知識(shí)點(diǎn)1:非貨幣性資產(chǎn)交換
一、非貨幣性資產(chǎn)交換
(一)、非貨幣性資產(chǎn)交換的本質(zhì)
“以物易物”
因此,非貨幣性資產(chǎn)交換要解決兩個(gè)問題:換出資產(chǎn)的處理,換入資產(chǎn)的入賬。
(二)、有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)的處理
引入“現(xiàn)金流”這個(gè)輔助概念
(1)換出資產(chǎn),也就是賣資產(chǎn),按照公允價(jià)值賣資產(chǎn),比如,賣存貨,賣固定資產(chǎn),賣長(zhǎng)期股權(quán)投資等,也就是資產(chǎn)處置,按照公允價(jià)值獲得現(xiàn)金。
(2)換入資產(chǎn),也就是買資產(chǎn),用上面“賣資產(chǎn)”獲得的現(xiàn)金買入資產(chǎn),比如買入存貨、固定資產(chǎn)等。
(3)抵銷掉這個(gè)過程中的現(xiàn)金流,就獲得非貨幣性資產(chǎn)交換的賬務(wù)處理。
【例8-1】甲公司以其使用中的賬面價(jià)值為850000元(原價(jià)為1000000元,累計(jì)折舊為150000元,未計(jì)提減值準(zhǔn)備)的一臺(tái)設(shè)備換入乙公司生產(chǎn)的一批鋼材,鋼材的賬面價(jià)值為800000元。甲公司換入鋼材作為原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品,乙公司換入設(shè)備作為固定資產(chǎn)管理。設(shè)備的公允價(jià)值為1170000元,鋼材的公允價(jià)值為1000000元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率均為17%,計(jì)稅價(jià)格等于公允價(jià)值。假定甲、乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系,交易價(jià)格公允,交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費(fèi),且乙公司固換入設(shè)備而涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。
本例中,甲公司以其使用中的設(shè)備換入乙公司的一批鋼材,換入的鋼材作為原材料并用于生產(chǎn)產(chǎn)品,其流動(dòng)性相對(duì)較強(qiáng),而原作為自己生產(chǎn)使用的設(shè)備的價(jià)值隨著使用而逐漸地轉(zhuǎn)換至所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中,并通過產(chǎn)品的出售而收回。甲公司換入的鋼材的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出的設(shè)備顯著不同,因而該交換交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。同時(shí),甲公司和乙公司換出和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠地計(jì)量。
據(jù)此,甲公司與乙公司的賬務(wù)處理如下:
(1)甲公司:
甲公司換入鋼材的公允價(jià)值與其換出設(shè)備的公允價(jià)值相同,甲公司換入的鋼材作為原材料核算.甲公司以換出設(shè)備的公允價(jià)值作為換入鋼材的成本。
借:固定資產(chǎn)清理 850000
累計(jì)折舊 150000
貸:固定資產(chǎn) 1000000
借:銀行存款 1170000
貸:固定資產(chǎn)清理 1170000
借:原材料 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)170000
貸:銀行存款 1170000
借:固定資產(chǎn)清理 320000
貸:營(yíng)業(yè)外收入 3200000
將上面三個(gè)分錄合并,即可得到下面的賬務(wù)處理的分錄:
借:原材料 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 170000
貸:固定資產(chǎn)清理 1170000
借:固定資產(chǎn)清理 320 000
貸:營(yíng)業(yè)外收入 320 000
(2)乙公司:
借:固定資產(chǎn) 1170000
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170000
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000
貸:庫(kù)存商品 800000
(三)、沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)或者公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí)的處理
不再按公允價(jià)值處置資產(chǎn),因此不確認(rèn)收入,不結(jié)轉(zhuǎn)成本,
對(duì)于換出資產(chǎn),一般按照“賬面價(jià)值”直接轉(zhuǎn)銷(固定資產(chǎn)需要通過“固定資產(chǎn)清理”進(jìn)行處理)
對(duì)于換入資產(chǎn),按照“換出”資產(chǎn)的“賬面”價(jià)值入賬。(固定資產(chǎn)清理費(fèi)用不是固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值組成部分,也不是為了換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi))
知識(shí)點(diǎn)2:債務(wù)重組
二、債務(wù)重組
(一)債務(wù)重組的本質(zhì)
欠債還錢,解決債權(quán)、債務(wù)問題
因此,債務(wù)重組需要解決的問題有兩個(gè),債權(quán)人的處理和債務(wù)人的處理
(二)以現(xiàn)金清償債務(wù)處理原則(債務(wù)重組的核心問題)
【例11—1】甲企業(yè)于20×6年1月20日銷售一批材料給乙企業(yè),不含稅價(jià)格為200000元,增值稅稅率為17%,按合同規(guī)定,乙企業(yè)應(yīng)于20×6年4月1日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難,無法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù),經(jīng)雙方協(xié)商于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定,甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30000元債務(wù),余額用現(xiàn)金立即償清。甲企業(yè)已于7月10日收到乙企業(yè)通過轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項(xiàng)。甲企業(yè)已為該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了20000元的壞賬準(zhǔn)備。
(1)乙企業(yè)的賬務(wù)處理(債務(wù)人一方)
第一,計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款賬面余額 234000
減:支付的現(xiàn)金 204000
債務(wù)重組利得 30000
第二,會(huì)計(jì)分錄
借:應(yīng)付賬款 234000
貸:銀行存款 204000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 30000
(2)甲企業(yè)的賬務(wù)處理(債權(quán)人一方)
第一,計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 234000
減:收到的現(xiàn)金 204000
差額 30000
減:已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20000
債務(wù)重組損失 10000
第二,會(huì)計(jì)分錄
借:銀行存款 204000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10000
壞賬準(zhǔn)備 20000
貸:應(yīng)收賬款 234000
補(bǔ)充:若甲企業(yè)已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備為35000元,則
借:銀行存款 204000
壞賬準(zhǔn)備 35000
貸:應(yīng)收賬款 234000
資產(chǎn)減值損失 5000
(三)其他償債方式,均可以轉(zhuǎn)化為以現(xiàn)金償債方式
引入“現(xiàn)金流”輔助概念
(1)以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債,債務(wù)人按公允價(jià)值變賣資產(chǎn),以獲得的現(xiàn)金清償債務(wù);
(2)債轉(zhuǎn)股,債務(wù)人發(fā)行股票(公允價(jià)值),以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務(wù);
(3)修改債務(wù)條件,也就是“拆東墻補(bǔ)西墻”“借新債還舊債”。債務(wù)人以“公允價(jià)值”借入現(xiàn)金,用現(xiàn)金清償債務(wù)。
教師提示:這里按照公允價(jià)值借入的現(xiàn)金,實(shí)質(zhì)上是利用貨幣時(shí)間價(jià)值計(jì)算出來的,按照修改條件后的未來現(xiàn)金流量和實(shí)際利率折現(xiàn)計(jì)算出來的。
【例11—6】甲公司20×6年12月31日,應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65400元,其中,5400元為累計(jì)應(yīng)收的利息,票面年利率4%。由于乙公司連年虧損,資金周轉(zhuǎn)困難,不能償付應(yīng)于20×6年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商,于20×7年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50000元;免去債務(wù)人所欠的全部利息;將利率從4%降低到2%(等于實(shí)際利率),并將債務(wù)到期日延至20×8年12月31日,利息按年支付。該項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實(shí)施。
分析,未來的現(xiàn)金流情況如下:
第一年年末,支付利息1000元
第二年年末,支付利息1000元
同時(shí),第二年年末,償還本金50000元。
用2%作為折現(xiàn)率,對(duì)未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。
一、非貨幣性資產(chǎn)交換
(一)、非貨幣性資產(chǎn)交換的本質(zhì)
“以物易物”
因此,非貨幣性資產(chǎn)交換要解決兩個(gè)問題:換出資產(chǎn)的處理,換入資產(chǎn)的入賬。
(二)、有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)的處理
引入“現(xiàn)金流”這個(gè)輔助概念
(1)換出資產(chǎn),也就是賣資產(chǎn),按照公允價(jià)值賣資產(chǎn),比如,賣存貨,賣固定資產(chǎn),賣長(zhǎng)期股權(quán)投資等,也就是資產(chǎn)處置,按照公允價(jià)值獲得現(xiàn)金。
(2)換入資產(chǎn),也就是買資產(chǎn),用上面“賣資產(chǎn)”獲得的現(xiàn)金買入資產(chǎn),比如買入存貨、固定資產(chǎn)等。
(3)抵銷掉這個(gè)過程中的現(xiàn)金流,就獲得非貨幣性資產(chǎn)交換的賬務(wù)處理。
【例8-1】甲公司以其使用中的賬面價(jià)值為850000元(原價(jià)為1000000元,累計(jì)折舊為150000元,未計(jì)提減值準(zhǔn)備)的一臺(tái)設(shè)備換入乙公司生產(chǎn)的一批鋼材,鋼材的賬面價(jià)值為800000元。甲公司換入鋼材作為原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品,乙公司換入設(shè)備作為固定資產(chǎn)管理。設(shè)備的公允價(jià)值為1170000元,鋼材的公允價(jià)值為1000000元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人,適用的增值稅稅率均為17%,計(jì)稅價(jià)格等于公允價(jià)值。假定甲、乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系,交易價(jià)格公允,交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費(fèi),且乙公司固換入設(shè)備而涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。
本例中,甲公司以其使用中的設(shè)備換入乙公司的一批鋼材,換入的鋼材作為原材料并用于生產(chǎn)產(chǎn)品,其流動(dòng)性相對(duì)較強(qiáng),而原作為自己生產(chǎn)使用的設(shè)備的價(jià)值隨著使用而逐漸地轉(zhuǎn)換至所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中,并通過產(chǎn)品的出售而收回。甲公司換入的鋼材的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出的設(shè)備顯著不同,因而該交換交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。同時(shí),甲公司和乙公司換出和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠地計(jì)量。
據(jù)此,甲公司與乙公司的賬務(wù)處理如下:
(1)甲公司:
甲公司換入鋼材的公允價(jià)值與其換出設(shè)備的公允價(jià)值相同,甲公司換入的鋼材作為原材料核算.甲公司以換出設(shè)備的公允價(jià)值作為換入鋼材的成本。
借:固定資產(chǎn)清理 850000
累計(jì)折舊 150000
貸:固定資產(chǎn) 1000000
借:銀行存款 1170000
貸:固定資產(chǎn)清理 1170000
借:原材料 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)170000
貸:銀行存款 1170000
借:固定資產(chǎn)清理 320000
貸:營(yíng)業(yè)外收入 3200000
將上面三個(gè)分錄合并,即可得到下面的賬務(wù)處理的分錄:
借:原材料 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 170000
貸:固定資產(chǎn)清理 1170000
借:固定資產(chǎn)清理 320 000
貸:營(yíng)業(yè)外收入 320 000
(2)乙公司:
借:固定資產(chǎn) 1170000
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170000
借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000
貸:庫(kù)存商品 800000
(三)、沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)或者公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí)的處理
不再按公允價(jià)值處置資產(chǎn),因此不確認(rèn)收入,不結(jié)轉(zhuǎn)成本,
對(duì)于換出資產(chǎn),一般按照“賬面價(jià)值”直接轉(zhuǎn)銷(固定資產(chǎn)需要通過“固定資產(chǎn)清理”進(jìn)行處理)
對(duì)于換入資產(chǎn),按照“換出”資產(chǎn)的“賬面”價(jià)值入賬。(固定資產(chǎn)清理費(fèi)用不是固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值組成部分,也不是為了換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi))
知識(shí)點(diǎn)2:債務(wù)重組
二、債務(wù)重組
(一)債務(wù)重組的本質(zhì)
欠債還錢,解決債權(quán)、債務(wù)問題
因此,債務(wù)重組需要解決的問題有兩個(gè),債權(quán)人的處理和債務(wù)人的處理
(二)以現(xiàn)金清償債務(wù)處理原則(債務(wù)重組的核心問題)
【例11—1】甲企業(yè)于20×6年1月20日銷售一批材料給乙企業(yè),不含稅價(jià)格為200000元,增值稅稅率為17%,按合同規(guī)定,乙企業(yè)應(yīng)于20×6年4月1日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難,無法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù),經(jīng)雙方協(xié)商于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定,甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30000元債務(wù),余額用現(xiàn)金立即償清。甲企業(yè)已于7月10日收到乙企業(yè)通過轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項(xiàng)。甲企業(yè)已為該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了20000元的壞賬準(zhǔn)備。
(1)乙企業(yè)的賬務(wù)處理(債務(wù)人一方)
第一,計(jì)算債務(wù)重組利得
應(yīng)付賬款賬面余額 234000
減:支付的現(xiàn)金 204000
債務(wù)重組利得 30000
第二,會(huì)計(jì)分錄
借:應(yīng)付賬款 234000
貸:銀行存款 204000
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 30000
(2)甲企業(yè)的賬務(wù)處理(債權(quán)人一方)
第一,計(jì)算債務(wù)重組損失
應(yīng)收賬款賬面余額 234000
減:收到的現(xiàn)金 204000
差額 30000
減:已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20000
債務(wù)重組損失 10000
第二,會(huì)計(jì)分錄
借:銀行存款 204000
營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10000
壞賬準(zhǔn)備 20000
貸:應(yīng)收賬款 234000
補(bǔ)充:若甲企業(yè)已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備為35000元,則
借:銀行存款 204000
壞賬準(zhǔn)備 35000
貸:應(yīng)收賬款 234000
資產(chǎn)減值損失 5000
(三)其他償債方式,均可以轉(zhuǎn)化為以現(xiàn)金償債方式
引入“現(xiàn)金流”輔助概念
(1)以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債,債務(wù)人按公允價(jià)值變賣資產(chǎn),以獲得的現(xiàn)金清償債務(wù);
(2)債轉(zhuǎn)股,債務(wù)人發(fā)行股票(公允價(jià)值),以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務(wù);
(3)修改債務(wù)條件,也就是“拆東墻補(bǔ)西墻”“借新債還舊債”。債務(wù)人以“公允價(jià)值”借入現(xiàn)金,用現(xiàn)金清償債務(wù)。
教師提示:這里按照公允價(jià)值借入的現(xiàn)金,實(shí)質(zhì)上是利用貨幣時(shí)間價(jià)值計(jì)算出來的,按照修改條件后的未來現(xiàn)金流量和實(shí)際利率折現(xiàn)計(jì)算出來的。
【例11—6】甲公司20×6年12月31日,應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65400元,其中,5400元為累計(jì)應(yīng)收的利息,票面年利率4%。由于乙公司連年虧損,資金周轉(zhuǎn)困難,不能償付應(yīng)于20×6年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商,于20×7年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50000元;免去債務(wù)人所欠的全部利息;將利率從4%降低到2%(等于實(shí)際利率),并將債務(wù)到期日延至20×8年12月31日,利息按年支付。該項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實(shí)施。
分析,未來的現(xiàn)金流情況如下:
第一年年末,支付利息1000元
第二年年末,支付利息1000元
同時(shí),第二年年末,償還本金50000元。
用2%作為折現(xiàn)率,對(duì)未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。