎn)減值損失分?jǐn)偙怼 挝唬涸?BR> 資產(chǎn)組其他固定資產(chǎn) 第一次減值損失后賬面價(jià)值 尚未分?jǐn)偟臏p值損失 重新分?jǐn)偙壤?減值損失第二次分?jǐn)傤~ 二次分?jǐn)偤鬁p值損失總額 第二次分?jǐn)倻p值損失后賬面價(jià)值
資產(chǎn)A 467 960 30.26% （20 746.3） 142 786.30 44 7213.7
資產(chǎn)B 618 600 40% （27 424） 188 824 591 176
資產(chǎn)D 142 740 9.23% （63 281） 43 588.10 136 411.9
資產(chǎn)E 317 260 20.51% （14 061.6） 96 801.60 303 198.4
小計(jì) 1 546 560 100% （68 560） 1 478 000
資產(chǎn)C 822 000 0 128 000 822 000
尚未分?jǐn)偟臏p值損失
68 560
（68 560） 0
長(zhǎng)期資產(chǎn)合計(jì) 2 368 560 68 560 600 000 2 300 000
根據(jù)表6－4、表6－5的分?jǐn)偨Y(jié)果，乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：
借：資產(chǎn)減值損失 600 000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——A 142 786.30
——B 188 824
——C 128 000
——D 43 588.10
——E 96 801.60
6.4.3 涉及總部資產(chǎn)的減值損失的處理
企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。
1.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。
2.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：
首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。
其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?BR> 最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。
【要點(diǎn)提示】總部資產(chǎn)的減值分配是資產(chǎn)組減值分配的前一個(gè)環(huán)節(jié)，即減值損失先在總部資產(chǎn)和各個(gè)資產(chǎn)組之間分配，再將資產(chǎn)組的減值損失分配至各個(gè)具體資產(chǎn)。對(duì)減值損失的分配流程要熟悉，以理解并掌握減值損失自總部資產(chǎn)和各個(gè)資產(chǎn)組至各個(gè)具體資產(chǎn)的數(shù)據(jù)鏈。
【例題8•計(jì)算題】耀華公司擁有企業(yè)總部和三條獨(dú)立生產(chǎn)線（第一、第二和第三生產(chǎn)線），被認(rèn)定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年末總部資產(chǎn)額和三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元、400萬(wàn)元和500萬(wàn)元。其中第一生產(chǎn)線由A、B、C三臺(tái)設(shè)備組成，當(dāng)年末的賬面價(jià)值分別為100萬(wàn)元、50萬(wàn)元和150萬(wàn)元，其中B設(shè)備的可收回價(jià)值為45萬(wàn)元，A設(shè)備的可收回價(jià)值為80萬(wàn)元。三個(gè)資產(chǎn)組的剩余使用壽命分別為5年、10年和20年。
由于三條生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，同類產(chǎn)品價(jià)優(yōu)物美，而導(dǎo)致產(chǎn)品滯銷，開工嚴(yán)重不足，產(chǎn)能大大過(guò)剩，使生產(chǎn)線出現(xiàn)減值的跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。在測(cè)試過(guò)程中，一棟辦公樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，其分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)是各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值作為分?jǐn)偟囊罁?jù)。
經(jīng)調(diào)查研究得到的三個(gè)資產(chǎn)組（第一、第二和第三生產(chǎn)線）的可收回金額分別為280萬(wàn)元、500萬(wàn)元和550萬(wàn)元。
1.涉及總部資產(chǎn)減值損失的處理如下：
首先要將總部資產(chǎn)采用合理的方法分配至各資產(chǎn)組,然后比較各資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值,最后將各資產(chǎn)組的資產(chǎn)減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配。
（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組
將總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，具體如下：
第一生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 第二生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 第三生產(chǎn)線
（萬(wàn)元） 合計(jì)
（萬(wàn)元）
各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 300 400 500 1200
各資產(chǎn)組剩余使用壽命 5 10 20
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 1 2 4
加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值 300 800 2000 3100
總部資產(chǎn)分?jǐn)偙壤?9.68% 25.81% 64.51% 100%
總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額 19.36 51.62 129.02 200
包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 319.36 451.62 629.02 1400
（2）將分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)后的資產(chǎn)組資產(chǎn)賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，確定計(jì)提減值金額
減值準(zhǔn)備計(jì)算表 單位：萬(wàn)元
資產(chǎn)組合 分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)后賬面價(jià)值 可收回金額 應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備金額
第一生產(chǎn)線 319.36 280 39.36
第二生產(chǎn)線 451.62 500 0
第三生產(chǎn)線 629.02 550 79.02
（3）將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配
第一生產(chǎn)線減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=39.36×（19.36/319.36）=2.39（萬(wàn)元），分配給第一生產(chǎn)線本身的數(shù)額=39.36×（300/319.36）=36.97（萬(wàn)元）
第三生產(chǎn)線減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=79.02×（129.02/629.02）=16.21（萬(wàn)元），分配給第三生產(chǎn)線本身的數(shù)額=79.02×（500/629.02）=62.81（萬(wàn)元）
2.將第一生產(chǎn)線的損失分配至每個(gè)具體設(shè)備
設(shè)備A 設(shè)備B 設(shè)備C 第一生產(chǎn)線資產(chǎn)組
賬面價(jià)值 100 50 150 300
減值損失 36.97
減值損失分配比例 33.33% 16.67% 50%
分?jǐn)倻p值損失 12.32 5.00 18.49
分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 87.68 45.00 131.52
尚未分?jǐn)偟臏p值損失 1.16
二次分?jǐn)倱p失比例 40% 60%
二次分?jǐn)倻p值損失 0.46 0.70
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額 12.79 5.00 19.18 36.97
6.5 商譽(yù)減值測(cè)試與處理
企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。
相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當(dāng)大于報(bào)告分部。
企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。
（一）商譽(yù)賬面價(jià)值的分?jǐn)?BR> 在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)當(dāng)按照與本條前款規(guī)定相似的分?jǐn)偡椒ǎ瑢⑸套u(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
（二）商譽(yù)減值損失的處理
在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照以下步驟處理：
首先，對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。
再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。
減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。