第十章 負(fù)債和所有者權(quán)益審計(jì)
第一節(jié) 流動負(fù)債審計(jì)
一、應(yīng)付賬款審計(jì)的目標(biāo)
應(yīng)付賬款審計(jì)的主要目標(biāo)為：
（一）確定所有應(yīng)付賬款的購銷業(yè)務(wù)確實(shí)發(fā)生；
（二）確定沒有漏記應(yīng)付賬款的業(yè)務(wù)；
（三）確定應(yīng)付賬款的余額沒有高估或低估；
（四）確定應(yīng)付賬款的會計(jì)處理正確，總賬和明細(xì)賬核對相符；
（五）確定應(yīng)付賬款在會計(jì)報(bào)表上的披露是恰當(dāng)?shù)摹?BR> 二、應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度的符合性測試
（一）內(nèi)部控制制度
應(yīng)付賬款的內(nèi)部控制制度一般包括以下環(huán)節(jié)：
1.應(yīng)付賬款必須在經(jīng)過必要的審核之后才能償付。
2.付款后在銷售發(fā)票上注明“付訖”章，防止以后再次重復(fù)支付。
3.將應(yīng)付賬款按信用期到期日順序排序，經(jīng)常檢查到期日，爭取做到既充分利用供應(yīng)商提供的商業(yè)信用，又在到期日前付款。
4.應(yīng)付賬款應(yīng)設(shè)總賬和明細(xì)賬戶，明細(xì)賬戶根據(jù)應(yīng)付賬款的債權(quán)人分別設(shè)置。
5.請購、采購、驗(yàn)收、保管、付款、會計(jì)記錄這些職責(zé)必須由相互獨(dú)立的人員完成，以減少錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。
（二）符合性測試
1.了解與描述應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
審計(jì)人員可以通過查閱被審計(jì)單位有關(guān)內(nèi)部控制制度的文件，向有關(guān)人員詢問，或者實(shí)地觀察內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，取得對被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的了解。并運(yùn)用文字說明、調(diào)查問卷和流程圖的方式進(jìn)行描述。
2.抽查應(yīng)付賬款的確認(rèn)。
審計(jì)人員可以抽取金額較大、異常購貨業(yè)務(wù)的應(yīng)付賬款總賬、明細(xì)賬記賬憑證，檢查記賬憑證是否附有倉儲部門或生產(chǎn)部門的請購單、采購部門的訂購單、采購部門的訂購單、倉儲部門的驗(yàn)收報(bào)告、供應(yīng)商的銷售發(fā)票，核對原始憑證、記賬憑證和應(yīng)付賬款總賬、明細(xì)賬的金額日期是否相符，審查其是否相符，審查其內(nèi)容的合理性，是否經(jīng)過必要的審核和復(fù)核。
3.抽查主付賬款的過賬和償付。
抽取一定數(shù)量的應(yīng)付賬款記賬憑證，審查其會計(jì)分錄的處理、過賬、匯總是否正確。
4.分析性復(fù)核。
審計(jì)人員可以計(jì)算對比下列指標(biāo)：
（1）當(dāng)期現(xiàn)金折扣除以進(jìn)貨成本。
（2）應(yīng)付賬款除以購貨成本和應(yīng)付賬款除以流動負(fù)債。
5.評估應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
三、實(shí)質(zhì)性測試
（一）應(yīng)付賬款的實(shí)性測試
1.取得或編制應(yīng)付賬款明細(xì)表。
2.抽取應(yīng)付賬款的會計(jì)記錄和原始憑證。
由于測試目的不同，抽取樣本的范圍和追查的方向也會有所不同。一般來說，有如下幾種方式：
（1）為了檢查應(yīng)付賬款的記錄和過賬是否正確以及是否少計(jì)應(yīng)付賬款的金額，審計(jì)人員可以抽取一定數(shù)量的發(fā)票，從發(fā)票追查至應(yīng)付賬款的明細(xì)賬和總賬，檢查債權(quán)人的姓名、金額和日期是否正確。
（2）為了檢查應(yīng)付賬款的真實(shí)性，審計(jì)人員可以抽取部分應(yīng)付賬款的記錄，由明細(xì)賬追查至發(fā)票。
（3）審計(jì)人員在檢查應(yīng)付賬款、其他流動負(fù)債賬戶和長期應(yīng)付款賬戶時(shí)要注意分類是否正確。
3.查找未入賬的應(yīng)付賬款。
（1）檢查會計(jì)年度后銀行存款支付的記錄。這一審計(jì)程序的目的是查出漏記的應(yīng)付賬款業(yè)務(wù)。審計(jì)人員通過檢查會計(jì)年度結(jié)束后，正常信用期內(nèi)的銀行存款支出日記簿中的記錄，找出償付的應(yīng)付賬款。然后檢查與該應(yīng)付賬款有關(guān)的憑證，包括發(fā)票、定貨單、驗(yàn)收報(bào)告，以確定應(yīng)付賬款正確的歸屬期。
（2）檢查期末的驗(yàn)收報(bào)告。所有驗(yàn)收的存貨都要填制驗(yàn)收報(bào)告。
（3）檢查供應(yīng)商的對賬單。如果被審計(jì)單位和供應(yīng)商定期對賬、審計(jì)人員可以審查供應(yīng)商的對賬單，并分析對賬單和被審計(jì)單位所列示的期末余額的差異。
4.截止測試。截止測試的主要目的是檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否正確地記入其所屬的會計(jì)期間。
（1）截止測試和存貨盤點(diǎn)之間的關(guān)系。購貨業(yè)務(wù)的截止測試必須和存貨的盤點(diǎn)結(jié)合起來進(jìn)行。存貨盤點(diǎn)時(shí)，審計(jì)人員首先應(yīng)檢查驗(yàn)收報(bào)告的記錄，確保盤點(diǎn)前收到的所有存貨均列入盤點(diǎn)范圍。然后在工作底稿中記錄下存貨的最后一張驗(yàn)收報(bào)告的號碼，與該驗(yàn)收報(bào)告有關(guān)的存貨已列入盤點(diǎn)范圍。在隨后的應(yīng)付賬款審計(jì)中，審計(jì)人員根據(jù)該驗(yàn)收報(bào)告和有關(guān)的發(fā)票追查至應(yīng)付賬款明細(xì)賬，確認(rèn)與該筆購貨業(yè)務(wù)有關(guān)的應(yīng)付賬款已正確地入賬。
（2）在途存貨。審查未入賬的應(yīng)付賬款和截止測試都應(yīng)正確確定購銷業(yè)務(wù)中存貨所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)。存貨所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移可以分為兩種方式：一種是銷售方在辦妥運(yùn)輸手續(xù)，將存貨裝上運(yùn)輸工具以后，存貨的所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)就轉(zhuǎn)移給買方；另一種方式是直到存貨運(yùn)抵目的地，由購買方驗(yàn)收后，與存貨相聯(lián)系的所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)才轉(zhuǎn)移給購買方后，購買方才能夠?qū)?yīng)付賬款入賬，但是入賬的時(shí)點(diǎn)根據(jù)不同的方式有不同。審計(jì)人員只有通過對購銷合同的認(rèn)真分析才能夠確識別應(yīng)付賬款的歸屬期間。
5.應(yīng)付賬款的函證。
一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，這是因?yàn)閼?yīng)付賬款的審計(jì)重點(diǎn)是防止低估，如果整個(gè)購貨業(yè)務(wù)都被遺漏掉了，在應(yīng)付賬款明細(xì)表中也沒有留下債權(quán)人的名稱和地址，那么審計(jì)人員就不會向債權(quán)人函證，所以函證對于發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款的低估作用有限。況且注冊會計(jì)師能夠取得購貨發(fā)票等外部憑證來實(shí)應(yīng)付賬款的余額。
進(jìn)行函證時(shí)，注冊會計(jì)師選擇較大金額的債權(quán)人，以及那些在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大，甚于為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人，作為函證采用肯定形式，注冊會計(jì)師必須對函證的過程進(jìn)行控制。
如果存在未回函的重大項(xiàng)目，注冊會計(jì)師應(yīng)采用替代審計(jì)程序。
6.確定應(yīng)付賬款在會計(jì)報(bào)表上的表與披露是否恰當(dāng)。
資產(chǎn)負(fù)債表上的“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”科目所屬明細(xì)科目的期末貸方余額的合計(jì)數(shù)填列。
（二）短期借款的實(shí)質(zhì)性測試
審查短期借款時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：
1.借款的數(shù)額是否恰當(dāng)，有無盲目借款，造成資金效率下降的情況；
2.是否按規(guī)定用途使用，有無改變借款用途挪作他用，甚至將短期借款用于搞基本建設(shè)的情況；
3.借款是否可靠，有無足夠的還款能力；
4.是否按期還本付息，有無逾期不還的情況；
5.借款余額與銀行對賬單余額是否一致，有無差錯(cuò)；
6.利息的處理是否正確。
第一節(jié) 流動負(fù)債審計(jì)
一、應(yīng)付賬款審計(jì)的目標(biāo)
應(yīng)付賬款審計(jì)的主要目標(biāo)為：
（一）確定所有應(yīng)付賬款的購銷業(yè)務(wù)確實(shí)發(fā)生；
（二）確定沒有漏記應(yīng)付賬款的業(yè)務(wù)；
（三）確定應(yīng)付賬款的余額沒有高估或低估；
（四）確定應(yīng)付賬款的會計(jì)處理正確，總賬和明細(xì)賬核對相符；
（五）確定應(yīng)付賬款在會計(jì)報(bào)表上的披露是恰當(dāng)?shù)摹?BR> 二、應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度的符合性測試
（一）內(nèi)部控制制度
應(yīng)付賬款的內(nèi)部控制制度一般包括以下環(huán)節(jié)：
1.應(yīng)付賬款必須在經(jīng)過必要的審核之后才能償付。
2.付款后在銷售發(fā)票上注明“付訖”章，防止以后再次重復(fù)支付。
3.將應(yīng)付賬款按信用期到期日順序排序，經(jīng)常檢查到期日，爭取做到既充分利用供應(yīng)商提供的商業(yè)信用，又在到期日前付款。
4.應(yīng)付賬款應(yīng)設(shè)總賬和明細(xì)賬戶，明細(xì)賬戶根據(jù)應(yīng)付賬款的債權(quán)人分別設(shè)置。
5.請購、采購、驗(yàn)收、保管、付款、會計(jì)記錄這些職責(zé)必須由相互獨(dú)立的人員完成，以減少錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。
（二）符合性測試
1.了解與描述應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
審計(jì)人員可以通過查閱被審計(jì)單位有關(guān)內(nèi)部控制制度的文件，向有關(guān)人員詢問，或者實(shí)地觀察內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，取得對被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的了解。并運(yùn)用文字說明、調(diào)查問卷和流程圖的方式進(jìn)行描述。
2.抽查應(yīng)付賬款的確認(rèn)。
審計(jì)人員可以抽取金額較大、異常購貨業(yè)務(wù)的應(yīng)付賬款總賬、明細(xì)賬記賬憑證，檢查記賬憑證是否附有倉儲部門或生產(chǎn)部門的請購單、采購部門的訂購單、采購部門的訂購單、倉儲部門的驗(yàn)收報(bào)告、供應(yīng)商的銷售發(fā)票，核對原始憑證、記賬憑證和應(yīng)付賬款總賬、明細(xì)賬的金額日期是否相符，審查其是否相符，審查其內(nèi)容的合理性，是否經(jīng)過必要的審核和復(fù)核。
3.抽查主付賬款的過賬和償付。
抽取一定數(shù)量的應(yīng)付賬款記賬憑證，審查其會計(jì)分錄的處理、過賬、匯總是否正確。
4.分析性復(fù)核。
審計(jì)人員可以計(jì)算對比下列指標(biāo)：
（1）當(dāng)期現(xiàn)金折扣除以進(jìn)貨成本。
（2）應(yīng)付賬款除以購貨成本和應(yīng)付賬款除以流動負(fù)債。
5.評估應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
三、實(shí)質(zhì)性測試
（一）應(yīng)付賬款的實(shí)性測試
1.取得或編制應(yīng)付賬款明細(xì)表。
2.抽取應(yīng)付賬款的會計(jì)記錄和原始憑證。
由于測試目的不同，抽取樣本的范圍和追查的方向也會有所不同。一般來說，有如下幾種方式：
（1）為了檢查應(yīng)付賬款的記錄和過賬是否正確以及是否少計(jì)應(yīng)付賬款的金額，審計(jì)人員可以抽取一定數(shù)量的發(fā)票，從發(fā)票追查至應(yīng)付賬款的明細(xì)賬和總賬，檢查債權(quán)人的姓名、金額和日期是否正確。
（2）為了檢查應(yīng)付賬款的真實(shí)性，審計(jì)人員可以抽取部分應(yīng)付賬款的記錄，由明細(xì)賬追查至發(fā)票。
（3）審計(jì)人員在檢查應(yīng)付賬款、其他流動負(fù)債賬戶和長期應(yīng)付款賬戶時(shí)要注意分類是否正確。
3.查找未入賬的應(yīng)付賬款。
（1）檢查會計(jì)年度后銀行存款支付的記錄。這一審計(jì)程序的目的是查出漏記的應(yīng)付賬款業(yè)務(wù)。審計(jì)人員通過檢查會計(jì)年度結(jié)束后，正常信用期內(nèi)的銀行存款支出日記簿中的記錄，找出償付的應(yīng)付賬款。然后檢查與該應(yīng)付賬款有關(guān)的憑證，包括發(fā)票、定貨單、驗(yàn)收報(bào)告，以確定應(yīng)付賬款正確的歸屬期。
（2）檢查期末的驗(yàn)收報(bào)告。所有驗(yàn)收的存貨都要填制驗(yàn)收報(bào)告。
（3）檢查供應(yīng)商的對賬單。如果被審計(jì)單位和供應(yīng)商定期對賬、審計(jì)人員可以審查供應(yīng)商的對賬單，并分析對賬單和被審計(jì)單位所列示的期末余額的差異。
4.截止測試。截止測試的主要目的是檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否正確地記入其所屬的會計(jì)期間。
（1）截止測試和存貨盤點(diǎn)之間的關(guān)系。購貨業(yè)務(wù)的截止測試必須和存貨的盤點(diǎn)結(jié)合起來進(jìn)行。存貨盤點(diǎn)時(shí)，審計(jì)人員首先應(yīng)檢查驗(yàn)收報(bào)告的記錄，確保盤點(diǎn)前收到的所有存貨均列入盤點(diǎn)范圍。然后在工作底稿中記錄下存貨的最后一張驗(yàn)收報(bào)告的號碼，與該驗(yàn)收報(bào)告有關(guān)的存貨已列入盤點(diǎn)范圍。在隨后的應(yīng)付賬款審計(jì)中，審計(jì)人員根據(jù)該驗(yàn)收報(bào)告和有關(guān)的發(fā)票追查至應(yīng)付賬款明細(xì)賬，確認(rèn)與該筆購貨業(yè)務(wù)有關(guān)的應(yīng)付賬款已正確地入賬。
（2）在途存貨。審查未入賬的應(yīng)付賬款和截止測試都應(yīng)正確確定購銷業(yè)務(wù)中存貨所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)。存貨所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)的轉(zhuǎn)移可以分為兩種方式：一種是銷售方在辦妥運(yùn)輸手續(xù)，將存貨裝上運(yùn)輸工具以后，存貨的所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)就轉(zhuǎn)移給買方；另一種方式是直到存貨運(yùn)抵目的地，由購買方驗(yàn)收后，與存貨相聯(lián)系的所有權(quán)和風(fēng)險(xiǎn)才轉(zhuǎn)移給購買方后，購買方才能夠?qū)?yīng)付賬款入賬，但是入賬的時(shí)點(diǎn)根據(jù)不同的方式有不同。審計(jì)人員只有通過對購銷合同的認(rèn)真分析才能夠確識別應(yīng)付賬款的歸屬期間。
5.應(yīng)付賬款的函證。
一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，這是因?yàn)閼?yīng)付賬款的審計(jì)重點(diǎn)是防止低估，如果整個(gè)購貨業(yè)務(wù)都被遺漏掉了，在應(yīng)付賬款明細(xì)表中也沒有留下債權(quán)人的名稱和地址，那么審計(jì)人員就不會向債權(quán)人函證，所以函證對于發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款的低估作用有限。況且注冊會計(jì)師能夠取得購貨發(fā)票等外部憑證來實(shí)應(yīng)付賬款的余額。
進(jìn)行函證時(shí)，注冊會計(jì)師選擇較大金額的債權(quán)人，以及那些在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大，甚于為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人，作為函證采用肯定形式，注冊會計(jì)師必須對函證的過程進(jìn)行控制。
如果存在未回函的重大項(xiàng)目，注冊會計(jì)師應(yīng)采用替代審計(jì)程序。
6.確定應(yīng)付賬款在會計(jì)報(bào)表上的表與披露是否恰當(dāng)。
資產(chǎn)負(fù)債表上的“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”科目所屬明細(xì)科目的期末貸方余額的合計(jì)數(shù)填列。
（二）短期借款的實(shí)質(zhì)性測試
審查短期借款時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：
1.借款的數(shù)額是否恰當(dāng)，有無盲目借款，造成資金效率下降的情況；
2.是否按規(guī)定用途使用，有無改變借款用途挪作他用，甚至將短期借款用于搞基本建設(shè)的情況；
3.借款是否可靠，有無足夠的還款能力；
4.是否按期還本付息，有無逾期不還的情況；
5.借款余額與銀行對賬單余額是否一致，有無差錯(cuò)；
6.利息的處理是否正確。