不具有合理商業(yè)目的
如果企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換作為獲取不當(dāng)稅收利益的安排，不具有合理商業(yè)目的，而減少其應(yīng)納稅收人或者所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)也將有權(quán)按照合理方法調(diào)整。稅法未定義“商業(yè)目的”，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例解釋“不具有商業(yè)目的”：是指以減少，免除或者推遲繳納稅款為主要目的。在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，不具有商業(yè)目的，除了獲取不當(dāng)稅收利益外，還包括粉飾業(yè)績、規(guī)避法律、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、獲利套現(xiàn)等目的，對此稅法作了縮小解釋?！安痪哂泻侠砩虡I(yè)目的”是定性判斷，具體標(biāo)準(zhǔn)有待進(jìn)一步明確。作為一般反避稅條款，目前其理論意義大于現(xiàn)實(shí)意義。試舉一例，略作說明。
【例7】20×8年12月，A公司以專有技術(shù)變換B公司持有的可供出售債券投資，A、B公司無關(guān)聯(lián)關(guān)系，專有技術(shù)公允價值不能可靠計量，A、B公司均為居民企業(yè)。具體情況見表9。
兩公司約定，A公司將于20×9年1月以2050萬元的價格回購該項(xiàng)專有技術(shù)，A公司為B公司提供貸款擔(dān)保。交換日后，A公司將公司債券以2000萬元變現(xiàn)并借給B公司，20×9年1月A公司回購專有技術(shù)。
A公司此項(xiàng)安排實(shí)質(zhì)在于：通過非貨幣性資產(chǎn)交換，多計稅前扣除的資產(chǎn)成本350萬元。根據(jù)對相關(guān)的約定、行動和交易等事實(shí)情況的考量和推斷，可以認(rèn)定A公司實(shí)施安排的主要目的是為了獲取不當(dāng)稅收利益(減少所得額，減少或者推遲繳納稅款)，并非出于正常的商業(yè)目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
綜上所述，非貨幣性資產(chǎn)交換的所得稅處理需要注意三項(xiàng)內(nèi)容：一是確認(rèn)會計與稅法的差異，在計算應(yīng)納稅所得額時予以納稅調(diào)整；二是對于企業(yè)濫用會計準(zhǔn)則，通過不計量或不可靠計量公允價值操縱會計利潤的情況，要求作為會計差錯予以更正，進(jìn)行會計調(diào)整；三是涉及關(guān)聯(lián)交易或不具有合理商業(yè)目的安排，通過非貨幣性資產(chǎn)交換減少應(yīng)稅收入或者所得額的，還應(yīng)進(jìn)行特別納稅調(diào)整。
如果企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換作為獲取不當(dāng)稅收利益的安排，不具有合理商業(yè)目的，而減少其應(yīng)納稅收人或者所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)也將有權(quán)按照合理方法調(diào)整。稅法未定義“商業(yè)目的”，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例解釋“不具有商業(yè)目的”：是指以減少，免除或者推遲繳納稅款為主要目的。在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，不具有商業(yè)目的，除了獲取不當(dāng)稅收利益外，還包括粉飾業(yè)績、規(guī)避法律、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、獲利套現(xiàn)等目的，對此稅法作了縮小解釋?！安痪哂泻侠砩虡I(yè)目的”是定性判斷，具體標(biāo)準(zhǔn)有待進(jìn)一步明確。作為一般反避稅條款，目前其理論意義大于現(xiàn)實(shí)意義。試舉一例，略作說明。
【例7】20×8年12月，A公司以專有技術(shù)變換B公司持有的可供出售債券投資，A、B公司無關(guān)聯(lián)關(guān)系，專有技術(shù)公允價值不能可靠計量，A、B公司均為居民企業(yè)。具體情況見表9。
兩公司約定，A公司將于20×9年1月以2050萬元的價格回購該項(xiàng)專有技術(shù)，A公司為B公司提供貸款擔(dān)保。交換日后，A公司將公司債券以2000萬元變現(xiàn)并借給B公司，20×9年1月A公司回購專有技術(shù)。
A公司此項(xiàng)安排實(shí)質(zhì)在于：通過非貨幣性資產(chǎn)交換，多計稅前扣除的資產(chǎn)成本350萬元。根據(jù)對相關(guān)的約定、行動和交易等事實(shí)情況的考量和推斷，可以認(rèn)定A公司實(shí)施安排的主要目的是為了獲取不當(dāng)稅收利益(減少所得額，減少或者推遲繳納稅款)，并非出于正常的商業(yè)目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
綜上所述，非貨幣性資產(chǎn)交換的所得稅處理需要注意三項(xiàng)內(nèi)容：一是確認(rèn)會計與稅法的差異，在計算應(yīng)納稅所得額時予以納稅調(diào)整；二是對于企業(yè)濫用會計準(zhǔn)則，通過不計量或不可靠計量公允價值操縱會計利潤的情況，要求作為會計差錯予以更正，進(jìn)行會計調(diào)整；三是涉及關(guān)聯(lián)交易或不具有合理商業(yè)目的安排，通過非貨幣性資產(chǎn)交換減少應(yīng)稅收入或者所得額的，還應(yīng)進(jìn)行特別納稅調(diào)整。