三、存貨的核算
（一）存貨的分類和計(jì)價(jià)
1.存貨的分類
存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。為了加強(qiáng)存貨管理，提供有用的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)科學(xué)合理地進(jìn)行存貨的分類。
（1）存貨按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容可以分為原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、庫存商品、包裝物、低值易耗品等。
（2）存貨按起存放地點(diǎn)可以分為：庫存存貨、在途存貨、加工中存貨。
2.存貨的入賬價(jià)值
企業(yè)取得的存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。
（1）外購存貨的成本
外購存貨的采購成本一般包括采購價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可直接歸屬于存貨采購的費(fèi)用。
（2）加工存貨的成本
存貨的加工成本是指企業(yè)再進(jìn)一步加工存貨的過程中發(fā)生的追加費(fèi)用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。
（3）投資者投入存貨的成本
投資者投入存貨的成本，應(yīng)按照簽訂的投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
（4）盤盈存貨的成本
盤盈的存貨應(yīng)當(dāng)按照同類或類似存貨的重置成本作為實(shí)際成本。
此外，存貨按來源還有委托加工的存貨、接受捐贈(zèng)的存貨、債務(wù)重組取得的存貨以及非貨幣性交換換入的存貨等，應(yīng)按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定正確確定其入賬價(jià)值，本書不做介紹。
3.存貨發(fā)生的計(jì)價(jià)
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)領(lǐng)用或發(fā)出的存貨，按照實(shí)際成本核算的，可以采用先進(jìn)先出法、全月一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法確定其實(shí)際成本。
[例4—26]某企業(yè)的A材料在2008年4月1日的期初存貨為400件，單價(jià)為20元，金額為8000元。4月份A材料的收發(fā)情況如下：
4月5日購入300件 單價(jià)22元 金額6600元
8日購入200件 單價(jià)24元 金額4800元
14日發(fā)出350件
20日購入400件 單價(jià)26元 金額10400元
22日購入200件 單價(jià)28元 金額5600元
27日發(fā)出500件
30日發(fā)出450件
（1）先進(jìn)先出法。先進(jìn)先出法是假定先收到的存貨先發(fā)出，或先收到的存貨先耗用，并根據(jù)這種假定的存貨流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出存貨和期末存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法。具體做法是；收到有關(guān)存貨時(shí)，逐筆登記每一批存貨的數(shù)量、單價(jià)和金額；發(fā)出存貨時(shí)，按照先進(jìn)先出法的原則計(jì)價(jià)，登記存貨的發(fā)出成本和結(jié)存金額。須予以說明的是，假定先入庫的先發(fā)出，純粹是為了計(jì)價(jià)，與存貨實(shí)際入庫和發(fā)生次序沒有關(guān)系。
（二）原材料按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的核算
1.賬戶設(shè)置
（1）“原材料”賬戶，用于核算庫存原材料的收入，發(fā)出和結(jié)存情況。在原材料按實(shí)際成本核算時(shí)，借方登記入庫原材料的實(shí)際成本，貸方登記發(fā)出原材料的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示庫存原材料的實(shí)際成本。
（2）“在途物資”賬戶，用于核算企業(yè)購入尚未到達(dá)或尚未驗(yàn)收入庫的各種材料物資的實(shí)際成本。借方登記企業(yè)購入材料物資的實(shí)際成本，貸方登記驗(yàn)收入庫的材料物資的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示在途物資的實(shí)際成本。
2.購入原材料的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)從外部購入的材料，由于采用的結(jié)算方式不同，原材料入庫的時(shí)間與付款的時(shí)間可能一致，也可能不一致，因此，在會(huì)計(jì)處理上也有所不同。
（1）對(duì)于發(fā)票賬單與材料同時(shí)到達(dá)的采購業(yè)務(wù)，企業(yè)在支付貸款、材料驗(yàn)收入庫后、應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單等確定的材料成本，借記“原材料”賬戶，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按照實(shí)際結(jié)算方式，貸記“銀行存款、其它貨幣資金、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款”等賬戶。
[例4—27]某企業(yè)購入甲材料一批，增值稅專用發(fā)票（簡(jiǎn)稱專用發(fā)票，下同）上注明的貨款為100000元，增值稅為17000元。材料已驗(yàn)收入庫，貨款已用轉(zhuǎn)賬支票付訖。
借：原材料一一甲材料 100000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17000
貸：銀行存款 117000
（2）對(duì)于已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但材料尚未到達(dá)（或尚未驗(yàn)收入庫）的業(yè)務(wù)，應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單等，借記“在途物資”、“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付票據(jù)”等賬戶，待材料到達(dá)驗(yàn)收入庫后再根據(jù)收料單，借記“原材料”賬戶，貸記“在途物資”賬戶。
（3）對(duì)于材料已到并驗(yàn)收入庫，但發(fā)票、賬單等結(jié)算憑證未到達(dá)企業(yè)，貸款尚未支付的采購業(yè)務(wù)，為了簡(jiǎn)化核算手續(xù)，在當(dāng)月發(fā)生的，可以暫不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待收到發(fā)票賬單時(shí)，再按實(shí)際價(jià)款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在月末時(shí)，對(duì)于那些賬單發(fā)票尚未到達(dá)的入庫材料，應(yīng)按暫估價(jià)入賬，借記“原材料”賬戶，貸記“應(yīng)付賬款”賬戶。下月初用紅字做同樣的記賬憑證，予以沖回。
[例4—30]某企業(yè)采用委托收款結(jié)算方式從B公司購入丙材料一批，材料已驗(yàn)收入庫，月末發(fā)票賬單尚未收到，暫估價(jià)為52000元。
借：原材料——丙材料 52000
貸：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款 52000
下月初用紅字沖回：
借：原材料——丙材料
貸：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款
[例4—31]上述購入的丙材料于次月收到發(fā)票賬單，貨款50000元，增值稅8500元，已用銀行存款付訖。
借：原材料——丙材料 50000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）8500
貸：銀行存款 58500
（4）采用預(yù)付貸款的方式采購材料，應(yīng)在預(yù)付材料價(jià)款時(shí)按照實(shí)際預(yù)付金額，借記“預(yù)付賬款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；已經(jīng)預(yù)付貸款的材料驗(yàn)收入庫，根據(jù)發(fā)票賬單等所列的價(jià)款、稅額等，借記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“預(yù)付賬款”賬戶；預(yù)付賬款不足，補(bǔ)付上項(xiàng)貨款，按補(bǔ)付金額，借記“預(yù)付賬款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；退回上項(xiàng)多付的款項(xiàng)，借記“銀行存款”賬戶，貸記“預(yù)付賬款”賬戶。
[例4—32]A企業(yè)與B企業(yè)的購銷合同規(guī)定，A企業(yè)為購買甲材料向B企業(yè)預(yù)付400000元貨款的80%，計(jì)320000元，貨款已通過匯兌方式匯出。根據(jù)上述資料，A企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：預(yù)付賬款——B企業(yè) 320000
貸：銀行存款 320000
（一）存貨的分類和計(jì)價(jià)
1.存貨的分類
存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。為了加強(qiáng)存貨管理，提供有用的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)科學(xué)合理地進(jìn)行存貨的分類。
（1）存貨按其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容可以分為原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、庫存商品、包裝物、低值易耗品等。
（2）存貨按起存放地點(diǎn)可以分為：庫存存貨、在途存貨、加工中存貨。
2.存貨的入賬價(jià)值
企業(yè)取得的存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。
（1）外購存貨的成本
外購存貨的采購成本一般包括采購價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可直接歸屬于存貨采購的費(fèi)用。
（2）加工存貨的成本
存貨的加工成本是指企業(yè)再進(jìn)一步加工存貨的過程中發(fā)生的追加費(fèi)用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。
（3）投資者投入存貨的成本
投資者投入存貨的成本，應(yīng)按照簽訂的投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
（4）盤盈存貨的成本
盤盈的存貨應(yīng)當(dāng)按照同類或類似存貨的重置成本作為實(shí)際成本。
此外，存貨按來源還有委托加工的存貨、接受捐贈(zèng)的存貨、債務(wù)重組取得的存貨以及非貨幣性交換換入的存貨等，應(yīng)按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定正確確定其入賬價(jià)值，本書不做介紹。
3.存貨發(fā)生的計(jì)價(jià)
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)領(lǐng)用或發(fā)出的存貨，按照實(shí)際成本核算的，可以采用先進(jìn)先出法、全月一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法確定其實(shí)際成本。
[例4—26]某企業(yè)的A材料在2008年4月1日的期初存貨為400件，單價(jià)為20元，金額為8000元。4月份A材料的收發(fā)情況如下：
4月5日購入300件 單價(jià)22元 金額6600元
8日購入200件 單價(jià)24元 金額4800元
14日發(fā)出350件
20日購入400件 單價(jià)26元 金額10400元
22日購入200件 單價(jià)28元 金額5600元
27日發(fā)出500件
30日發(fā)出450件
（1）先進(jìn)先出法。先進(jìn)先出法是假定先收到的存貨先發(fā)出，或先收到的存貨先耗用，并根據(jù)這種假定的存貨流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出存貨和期末存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法。具體做法是；收到有關(guān)存貨時(shí)，逐筆登記每一批存貨的數(shù)量、單價(jià)和金額；發(fā)出存貨時(shí)，按照先進(jìn)先出法的原則計(jì)價(jià)，登記存貨的發(fā)出成本和結(jié)存金額。須予以說明的是，假定先入庫的先發(fā)出，純粹是為了計(jì)價(jià)，與存貨實(shí)際入庫和發(fā)生次序沒有關(guān)系。
（二）原材料按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的核算
1.賬戶設(shè)置
（1）“原材料”賬戶，用于核算庫存原材料的收入，發(fā)出和結(jié)存情況。在原材料按實(shí)際成本核算時(shí)，借方登記入庫原材料的實(shí)際成本，貸方登記發(fā)出原材料的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示庫存原材料的實(shí)際成本。
（2）“在途物資”賬戶，用于核算企業(yè)購入尚未到達(dá)或尚未驗(yàn)收入庫的各種材料物資的實(shí)際成本。借方登記企業(yè)購入材料物資的實(shí)際成本，貸方登記驗(yàn)收入庫的材料物資的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示在途物資的實(shí)際成本。
2.購入原材料的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)從外部購入的材料，由于采用的結(jié)算方式不同，原材料入庫的時(shí)間與付款的時(shí)間可能一致，也可能不一致，因此，在會(huì)計(jì)處理上也有所不同。
（1）對(duì)于發(fā)票賬單與材料同時(shí)到達(dá)的采購業(yè)務(wù)，企業(yè)在支付貸款、材料驗(yàn)收入庫后、應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單等確定的材料成本，借記“原材料”賬戶，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，按照實(shí)際結(jié)算方式，貸記“銀行存款、其它貨幣資金、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款”等賬戶。
[例4—27]某企業(yè)購入甲材料一批，增值稅專用發(fā)票（簡(jiǎn)稱專用發(fā)票，下同）上注明的貨款為100000元，增值稅為17000元。材料已驗(yàn)收入庫，貨款已用轉(zhuǎn)賬支票付訖。
借：原材料一一甲材料 100000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17000
貸：銀行存款 117000
（2）對(duì)于已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但材料尚未到達(dá)（或尚未驗(yàn)收入庫）的業(yè)務(wù)，應(yīng)根據(jù)結(jié)算憑證、發(fā)票賬單等，借記“在途物資”、“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付票據(jù)”等賬戶，待材料到達(dá)驗(yàn)收入庫后再根據(jù)收料單，借記“原材料”賬戶，貸記“在途物資”賬戶。
（3）對(duì)于材料已到并驗(yàn)收入庫，但發(fā)票、賬單等結(jié)算憑證未到達(dá)企業(yè)，貸款尚未支付的采購業(yè)務(wù)，為了簡(jiǎn)化核算手續(xù)，在當(dāng)月發(fā)生的，可以暫不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待收到發(fā)票賬單時(shí)，再按實(shí)際價(jià)款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在月末時(shí)，對(duì)于那些賬單發(fā)票尚未到達(dá)的入庫材料，應(yīng)按暫估價(jià)入賬，借記“原材料”賬戶，貸記“應(yīng)付賬款”賬戶。下月初用紅字做同樣的記賬憑證，予以沖回。
[例4—30]某企業(yè)采用委托收款結(jié)算方式從B公司購入丙材料一批，材料已驗(yàn)收入庫，月末發(fā)票賬單尚未收到，暫估價(jià)為52000元。
借：原材料——丙材料 52000
貸：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款 52000
下月初用紅字沖回：
借：原材料——丙材料
貸：應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款
[例4—31]上述購入的丙材料于次月收到發(fā)票賬單，貨款50000元，增值稅8500元，已用銀行存款付訖。
借：原材料——丙材料 50000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）8500
貸：銀行存款 58500
（4）采用預(yù)付貸款的方式采購材料，應(yīng)在預(yù)付材料價(jià)款時(shí)按照實(shí)際預(yù)付金額，借記“預(yù)付賬款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；已經(jīng)預(yù)付貸款的材料驗(yàn)收入庫，根據(jù)發(fā)票賬單等所列的價(jià)款、稅額等，借記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“預(yù)付賬款”賬戶；預(yù)付賬款不足，補(bǔ)付上項(xiàng)貨款，按補(bǔ)付金額，借記“預(yù)付賬款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶；退回上項(xiàng)多付的款項(xiàng)，借記“銀行存款”賬戶，貸記“預(yù)付賬款”賬戶。
[例4—32]A企業(yè)與B企業(yè)的購銷合同規(guī)定，A企業(yè)為購買甲材料向B企業(yè)預(yù)付400000元貨款的80%，計(jì)320000元，貨款已通過匯兌方式匯出。根據(jù)上述資料，A企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借：預(yù)付賬款——B企業(yè) 320000
貸：銀行存款 320000