2010注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》輔導(dǎo):企業(yè)合并(6)

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4.購(gòu)買(mǎi)子公司少數(shù)股權(quán)的處理
    企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán),形成企業(yè)合并后,自子公司的少數(shù)股東處取得少數(shù)股東擁有的對(duì)該子公司全部或部分少數(shù)股權(quán),應(yīng)當(dāng)遵循以下原則分別對(duì)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理:
    (1)母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于自子公司少數(shù)股東處新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》第四條的規(guī)定確定其入賬價(jià)值,即長(zhǎng)期股權(quán)投資按照付出資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。
    (2)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)日(或合并日)開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映。母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日(或合并日)開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià)),資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的,調(diào)整留存收益。這是今年教材的新變化。
    【例7】A公司于20×5年12月29日以8000萬(wàn)元取得對(duì)B公司70%的股權(quán),能夠?qū)公司實(shí)施控制,形成非同一控制下的企業(yè)合并。20×6年l2月25日,A公司又出資3000萬(wàn)元自B公司的少數(shù)股東處取得B公司20%的股權(quán)。假設(shè)A公司與B公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
    (1)20×5年12月29日,A公司在取得B公司70%股權(quán)時(shí),B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為10000萬(wàn)元。
    (2)20×6年12月25日,B公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、自購(gòu)買(mǎi)日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額(對(duì)母公司的價(jià)值)如下表所示(單位:萬(wàn)元):
    單位:萬(wàn)元
    ①確定A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本
    20X5年12月29日為該非同一控制下企業(yè)合并的購(gòu)買(mǎi)日,A公司取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為8000萬(wàn)元。20X6年12月25日,A公司在進(jìn)一步取得B公司20%的少數(shù)股權(quán)時(shí),支付價(jià)款3000萬(wàn)元。該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資在20×6年12月25日的賬面余額為11 000萬(wàn)元。
    ②編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的處理
    a.商譽(yù)的計(jì)算
    A公司取得對(duì)B公司70%股權(quán)時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)=8000-10000×70%=1000(萬(wàn)元)
    在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為1000萬(wàn)元。
    b.所有者權(quán)益的調(diào)整
    合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,B公司的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其對(duì)母公司A的價(jià)值進(jìn)行合并,即與新取得的20%股權(quán)相對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的金額=11000× 20%=2200萬(wàn)元。
    因購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股權(quán)新增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本3000萬(wàn)元與按照新取得的股權(quán)比例(20%)計(jì)算確定應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額2200萬(wàn)元之間的差額800萬(wàn)元,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目,首先調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià)),在資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的金額不足沖減的情況下,調(diào)整留存收益(盈余公積和未分配利潤(rùn))。
    5.被購(gòu)買(mǎi)方的會(huì)計(jì)處理
    非同一控制下的企業(yè)合并中,購(gòu)買(mǎi)方通過(guò)企業(yè)合并取得被購(gòu)買(mǎi)方100%股權(quán)的,被購(gòu)買(mǎi)方可以按照合并中確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值調(diào)整其賬面價(jià)值。除此之外,其他情況下被購(gòu)買(mǎi)方不應(yīng)因企業(yè)合并改記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值。