標準答案：
㈠
根據(jù)資料，A和B注冊會計師在執(zhí)行分析性程序時應(yīng)當計算以下比例：
⑴2007年度銷售收入／2006年度銷售收入＝112655260／93103520＝121.0%
⑵2007年末應(yīng)收賬款／2006年末應(yīng)收賬款＝39560810／27765338＝142.5%
⑶2007年末應(yīng)收賬款／2007年度銷售收入＝39560810／112655260＝35.1%
⑷2006年末應(yīng)收賬款／2006年度銷售收入＝27765338／93103520＝29.8%
⑸2007年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)／2006年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)＝108/92=117.4%
⑹2007年末壞賬準備／2007年末應(yīng)收賬款＝1879830／39560810＝4.6%
⑺2006年末壞賬準備／2006年末應(yīng)收賬款＝1707400／27765338=6.1%
上述分析結(jié)果表明：
⑴Ｘ公司2007年度銷售收入比上年增長了21%，略高于公司董事會制定的20%的目標，比同行業(yè)平均增長率高出了6%。一般情況下，這樣突出的業(yè)績是難以取得的。注冊會計師應(yīng)將銷售收入的發(fā)生認定和準確定認定作為審計的重點；
⑵X公司年末應(yīng)收賬款余額占當年銷售收入的比例由2006年度的29.8%上升到了2007年度的35.1%，2007年末應(yīng)收賬款余額比2006年末應(yīng)收賬款余額增長了42.5%，大大高于銷售收入增長的幅度，與此同時，X公司2007年度應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)比2006年上升了17.4%。在本行業(yè)經(jīng)營平穩(wěn)上升的背景下，這些情況均與X公司放寬授信額度有密切的關(guān)系。注冊會計師業(yè)應(yīng)將應(yīng)收賬款的存在和計價和分攤認定作為審計的重點；
⑶在X公司2007年末應(yīng)收賬款余額比2006年末應(yīng)收賬款余額增長了42.5%的同時，其年末壞賬準備余額占應(yīng)收賬款余額的比例卻不升反降，上年的6.1%下降為4.6%，這種方向相反的變化意味著X公司的應(yīng)收賬款的計價和分攤認定存在著特別風險，即壞賬準備的計提很可能不充分。
㈡
⑴應(yīng)當采取綜合性方案；
⑵采取綜合性時，注冊會計師應(yīng)擬實施的進一步審計程序：控制測試；評估針對特別風險的控制；實質(zhì)性程序。
⑶通常情況下，注冊會計師出于成本效益的考慮可以采用綜合性方案設(shè)計進一步審計程序，即將測試控制運行的有效性與實質(zhì)性程序結(jié)合使用；在僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對重大錯報風險時，注冊會計師必須采取綜合性方案，才可能有效應(yīng)對評估出的某一認定的重大錯報風險；
㈢
⑴中所述的內(nèi)部控制與銷售收入的發(fā)生、完整性、準確性、以及應(yīng)收賬款的存在、完整性、計價和分攤認定相關(guān)；
⑵該控制是月度控制，注冊會計師選擇若干月份進行控制測試時恰當?shù)?，但其選取的月份不恰當。銷售業(yè)務(wù)涉及整個會計年度，任何一個月份的內(nèi)部控制失效都將導致重大錯報風險的產(chǎn)生，因此注冊會計師應(yīng)從全年各月中選擇月份進行控制測試，測試結(jié)果才具有代表性。注冊會計師選擇的2007年度3個月份過于接近年末，選擇的2008年度3個月份與2007年度無關(guān)。
⑶控制測試程序：分別與總經(jīng)理和銷售經(jīng)理就所選取測試的月份的分析報告進行討論，證實他們確實審閱了該報告并對重大差異和異常情況進行了調(diào)查和跟進；通過詢問銷售經(jīng)理和相關(guān)銷售人員印證當時所采取的跟進措施；將所選取的各個月份的銷售收入和應(yīng)收賬款匯總表與當月財務(wù)報表核對。
㈣
⑴相關(guān)的財務(wù)報表認定：銷售收入的發(fā)生、完整性、準確性認定及應(yīng)收賬款的存在、完整性、計價和分攤認定。
⑵
所謂雙重目的測試，是指在測試控制運行有效性的同時進行細節(jié)測試。這種測試主要是為了提高審計的效率。進行這種測試的條件是測試對象中既包括控制運行的軌跡，又包括相關(guān)交易的余額。由于本控制的對象包括訂單、送貨單（控制測試的對象）、和銷售發(fā)票（即在金額），實施雙重目的測試的條件是具備的。
⑶雙重目的測試程序：詢問執(zhí)行該控制的銷售部專職秘書和負責記錄銷售收入的會計人員，確認該控制確實得到執(zhí)行；從每月銷售收入明細賬中抽取5筆交易，核對客戶訂單、客戶已簽收的送貨單以及發(fā)票，以檢查有關(guān)信息是否一致，發(fā)票記賬聯(lián)上是否有“核對確認無誤”章，以及入賬金額是否準確。
㈤
⑴相關(guān)的財務(wù)報表認定：銷售收入的完整性。
⑵不適當。原因是注冊會計師在決定利用資料四⑶中所述的內(nèi)部控制時，還應(yīng)就其中“財務(wù)人員的跟進程序”這一人工控制部分進行測試。
㈥
⑴不可以。與壞賬準備相關(guān)的風險屬于X公司的特別風險。鑒于特別風險的特殊性，不論該控制在本期是否發(fā)生變化，注冊會計師都不應(yīng)依賴以前審計獲取的證據(jù)。
⑵需要。注冊會計師通過了解所述的內(nèi)部控制，確定X公司是否已識別該特別風險并加以適當應(yīng)對。
⑶適當。計提壞賬準備不是經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，注冊會計師直接對其進行細節(jié)測試符合成本效益的原則。
㈦
⑴復核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況應(yīng)查明原因；在明細表上標注重要客戶，并編制對重要客戶的應(yīng)收賬款增減變動表，與上期比較分析是否發(fā)生變動，必要時，收集客戶資料分析其變動合理性；計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標，并與被審計單位上年指標、同行業(yè)同期相關(guān)指標對比分析，檢查是否存在重大異常。
⑵由于從控制測試中獲得了較高程度的信賴，注冊會計師僅需從細節(jié)測試中獲取較低程度的保證。因此，注冊會計師可以采用選取特定項目進行測試的方法選取函證樣本。
⑶對于存在付款時間性差異的3家回函，應(yīng)查看次年一月初的銀行對賬單，核實是否收到。
⑷對沒有回函的應(yīng)收賬款，如果時間允許，應(yīng)在核實地址正確無誤后再次發(fā)函；否則應(yīng)實施替代審計程序：
首先，應(yīng)查看期后收款情況。如果期后收到款項，說明應(yīng)收賬款的是存在的，注冊會計師應(yīng)進一步檢查收款金額與相關(guān)資料是否一致；
其次，如果期后沒有收到款項，注冊會計師應(yīng)檢查相應(yīng)的原始憑證，包括訂單、發(fā)貨單、發(fā)票；還款協(xié)議；與客戶的往來信件等。
㈧
在實施實質(zhì)性分析程序未發(fā)現(xiàn)誤差的情況下，考慮到相關(guān)內(nèi)部控制是有效的，注冊會計師應(yīng)評估重大錯報風險水平較低，并接受較高的檢查風險水平，因而可接受一個較高的檢查風險水平，并采用審計抽樣的方法予以函證。
㈨
注冊會計師應(yīng)建議X公司對所述的兩筆應(yīng)收賬款計提壞賬準備（339465×100%+133287×10%＝352793元）并向管理層報告該事項。審計調(diào)整分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失——計提的壞賬準備 352793元
貸：應(yīng)收賬款——壞賬準備 352793元
㈩
(1)注冊會計師還應(yīng)當?shù)絏公司的生產(chǎn)車間對在產(chǎn)品的情況進行觀察；
(2)對成品庫進行觀察時，應(yīng)通過詢問程序證實X公司是否嚴格區(qū)分已作銷售的存貨和尚未銷售的存貨；記錄第(1)、(2)類存貨的客戶名稱、電話號碼，以供向這些客戶確證之需；關(guān)注這些的存貨的發(fā)貨日期，以便作截止測試之用。
(3)對于第(4)類存貨，應(yīng)利用專家工作或進行工程估測，確定鐵皮桶的內(nèi)部容積，并確認每桶中散料的滿載程度，與X公司的盤點記錄核對；對于第(5)類存貨，可以直接利用鋁桶上由供應(yīng)上粘貼的標簽加以確認，并由專家進行少量的抽查驗證；對于第(6)類存貨，由專家進行抽樣驗證。
(4)在監(jiān)盤工作完成后，還應(yīng)對存貨實施計價測試，以確定監(jiān)盤當日的存貨余額；在此基礎(chǔ)上通過檢查入庫憑證、出庫單、向承運商和客戶函證等程序確定12月25日至31日之間的存貨增減變化的數(shù)量和品種，并在實施包括檢查跌價準備計提情況等計價測試后，調(diào)節(jié)出資產(chǎn)負債表日存貨的余額，與資產(chǎn)負債表上列示的存貨余額進行比較。
(十一)
注冊會計師應(yīng)當發(fā)表保留意見。這是因為，X公司因漏提壞賬準備而使其資產(chǎn)減值損失被低估35萬余元，因不提預計負債而使其營業(yè)外支出被低估20萬元，兩項合計使其2007年讀的利潤總額高估了45萬余元，超過了財務(wù)報表層測得重要性水平（423 781元）。
㈠
根據(jù)資料，A和B注冊會計師在執(zhí)行分析性程序時應(yīng)當計算以下比例：
⑴2007年度銷售收入／2006年度銷售收入＝112655260／93103520＝121.0%
⑵2007年末應(yīng)收賬款／2006年末應(yīng)收賬款＝39560810／27765338＝142.5%
⑶2007年末應(yīng)收賬款／2007年度銷售收入＝39560810／112655260＝35.1%
⑷2006年末應(yīng)收賬款／2006年度銷售收入＝27765338／93103520＝29.8%
⑸2007年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)／2006年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)＝108/92=117.4%
⑹2007年末壞賬準備／2007年末應(yīng)收賬款＝1879830／39560810＝4.6%
⑺2006年末壞賬準備／2006年末應(yīng)收賬款＝1707400／27765338=6.1%
上述分析結(jié)果表明：
⑴Ｘ公司2007年度銷售收入比上年增長了21%，略高于公司董事會制定的20%的目標，比同行業(yè)平均增長率高出了6%。一般情況下，這樣突出的業(yè)績是難以取得的。注冊會計師應(yīng)將銷售收入的發(fā)生認定和準確定認定作為審計的重點；
⑵X公司年末應(yīng)收賬款余額占當年銷售收入的比例由2006年度的29.8%上升到了2007年度的35.1%，2007年末應(yīng)收賬款余額比2006年末應(yīng)收賬款余額增長了42.5%，大大高于銷售收入增長的幅度，與此同時，X公司2007年度應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)比2006年上升了17.4%。在本行業(yè)經(jīng)營平穩(wěn)上升的背景下，這些情況均與X公司放寬授信額度有密切的關(guān)系。注冊會計師業(yè)應(yīng)將應(yīng)收賬款的存在和計價和分攤認定作為審計的重點；
⑶在X公司2007年末應(yīng)收賬款余額比2006年末應(yīng)收賬款余額增長了42.5%的同時，其年末壞賬準備余額占應(yīng)收賬款余額的比例卻不升反降，上年的6.1%下降為4.6%，這種方向相反的變化意味著X公司的應(yīng)收賬款的計價和分攤認定存在著特別風險，即壞賬準備的計提很可能不充分。
㈡
⑴應(yīng)當采取綜合性方案；
⑵采取綜合性時，注冊會計師應(yīng)擬實施的進一步審計程序：控制測試；評估針對特別風險的控制；實質(zhì)性程序。
⑶通常情況下，注冊會計師出于成本效益的考慮可以采用綜合性方案設(shè)計進一步審計程序，即將測試控制運行的有效性與實質(zhì)性程序結(jié)合使用；在僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對重大錯報風險時，注冊會計師必須采取綜合性方案，才可能有效應(yīng)對評估出的某一認定的重大錯報風險；
㈢
⑴中所述的內(nèi)部控制與銷售收入的發(fā)生、完整性、準確性、以及應(yīng)收賬款的存在、完整性、計價和分攤認定相關(guān)；
⑵該控制是月度控制，注冊會計師選擇若干月份進行控制測試時恰當?shù)?，但其選取的月份不恰當。銷售業(yè)務(wù)涉及整個會計年度，任何一個月份的內(nèi)部控制失效都將導致重大錯報風險的產(chǎn)生，因此注冊會計師應(yīng)從全年各月中選擇月份進行控制測試，測試結(jié)果才具有代表性。注冊會計師選擇的2007年度3個月份過于接近年末，選擇的2008年度3個月份與2007年度無關(guān)。
⑶控制測試程序：分別與總經(jīng)理和銷售經(jīng)理就所選取測試的月份的分析報告進行討論，證實他們確實審閱了該報告并對重大差異和異常情況進行了調(diào)查和跟進；通過詢問銷售經(jīng)理和相關(guān)銷售人員印證當時所采取的跟進措施；將所選取的各個月份的銷售收入和應(yīng)收賬款匯總表與當月財務(wù)報表核對。
㈣
⑴相關(guān)的財務(wù)報表認定：銷售收入的發(fā)生、完整性、準確性認定及應(yīng)收賬款的存在、完整性、計價和分攤認定。
⑵
所謂雙重目的測試，是指在測試控制運行有效性的同時進行細節(jié)測試。這種測試主要是為了提高審計的效率。進行這種測試的條件是測試對象中既包括控制運行的軌跡，又包括相關(guān)交易的余額。由于本控制的對象包括訂單、送貨單（控制測試的對象）、和銷售發(fā)票（即在金額），實施雙重目的測試的條件是具備的。
⑶雙重目的測試程序：詢問執(zhí)行該控制的銷售部專職秘書和負責記錄銷售收入的會計人員，確認該控制確實得到執(zhí)行；從每月銷售收入明細賬中抽取5筆交易，核對客戶訂單、客戶已簽收的送貨單以及發(fā)票，以檢查有關(guān)信息是否一致，發(fā)票記賬聯(lián)上是否有“核對確認無誤”章，以及入賬金額是否準確。
㈤
⑴相關(guān)的財務(wù)報表認定：銷售收入的完整性。
⑵不適當。原因是注冊會計師在決定利用資料四⑶中所述的內(nèi)部控制時，還應(yīng)就其中“財務(wù)人員的跟進程序”這一人工控制部分進行測試。
㈥
⑴不可以。與壞賬準備相關(guān)的風險屬于X公司的特別風險。鑒于特別風險的特殊性，不論該控制在本期是否發(fā)生變化，注冊會計師都不應(yīng)依賴以前審計獲取的證據(jù)。
⑵需要。注冊會計師通過了解所述的內(nèi)部控制，確定X公司是否已識別該特別風險并加以適當應(yīng)對。
⑶適當。計提壞賬準備不是經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，注冊會計師直接對其進行細節(jié)測試符合成本效益的原則。
㈦
⑴復核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況應(yīng)查明原因；在明細表上標注重要客戶，并編制對重要客戶的應(yīng)收賬款增減變動表，與上期比較分析是否發(fā)生變動，必要時，收集客戶資料分析其變動合理性；計算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標，并與被審計單位上年指標、同行業(yè)同期相關(guān)指標對比分析，檢查是否存在重大異常。
⑵由于從控制測試中獲得了較高程度的信賴，注冊會計師僅需從細節(jié)測試中獲取較低程度的保證。因此，注冊會計師可以采用選取特定項目進行測試的方法選取函證樣本。
⑶對于存在付款時間性差異的3家回函，應(yīng)查看次年一月初的銀行對賬單，核實是否收到。
⑷對沒有回函的應(yīng)收賬款，如果時間允許，應(yīng)在核實地址正確無誤后再次發(fā)函；否則應(yīng)實施替代審計程序：
首先，應(yīng)查看期后收款情況。如果期后收到款項，說明應(yīng)收賬款的是存在的，注冊會計師應(yīng)進一步檢查收款金額與相關(guān)資料是否一致；
其次，如果期后沒有收到款項，注冊會計師應(yīng)檢查相應(yīng)的原始憑證，包括訂單、發(fā)貨單、發(fā)票；還款協(xié)議；與客戶的往來信件等。
㈧
在實施實質(zhì)性分析程序未發(fā)現(xiàn)誤差的情況下，考慮到相關(guān)內(nèi)部控制是有效的，注冊會計師應(yīng)評估重大錯報風險水平較低，并接受較高的檢查風險水平，因而可接受一個較高的檢查風險水平，并采用審計抽樣的方法予以函證。
㈨
注冊會計師應(yīng)建議X公司對所述的兩筆應(yīng)收賬款計提壞賬準備（339465×100%+133287×10%＝352793元）并向管理層報告該事項。審計調(diào)整分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失——計提的壞賬準備 352793元
貸：應(yīng)收賬款——壞賬準備 352793元
㈩
(1)注冊會計師還應(yīng)當?shù)絏公司的生產(chǎn)車間對在產(chǎn)品的情況進行觀察；
(2)對成品庫進行觀察時，應(yīng)通過詢問程序證實X公司是否嚴格區(qū)分已作銷售的存貨和尚未銷售的存貨；記錄第(1)、(2)類存貨的客戶名稱、電話號碼，以供向這些客戶確證之需；關(guān)注這些的存貨的發(fā)貨日期，以便作截止測試之用。
(3)對于第(4)類存貨，應(yīng)利用專家工作或進行工程估測，確定鐵皮桶的內(nèi)部容積，并確認每桶中散料的滿載程度，與X公司的盤點記錄核對；對于第(5)類存貨，可以直接利用鋁桶上由供應(yīng)上粘貼的標簽加以確認，并由專家進行少量的抽查驗證；對于第(6)類存貨，由專家進行抽樣驗證。
(4)在監(jiān)盤工作完成后，還應(yīng)對存貨實施計價測試，以確定監(jiān)盤當日的存貨余額；在此基礎(chǔ)上通過檢查入庫憑證、出庫單、向承運商和客戶函證等程序確定12月25日至31日之間的存貨增減變化的數(shù)量和品種，并在實施包括檢查跌價準備計提情況等計價測試后，調(diào)節(jié)出資產(chǎn)負債表日存貨的余額，與資產(chǎn)負債表上列示的存貨余額進行比較。
(十一)
注冊會計師應(yīng)當發(fā)表保留意見。這是因為，X公司因漏提壞賬準備而使其資產(chǎn)減值損失被低估35萬余元，因不提預計負債而使其營業(yè)外支出被低估20萬元，兩項合計使其2007年讀的利潤總額高估了45萬余元，超過了財務(wù)報表層測得重要性水平（423 781元）。