7.2.3 長期應(yīng)付款
（一）應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)租賃款
（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購買固定資產(chǎn)形成的長期應(yīng)付款，詳見固定資產(chǎn)章節(jié)。
7.2.4 專項應(yīng)付款
企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項。
7.3 債務(wù)重組
7.3.1 債務(wù)重組的定義和重組方式
（一）債務(wù)重組的概念
債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。
（二）債務(wù)重組的界定
新準則強調(diào)必須是債權(quán)人作出讓步才可定性為債務(wù)重組。這里的讓步主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。
（三）債務(wù)重組的方式
1.以資產(chǎn)清償債務(wù)；
2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；
3.修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述（1）和（2）兩種方式；
4.以上三種方式的組合，即混合重組。
（四）債務(wù)重組日的確認
即債務(wù)重組完成日，即債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。
一般在測試時掌握以下原則來判定債務(wù)重組日：
1.如果是銀行存款方式抵債的，以款項到賬日為債務(wù)重組日；
2.如果是存貨方式抵債的，以存貨的最終運抵日為債務(wù)重組日；
3.如果是以房產(chǎn)抵債的，通常以房產(chǎn)過戶手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
4.如果是以無形資產(chǎn)抵債的，通常以法律交接手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
5.如果以債轉(zhuǎn)股方式抵債的，則以增資手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
6.如果以修改債務(wù)條件方式抵債的，則以新的償債條件正式執(zhí)行日為債務(wù)重組日。
7.如果是混合清償方式抵債的，以最終解除債務(wù)手續(xù)日為債務(wù)重組日。
【要點提示】此節(jié)的重點有兩個：一是債務(wù)重組的界定；二是債務(wù)重組日的界定。
7.3.2 債務(wù)重組的會計處理
一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
1.會計處理原則
①債務(wù)人的會計處理原則
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益，即“營業(yè)外收入”。
②債權(quán)人的會計處理原則
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）；債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入“營業(yè)外支出”；壞賬準備的多提額抵減當期資產(chǎn)減值損失。
2.債務(wù)人的會計處理
借：應(yīng)付賬款
貸：銀行存款
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益
3.債權(quán)人的會計處理
①如果所收款額小于債權(quán)的賬面價值時：
借：銀行存款
壞賬準備
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失
貸：應(yīng)收賬款
②如果所收款額大于債權(quán)的賬面價值但小于賬面余額時
借：銀行存款（實收款額）
壞賬準備（已提準備）
貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）
資產(chǎn)減值損失
【要點提示】此節(jié)的測試重點集中于債務(wù)重組損失金額的確認。
【例題10•單選題】甲公司因賒銷商品應(yīng)收乙公司400萬元，因乙公司資金困難，此款項一直未付，甲公司已經(jīng)提取了80萬元的壞賬準備。經(jīng)雙方協(xié)商進行債務(wù)重組，由乙公司支付銀行存款350萬元來抵償債務(wù)，款項于2008年4月1日到賬，雙方解除債務(wù)手續(xù)。甲公司因此貸記“資產(chǎn)減值損失”額為（ ）。
A.15 B.20
C.30 D.25
[答案]C
[解析]甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 350
壞賬準備 80
貸：應(yīng)收賬款 400
資產(chǎn)減值損失 30
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
【例題11•計算題】甲、乙企業(yè)為一般納稅企業(yè)，增值稅率為17%、消費稅率為10%。2004年3月6日，甲企業(yè)因購買商品而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計234萬元。由于甲企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。于2005年3月5日，雙方經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價格220萬元，實際成本196.60萬元，已計提存貨跌價準備1萬元，甲公司收到補價33.40萬元。乙企業(yè)接受甲企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時，將該產(chǎn)品作為庫存商品入庫；乙企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了4萬元的壞賬準備。
[答案]
（1）甲企業(yè)的賬務(wù)處理
①借：應(yīng)付賬款 234
銀行存款 33.4
貸：主營業(yè)務(wù)收入 220
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 37.4
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益 10［234＋33.4－220-37.4］
②借：主營業(yè)務(wù)成本 195.6
存貨跌價準備 1
貸：庫存商品 196.6
③借：營業(yè)稅金及附加 22
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅 22
（2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理
借：庫存商品 220
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 37.40
壞賬準備 4
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 6
貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè) 234
銀行存款 33.40
1.會計處理原則
①債務(wù)人的會計處理原則
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。
抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當分別以下情況處理：
A.抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當視同銷售處理，按存貨的公允價值確認商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品的銷售成本，認定相關(guān)的稅費；
B.抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；
C.抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。
②債權(quán)人的會計處理原則
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，在符合金融資產(chǎn)終止確認條件時，計入當期損益（營業(yè)外支出）；債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入“營業(yè)外支出”；壞賬準備的多提額抵減當期資產(chǎn)減值損失。
2.債務(wù)人的會計處理
①如果所抵資產(chǎn)是存貨
a.借：應(yīng)付賬款（賬面余額）
銀行存款（收到的補價）
貸：主營業(yè)務(wù)收入（商品的公允價值）
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（商品的計稅價值×17%）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額－存貨的公允價值＋收到的補價（或-支付的補價）-增值稅］
b.借：主營業(yè)務(wù)成本
存貨跌價準備
貸：庫存商品
c.借：營業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅
②如果所抵資產(chǎn)是固定資產(chǎn)
a.借：固定資產(chǎn)資產(chǎn)清理
累計折舊
貸：固定資產(chǎn)
b.借：固定資產(chǎn)減值準備
貸：固定資產(chǎn)清理
c.借：固定資產(chǎn)清理
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
d.借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價值）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-固定資產(chǎn)的公允價值］
e.認定固定資產(chǎn)的清理損益
當固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生盈余時：
借：固定資產(chǎn)清理
貸：營業(yè)外收入
當固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生虧損時：
借：營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)清理損失
貸：固定資產(chǎn)清理
【例題12•計算題】2005年2月1日，乙公司銷售一批商品給甲公司，形成應(yīng)收款248.04萬元。由于甲公司發(fā)生財務(wù)困難，不能按合同規(guī)定支付貨款，于2005年8月1日，經(jīng)與乙公司協(xié)商，乙公司同意甲公司以一臺機器設(shè)備償還債務(wù)。該項設(shè)備的賬面原價為280萬元，已提折舊10萬元，計提的減值準備為40萬元，支付清理費用1萬元。該機器設(shè)備公允價值為240.04萬元，甲公司支付補價3.6萬元給乙公司。乙公司對該項債權(quán)未計提壞賬準備。假定不考慮其他相關(guān)稅費。
[答案]
（1）甲公司的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn)清理 230
累計折舊 10
固定資產(chǎn)減值準備 40
貸：固定資產(chǎn) 280
借：固定資產(chǎn)清理 1
貸：銀行存款 1
借：應(yīng)付賬款—乙公司 248.04
貸：固定資產(chǎn)清理 240.04
銀行存款 3.6
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益 4.4
借：固定資產(chǎn)清理 9.04（240.04－230-1）
貸：營業(yè)外收入――固定資產(chǎn)處置損益 9.04
（2）乙公司的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn) 240.04
銀行存款 3.6
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 4.4
貸：應(yīng)收賬款——甲公司 248.04
③如果所抵資產(chǎn)是無形資產(chǎn)
借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
累計攤銷
無形資產(chǎn)減值準備
營業(yè)外支出――無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
貸：無形資產(chǎn)
應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅
營業(yè)外收入――無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［＝債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-無形資產(chǎn)的公允價值］
④如果所抵資產(chǎn)是長期股權(quán)投資
借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
長期股權(quán)投資減值準備
投資損益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
貸：長期股權(quán)投資
投資損益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-無形資產(chǎn)的公允價值］
⑤如果抵債的是多項非貨幣性資產(chǎn)
只需將上述處理合并即可。
3.權(quán)人的會計處理
一般賬務(wù)處理如下:
借：換入的非貨幣資產(chǎn)（按其公允價值入賬）
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）
銀行存款（收到的補價）
壞賬準備
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失（當重組損失額大于已提減值準備時）
貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）
銀行存款（支付的補價）
資產(chǎn)減值損失（當重組損失額小于已提減值準備時）
【要點提示】非現(xiàn)金抵債方式下的債務(wù)重組，債務(wù)人的測試重點是債務(wù)重組收益額的計算及轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的損益額的計算；債權(quán)人的測試重點是換入非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬成本的計算及債務(wù)重組損失額的計算。
【例題13•單選題】M、N公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率為17%、消費稅率為5%。2008年3月6日，M企業(yè)因購買商品而欠N企業(yè)購貨款及稅款合計351萬元。由于M企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。于2009年1月8日，雙方經(jīng)協(xié)商，M企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價格250萬元，實際成本180萬元，已計提存貨跌價準備5萬元，M公司收到補價25萬元。N企業(yè)接受M企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時，將該產(chǎn)品作為庫存商品入庫；N企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了4萬元的壞賬準備。則M公司因此形成的累計收益額為（ ）萬元。
A.70 B.62.5
C.58.5 D.146
[答案]D
[解析]
①M公司轉(zhuǎn)讓庫存商品形成的損益＝250－（180－5）－250×5%＝62.5（萬元）；
②M公司債務(wù)重組收益＝351－250－250×17%＋25＝83.5（萬元）；
③M公司因此形成的累計收益＝62.5＋83.5＝146（萬元）。
【例題14•單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。甲公司與乙公司就其所欠 乙公司購貨款450萬元進行債務(wù)重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務(wù)；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權(quán)債務(wù)結(jié)清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準備為30萬元，公允價值（計稅價格）為350萬元。甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認的債務(wù)重組利得為（ ）。
A.40.5萬元 B.100萬元
C.120.5萬元 D.1 80萬元
[答案]A
[解析]甲公司債務(wù)重組應(yīng)確認的重組利得＝450－350－350×17%＝40.5（萬元）。
[例7－14]20×7年1月1日，乙股份有限公司從甲股份有限公司購買了一批庫存商品，收到的增殖稅專用發(fā)票上注明的商品價款和增值稅進項稅額合計為2 225 000元，8月2日，乙股份有限公司由于資金周轉(zhuǎn)暫時困難，無法償還債務(wù)。經(jīng)與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意減免乙股份有限公司1 125 000元的債務(wù)，余額以銀行存款立即償還。假定不考慮整個過程發(fā)生的其他相關(guān)稅費，并假定甲股份有限公司沒有對該項應(yīng)收款計提壞賬準備。
乙股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)付賬款——甲股份有限公司 2 225 000
貸：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 1 125 000
甲股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1 125 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
如果甲公司已計提壞賬準備125 000萬元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 125 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1 000 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
如果甲公司已計提壞賬準備1 225 000萬元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 1 225 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
資產(chǎn)減值損失 100 000
[例7－15]沿用[例7－14]的資料。假設(shè)經(jīng)與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意乙股份有限公司用其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品抵償債務(wù)，該批產(chǎn)品的成本為155萬元，未計提存貨跌價準備；該批產(chǎn)品的公允價值為160萬元，計稅價格為160萬元，適用的增值稅稅率為17% 。假定不考慮整個過程中發(fā)生的其他相關(guān)稅費，甲股份有限公司將取得該批物品作為存貨管理和核算。
乙股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)付賬款——甲股份有限公司 222.5
貸：主營業(yè)務(wù)收入 160
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 27.2 （160×17%）
營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得 35.3 （222.5－（160＋27.2））
借：主營業(yè)務(wù)成本 155
貸：庫存商品 155
應(yīng)交增值稅銷項稅額＝160×17%＝27.2（萬元）
債務(wù)重組利得的金額＝222.5－（160＋27.2）＝35.3（萬元）
甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：庫存商品 160
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 27.2
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 35.3
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 222.5
其中：
應(yīng)交增值稅進項稅額＝160×17%＝27.2（萬元）
債務(wù)重組損失的金額＝222.5－（160＋27.2）＝35.3（萬元）
（一）應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)租賃款
（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購買固定資產(chǎn)形成的長期應(yīng)付款，詳見固定資產(chǎn)章節(jié)。
7.2.4 專項應(yīng)付款
企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項。
7.3 債務(wù)重組
7.3.1 債務(wù)重組的定義和重組方式
（一）債務(wù)重組的概念
債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。
（二）債務(wù)重組的界定
新準則強調(diào)必須是債權(quán)人作出讓步才可定性為債務(wù)重組。這里的讓步主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。
（三）債務(wù)重組的方式
1.以資產(chǎn)清償債務(wù)；
2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；
3.修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述（1）和（2）兩種方式；
4.以上三種方式的組合，即混合重組。
（四）債務(wù)重組日的確認
即債務(wù)重組完成日，即債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。
一般在測試時掌握以下原則來判定債務(wù)重組日：
1.如果是銀行存款方式抵債的，以款項到賬日為債務(wù)重組日；
2.如果是存貨方式抵債的，以存貨的最終運抵日為債務(wù)重組日；
3.如果是以房產(chǎn)抵債的，通常以房產(chǎn)過戶手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
4.如果是以無形資產(chǎn)抵債的，通常以法律交接手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
5.如果以債轉(zhuǎn)股方式抵債的，則以增資手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；
6.如果以修改債務(wù)條件方式抵債的，則以新的償債條件正式執(zhí)行日為債務(wù)重組日。
7.如果是混合清償方式抵債的，以最終解除債務(wù)手續(xù)日為債務(wù)重組日。
【要點提示】此節(jié)的重點有兩個：一是債務(wù)重組的界定；二是債務(wù)重組日的界定。
7.3.2 債務(wù)重組的會計處理
一、以現(xiàn)金清償債務(wù)
1.會計處理原則
①債務(wù)人的會計處理原則
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益，即“營業(yè)外收入”。
②債權(quán)人的會計處理原則
以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）；債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入“營業(yè)外支出”；壞賬準備的多提額抵減當期資產(chǎn)減值損失。
2.債務(wù)人的會計處理
借：應(yīng)付賬款
貸：銀行存款
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益
3.債權(quán)人的會計處理
①如果所收款額小于債權(quán)的賬面價值時：
借：銀行存款
壞賬準備
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失
貸：應(yīng)收賬款
②如果所收款額大于債權(quán)的賬面價值但小于賬面余額時
借：銀行存款（實收款額）
壞賬準備（已提準備）
貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）
資產(chǎn)減值損失
【要點提示】此節(jié)的測試重點集中于債務(wù)重組損失金額的確認。
【例題10•單選題】甲公司因賒銷商品應(yīng)收乙公司400萬元，因乙公司資金困難，此款項一直未付，甲公司已經(jīng)提取了80萬元的壞賬準備。經(jīng)雙方協(xié)商進行債務(wù)重組，由乙公司支付銀行存款350萬元來抵償債務(wù)，款項于2008年4月1日到賬，雙方解除債務(wù)手續(xù)。甲公司因此貸記“資產(chǎn)減值損失”額為（ ）。
A.15 B.20
C.30 D.25
[答案]C
[解析]甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 350
壞賬準備 80
貸：應(yīng)收賬款 400
資產(chǎn)減值損失 30
二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)
【例題11•計算題】甲、乙企業(yè)為一般納稅企業(yè)，增值稅率為17%、消費稅率為10%。2004年3月6日，甲企業(yè)因購買商品而欠乙企業(yè)購貨款及稅款合計234萬元。由于甲企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。于2005年3月5日，雙方經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價格220萬元，實際成本196.60萬元，已計提存貨跌價準備1萬元，甲公司收到補價33.40萬元。乙企業(yè)接受甲企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時，將該產(chǎn)品作為庫存商品入庫；乙企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了4萬元的壞賬準備。
[答案]
（1）甲企業(yè)的賬務(wù)處理
①借：應(yīng)付賬款 234
銀行存款 33.4
貸：主營業(yè)務(wù)收入 220
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 37.4
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益 10［234＋33.4－220-37.4］
②借：主營業(yè)務(wù)成本 195.6
存貨跌價準備 1
貸：庫存商品 196.6
③借：營業(yè)稅金及附加 22
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅 22
（2）乙企業(yè)的賬務(wù)處理
借：庫存商品 220
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 37.40
壞賬準備 4
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 6
貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè) 234
銀行存款 33.40
1.會計處理原則
①債務(wù)人的會計處理原則
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。
抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當分別以下情況處理：
A.抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當視同銷售處理，按存貨的公允價值確認商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品的銷售成本，認定相關(guān)的稅費；
B.抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；
C.抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。
②債權(quán)人的會計處理原則
以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，在符合金融資產(chǎn)終止確認條件時，計入當期損益（營業(yè)外支出）；債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入“營業(yè)外支出”；壞賬準備的多提額抵減當期資產(chǎn)減值損失。
2.債務(wù)人的會計處理
①如果所抵資產(chǎn)是存貨
a.借：應(yīng)付賬款（賬面余額）
銀行存款（收到的補價）
貸：主營業(yè)務(wù)收入（商品的公允價值）
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（商品的計稅價值×17%）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額－存貨的公允價值＋收到的補價（或-支付的補價）-增值稅］
b.借：主營業(yè)務(wù)成本
存貨跌價準備
貸：庫存商品
c.借：營業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅
②如果所抵資產(chǎn)是固定資產(chǎn)
a.借：固定資產(chǎn)資產(chǎn)清理
累計折舊
貸：固定資產(chǎn)
b.借：固定資產(chǎn)減值準備
貸：固定資產(chǎn)清理
c.借：固定資產(chǎn)清理
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
d.借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價值）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-固定資產(chǎn)的公允價值］
e.認定固定資產(chǎn)的清理損益
當固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生盈余時：
借：固定資產(chǎn)清理
貸：營業(yè)外收入
當固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生虧損時：
借：營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)清理損失
貸：固定資產(chǎn)清理
【例題12•計算題】2005年2月1日，乙公司銷售一批商品給甲公司，形成應(yīng)收款248.04萬元。由于甲公司發(fā)生財務(wù)困難，不能按合同規(guī)定支付貨款，于2005年8月1日，經(jīng)與乙公司協(xié)商，乙公司同意甲公司以一臺機器設(shè)備償還債務(wù)。該項設(shè)備的賬面原價為280萬元，已提折舊10萬元，計提的減值準備為40萬元，支付清理費用1萬元。該機器設(shè)備公允價值為240.04萬元，甲公司支付補價3.6萬元給乙公司。乙公司對該項債權(quán)未計提壞賬準備。假定不考慮其他相關(guān)稅費。
[答案]
（1）甲公司的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn)清理 230
累計折舊 10
固定資產(chǎn)減值準備 40
貸：固定資產(chǎn) 280
借：固定資產(chǎn)清理 1
貸：銀行存款 1
借：應(yīng)付賬款—乙公司 248.04
貸：固定資產(chǎn)清理 240.04
銀行存款 3.6
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益 4.4
借：固定資產(chǎn)清理 9.04（240.04－230-1）
貸：營業(yè)外收入――固定資產(chǎn)處置損益 9.04
（2）乙公司的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn) 240.04
銀行存款 3.6
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失 4.4
貸：應(yīng)收賬款——甲公司 248.04
③如果所抵資產(chǎn)是無形資產(chǎn)
借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
累計攤銷
無形資產(chǎn)減值準備
營業(yè)外支出――無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
貸：無形資產(chǎn)
應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅
營業(yè)外收入――無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［＝債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-無形資產(chǎn)的公允價值］
④如果所抵資產(chǎn)是長期股權(quán)投資
借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）
銀行存款（收到的補價）
長期股權(quán)投資減值準備
投資損益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
貸：長期股權(quán)投資
投資損益（無形資產(chǎn)的公允價值－無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）
銀行存款（支付的補價）
營業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［債務(wù)額＋收到的補價（或-支付的補價）-無形資產(chǎn)的公允價值］
⑤如果抵債的是多項非貨幣性資產(chǎn)
只需將上述處理合并即可。
3.權(quán)人的會計處理
一般賬務(wù)處理如下:
借：換入的非貨幣資產(chǎn)（按其公允價值入賬）
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）
銀行存款（收到的補價）
壞賬準備
營業(yè)外支出――債務(wù)重組損失（當重組損失額大于已提減值準備時）
貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）
銀行存款（支付的補價）
資產(chǎn)減值損失（當重組損失額小于已提減值準備時）
【要點提示】非現(xiàn)金抵債方式下的債務(wù)重組，債務(wù)人的測試重點是債務(wù)重組收益額的計算及轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的損益額的計算；債權(quán)人的測試重點是換入非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬成本的計算及債務(wù)重組損失額的計算。
【例題13•單選題】M、N公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率為17%、消費稅率為5%。2008年3月6日，M企業(yè)因購買商品而欠N企業(yè)購貨款及稅款合計351萬元。由于M企業(yè)財務(wù)發(fā)生困難，不能按照合同規(guī)定支付貨款。于2009年1月8日，雙方經(jīng)協(xié)商，M企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價格250萬元，實際成本180萬元，已計提存貨跌價準備5萬元，M公司收到補價25萬元。N企業(yè)接受M企業(yè)以產(chǎn)品償還債務(wù)時，將該產(chǎn)品作為庫存商品入庫；N企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了4萬元的壞賬準備。則M公司因此形成的累計收益額為（ ）萬元。
A.70 B.62.5
C.58.5 D.146
[答案]D
[解析]
①M公司轉(zhuǎn)讓庫存商品形成的損益＝250－（180－5）－250×5%＝62.5（萬元）；
②M公司債務(wù)重組收益＝351－250－250×17%＋25＝83.5（萬元）；
③M公司因此形成的累計收益＝62.5＋83.5＝146（萬元）。
【例題14•單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。甲公司與乙公司就其所欠 乙公司購貨款450萬元進行債務(wù)重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務(wù)；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權(quán)債務(wù)結(jié)清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準備為30萬元，公允價值（計稅價格）為350萬元。甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認的債務(wù)重組利得為（ ）。
A.40.5萬元 B.100萬元
C.120.5萬元 D.1 80萬元
[答案]A
[解析]甲公司債務(wù)重組應(yīng)確認的重組利得＝450－350－350×17%＝40.5（萬元）。
[例7－14]20×7年1月1日，乙股份有限公司從甲股份有限公司購買了一批庫存商品，收到的增殖稅專用發(fā)票上注明的商品價款和增值稅進項稅額合計為2 225 000元，8月2日，乙股份有限公司由于資金周轉(zhuǎn)暫時困難，無法償還債務(wù)。經(jīng)與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意減免乙股份有限公司1 125 000元的債務(wù)，余額以銀行存款立即償還。假定不考慮整個過程發(fā)生的其他相關(guān)稅費，并假定甲股份有限公司沒有對該項應(yīng)收款計提壞賬準備。
乙股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)付賬款——甲股份有限公司 2 225 000
貸：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 1 125 000
甲股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 1 100 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1 125 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
如果甲公司已計提壞賬準備125 000萬元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 125 000
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 1 000 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
如果甲公司已計提壞賬準備1 225 000萬元
借：銀行存款 1 100 000
壞賬準備 1 225 000
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 2 225 000
資產(chǎn)減值損失 100 000
[例7－15]沿用[例7－14]的資料。假設(shè)經(jīng)與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意乙股份有限公司用其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品抵償債務(wù)，該批產(chǎn)品的成本為155萬元，未計提存貨跌價準備；該批產(chǎn)品的公允價值為160萬元，計稅價格為160萬元，適用的增值稅稅率為17% 。假定不考慮整個過程中發(fā)生的其他相關(guān)稅費，甲股份有限公司將取得該批物品作為存貨管理和核算。
乙股份有限公司的賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)付賬款——甲股份有限公司 222.5
貸：主營業(yè)務(wù)收入 160
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 27.2 （160×17%）
營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得 35.3 （222.5－（160＋27.2））
借：主營業(yè)務(wù)成本 155
貸：庫存商品 155
應(yīng)交增值稅銷項稅額＝160×17%＝27.2（萬元）
債務(wù)重組利得的金額＝222.5－（160＋27.2）＝35.3（萬元）
甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：庫存商品 160
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 27.2
營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 35.3
貸：應(yīng)收賬款——乙股份有限公司 222.5
其中：
應(yīng)交增值稅進項稅額＝160×17%＝27.2（萬元）
債務(wù)重組損失的金額＝222.5－（160＋27.2）＝35.3（萬元）