第三節(jié)投資性房地產(chǎn)
一、投資性房地產(chǎn)的計量
(一)初始計量
(二)后續(xù)計量
企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，也可采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。
同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。
【例題1】
下列各項資產(chǎn)中，不屬于投資性房地產(chǎn)核算范圍的是()。
A.企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)
B.企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物
C.企業(yè)已經(jīng)營出租的土地使用權(quán)
D.企業(yè)已經(jīng)營出租的建筑物
【答案】B
【解析】投資性房地產(chǎn)包括已出租的建筑物、已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)等，并不包括持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物。
二、投資性房地產(chǎn)的帳務(wù)處理
投資性房地產(chǎn)帳務(wù)處理
發(fā)生業(yè)務(wù) 成本模式 公允價值模式
（一）賬目設(shè)置 “投資性房地產(chǎn)”
“投資性房地產(chǎn)累計折舊”
“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” “投資性房地產(chǎn)—成本
—公允價值”
（二）賬務(wù)處理
1.增加
（外購或自建） ①借：投資性房地產(chǎn)
貸：銀行存款
②借：投資性房地產(chǎn)
貸：在建工程 ①借：投資性房地產(chǎn)
貸：銀行存款
②借：投資性房地產(chǎn)
貸：在建工程
2.收租 借：銀行存款
貸:其他業(yè)務(wù)收入 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
3.期末計量
（12月31日） 借：其他業(yè)務(wù)成本
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 ① 若：公允價值>賬面余值 不提折舊
借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
貸：公允價值變動損益
② 若：公允價值<賬面余值
借:公允價值變動損益
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
4.減值 借：資產(chǎn)減值損失
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 不提減值
（三）轉(zhuǎn)換
1.出租轉(zhuǎn)自用 借：固定資產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)累計折舊
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：投資性房地產(chǎn)
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 借：固定資產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價值入賬）
貸：投資性房地產(chǎn)—成本
—公允價值變動
公允價值變動損益（倒擠 或借或貸）
2.自用轉(zhuǎn)出租 借：投資性房地產(chǎn)
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：固定資產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)累計折舊
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 借：投資性房地產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價值）
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
公允價值變動損益（公允價<賬價）
貸：固定資產(chǎn)
資本公積（公允價>賬價）
3.存貨轉(zhuǎn)出租
（只限房地產(chǎn)開發(fā)商） 借：投資性房地產(chǎn)
貸：開發(fā)產(chǎn)品 借：投資性房地產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價）
公允價值變動損益（公允價<帳價）
貸：開發(fā)產(chǎn)品（成本價）
資本公積（公允價>帳價）
4.出售 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
借：其他業(yè)務(wù)成本
投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：資性房地產(chǎn) ① 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
② 借：其他業(yè)務(wù)成本
投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
貸：投資性房地產(chǎn)—成本
③ 借：公允價值變動損益（或借或貸—沖銷）
貸：其他業(yè)務(wù)收入
④ 借：資本公積（或借或貸—沖銷）
貸：其他業(yè)務(wù)收入
【例題2】
長江房地產(chǎn)公司(以下簡稱長江公司)于2007年12月31日將一建筑物對外出租并采用成本模式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金150萬元，出租時，該建筑物的成本為2800萬元，已提折舊500萬元，已提減值準(zhǔn)備300萬元，尚可使用年限為20年，公允價值為1800萬元，長江公司對該建筑物采用年限平均法計提折舊，無殘值。2008年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為2000萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1950萬元。 2009年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1710萬元。
2010年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1700萬元。2010年12月31日租賃期滿，將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)投入行政管理部門使用。假定轉(zhuǎn)換后建筑物的折舊方法、預(yù)計折舊年限和預(yù)計凈殘值未發(fā)生變化。2011年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1540萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1560萬元。2012年1月5日長江公司將該建筑物對外出售，收到1530萬元存入銀行。假定不考慮相關(guān)稅費。
要求：編制長江公司上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄。
(1)2007年12月31日
借：投資性房地產(chǎn) 2800
累計折舊 500
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300
貸：固定資產(chǎn) 2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊 500
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300
(2)2008年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 100(2000÷20)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100
2008年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=2800-600-300=1900萬元，可收回金額為2000萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
(3)2009年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 100(2000÷20)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100
2009年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=2800-700-300=1800萬元，可收回金額為1710萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備90萬元。借：資產(chǎn)減值損失 90
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 90
(4)2010年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 95(1710÷18)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 95
2010年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=1710-95=1615萬元，可收回金額為1650萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
借：固定資產(chǎn) 2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊 795
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
貸：投資性房地產(chǎn) 2800
累計折舊 795
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
(5)2011年12月31日
借：管理費用 95(1615÷17)
貸：累計折舊 95
2011年12月31日，固定資產(chǎn)的賬面價值=1615-95=1520萬元，可收回金額為1560萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
(6)2012年1月5日
借：管理費用 7.92(1615÷17÷12)
貸：累計折舊 7.92
借：固定資產(chǎn)清理 1512.08
累計折舊 897.92
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
貸：固定資產(chǎn) 2800
借：銀行存款 1530
貸：固定資產(chǎn)清理 1530
借：固定資產(chǎn)清理 17.92
貸：營業(yè)外收入 17.92
【例題3】
長江房地產(chǎn)公司(以下簡稱長江公司)于2007年1月1日將一幢商品房對外出租并采用公允價值模式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金100萬元，出租時，該幢商品房的成本為2000萬元，公允價值為2200萬元，2007年12月31日，該幢商品房的公允價值為2150萬元，2008年12月31日，該幢商品房的公允價值為2120萬元，2009年12月31日，該幢商品房的公允價值為2050萬元，2010年1月5日將該幢商品房對外出售，收到2080萬元存入銀行。
要求：編制長江公司上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄。(假定按年確認公允價值變動損益和確認租金收入)
(1)2007年1月1日
借：投資性房地產(chǎn)—成本 2200
貸：庫存商品 2000貸：資本公積—其他資本公積 200
(2)2007年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 50
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動50
(3)2008年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 30
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動30
(4)2009年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 70
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動70
(5)2010年1月5日
借：銀行存款 2080
貸：其他業(yè)務(wù)收入 2080
借：其他業(yè)務(wù)成本 2050
投資性房地產(chǎn)—公允價值變動 150
貸：投資性房地產(chǎn)—成本 2200
借：資本公積—其他資本公積 200
貸：其他業(yè)務(wù)收入 200
借：其他業(yè)務(wù)收入 150
貸：公允價值變動損益 150
一、投資性房地產(chǎn)的計量
(一)初始計量
(二)后續(xù)計量
企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，也可采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。
同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。
【例題1】
下列各項資產(chǎn)中，不屬于投資性房地產(chǎn)核算范圍的是()。
A.企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)
B.企業(yè)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物
C.企業(yè)已經(jīng)營出租的土地使用權(quán)
D.企業(yè)已經(jīng)營出租的建筑物
【答案】B
【解析】投資性房地產(chǎn)包括已出租的建筑物、已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)等，并不包括持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建筑物。
二、投資性房地產(chǎn)的帳務(wù)處理
投資性房地產(chǎn)帳務(wù)處理
發(fā)生業(yè)務(wù) 成本模式 公允價值模式
（一）賬目設(shè)置 “投資性房地產(chǎn)”
“投資性房地產(chǎn)累計折舊”
“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” “投資性房地產(chǎn)—成本
—公允價值”
（二）賬務(wù)處理
1.增加
（外購或自建） ①借：投資性房地產(chǎn)
貸：銀行存款
②借：投資性房地產(chǎn)
貸：在建工程 ①借：投資性房地產(chǎn)
貸：銀行存款
②借：投資性房地產(chǎn)
貸：在建工程
2.收租 借：銀行存款
貸:其他業(yè)務(wù)收入 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
3.期末計量
（12月31日） 借：其他業(yè)務(wù)成本
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 ① 若：公允價值>賬面余值 不提折舊
借：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
貸：公允價值變動損益
② 若：公允價值<賬面余值
借:公允價值變動損益
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
4.減值 借：資產(chǎn)減值損失
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 不提減值
（三）轉(zhuǎn)換
1.出租轉(zhuǎn)自用 借：固定資產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)累計折舊
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：投資性房地產(chǎn)
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 借：固定資產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價值入賬）
貸：投資性房地產(chǎn)—成本
—公允價值變動
公允價值變動損益（倒擠 或借或貸）
2.自用轉(zhuǎn)出租 借：投資性房地產(chǎn)
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：固定資產(chǎn)
投資性房地產(chǎn)累計折舊
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 借：投資性房地產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價值）
累計折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
公允價值變動損益（公允價<賬價）
貸：固定資產(chǎn)
資本公積（公允價>賬價）
3.存貨轉(zhuǎn)出租
（只限房地產(chǎn)開發(fā)商） 借：投資性房地產(chǎn)
貸：開發(fā)產(chǎn)品 借：投資性房地產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價）
公允價值變動損益（公允價<帳價）
貸：開發(fā)產(chǎn)品（成本價）
資本公積（公允價>帳價）
4.出售 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
借：其他業(yè)務(wù)成本
投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸：資性房地產(chǎn) ① 借：銀行存款
貸：其他業(yè)務(wù)收入
② 借：其他業(yè)務(wù)成本
投資性房地產(chǎn)—公允價值變動
貸：投資性房地產(chǎn)—成本
③ 借：公允價值變動損益（或借或貸—沖銷）
貸：其他業(yè)務(wù)收入
④ 借：資本公積（或借或貸—沖銷）
貸：其他業(yè)務(wù)收入
【例題2】
長江房地產(chǎn)公司(以下簡稱長江公司)于2007年12月31日將一建筑物對外出租并采用成本模式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金150萬元，出租時，該建筑物的成本為2800萬元，已提折舊500萬元，已提減值準(zhǔn)備300萬元，尚可使用年限為20年，公允價值為1800萬元，長江公司對該建筑物采用年限平均法計提折舊，無殘值。2008年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為2000萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1950萬元。 2009年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1710萬元。
2010年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1700萬元。2010年12月31日租賃期滿，將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)投入行政管理部門使用。假定轉(zhuǎn)換后建筑物的折舊方法、預(yù)計折舊年限和預(yù)計凈殘值未發(fā)生變化。2011年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1540萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1560萬元。2012年1月5日長江公司將該建筑物對外出售，收到1530萬元存入銀行。假定不考慮相關(guān)稅費。
要求：編制長江公司上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄。
(1)2007年12月31日
借：投資性房地產(chǎn) 2800
累計折舊 500
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300
貸：固定資產(chǎn) 2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊 500
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 300
(2)2008年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 100(2000÷20)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100
2008年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=2800-600-300=1900萬元，可收回金額為2000萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
(3)2009年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 100(2000÷20)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100
2009年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=2800-700-300=1800萬元，可收回金額為1710萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備90萬元。借：資產(chǎn)減值損失 90
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 90
(4)2010年12月31日
借：銀行存款 150
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150
借：其他業(yè)務(wù)成本 95(1710÷18)
貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 95
2010年12月31日，投資性房地產(chǎn)的賬面價值=1710-95=1615萬元，可收回金額為1650萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
借：固定資產(chǎn) 2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊 795
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
貸：投資性房地產(chǎn) 2800
累計折舊 795
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
(5)2011年12月31日
借：管理費用 95(1615÷17)
貸：累計折舊 95
2011年12月31日，固定資產(chǎn)的賬面價值=1615-95=1520萬元，可收回金額為1560萬元，按規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。
(6)2012年1月5日
借：管理費用 7.92(1615÷17÷12)
貸：累計折舊 7.92
借：固定資產(chǎn)清理 1512.08
累計折舊 897.92
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 390
貸：固定資產(chǎn) 2800
借：銀行存款 1530
貸：固定資產(chǎn)清理 1530
借：固定資產(chǎn)清理 17.92
貸：營業(yè)外收入 17.92
【例題3】
長江房地產(chǎn)公司(以下簡稱長江公司)于2007年1月1日將一幢商品房對外出租并采用公允價值模式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金100萬元，出租時，該幢商品房的成本為2000萬元，公允價值為2200萬元，2007年12月31日，該幢商品房的公允價值為2150萬元，2008年12月31日，該幢商品房的公允價值為2120萬元，2009年12月31日，該幢商品房的公允價值為2050萬元，2010年1月5日將該幢商品房對外出售，收到2080萬元存入銀行。
要求：編制長江公司上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄。(假定按年確認公允價值變動損益和確認租金收入)
(1)2007年1月1日
借：投資性房地產(chǎn)—成本 2200
貸：庫存商品 2000貸：資本公積—其他資本公積 200
(2)2007年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 50
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動50
(3)2008年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 30
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動30
(4)2009年12月31日
借：銀行存款 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100
借：公允價值變動損益 70
貸：投資性房地產(chǎn)—公允價值變動70
(5)2010年1月5日
借：銀行存款 2080
貸：其他業(yè)務(wù)收入 2080
借：其他業(yè)務(wù)成本 2050
投資性房地產(chǎn)—公允價值變動 150
貸：投資性房地產(chǎn)—成本 2200
借：資本公積—其他資本公積 200
貸：其他業(yè)務(wù)收入 200
借：其他業(yè)務(wù)收入 150
貸：公允價值變動損益 150