第 三 章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范
第三節(jié) 獨(dú)立性
一、獨(dú)立性的含義
按照獨(dú)立性規(guī)范，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和鑒證小組成員有義務(wù)識(shí)別和評(píng)價(jià)可能對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅的各種環(huán)境和關(guān)系，并采取適當(dāng)行動(dòng)消除這些威脅或運(yùn)用防范措施將其降至可接受水平。除了識(shí)別和評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和鑒證小組的關(guān)系以外，還應(yīng)當(dāng)考慮鑒證小組以外的人員與鑒證客戶(hù)之間的關(guān)系是否會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅。
二、威脅獨(dú)立性的情形
可能威脅獨(dú)立性的情形包括經(jīng)濟(jì)利益、自我評(píng)價(jià)、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。
（一）經(jīng)濟(jì)利益：
1.與鑒證客戶(hù)存在專(zhuān)業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益；
2.收費(fèi)主要來(lái)源于某一鑒證客戶(hù)；（鑒證業(yè)務(wù)收入占整個(gè)事務(wù)所的收入比重較大，有的國(guó)家將其定為5%）
3.過(guò)分擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)；
4.與鑒證客戶(hù)存在密切的經(jīng)營(yíng)關(guān)系；
5.對(duì)鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；
6.可能與鑒證客戶(hù)發(fā)生雇傭關(guān)系（人力資源上的雇傭和資產(chǎn)上的雇傭）。
（二）自我評(píng)價(jià)
1.鑒證小組成員曾是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；
2.為鑒證客戶(hù)提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的其他服務(wù)；
例如：提供財(cái)務(wù)軟件服務(wù)。
3.為鑒證客戶(hù)編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)或其他記錄。
例如：代為編制財(cái)務(wù)報(bào)表。
（三）關(guān)聯(lián)關(guān)系
1.與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；
2.鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前高級(jí)管理人員；（注意與自我評(píng)價(jià)中的第一種狀況相區(qū)別）
3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與鑒證客戶(hù)長(zhǎng)期交往（一般不超過(guò)連續(xù)5年，應(yīng)當(dāng)及時(shí)的更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師。更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師的原因：（1）在判斷的時(shí)候可能會(huì)失去獨(dú)立性；（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己很難發(fā)現(xiàn)自己的錯(cuò)誤，甚至掩飾自己的錯(cuò)誤；（2）及時(shí)更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也有利于發(fā)現(xiàn)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中的錯(cuò)誤）
4.接受鑒證客戶(hù)或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會(huì)禮儀的款待。
（四）外界壓力
1.在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等問(wèn)題上與鑒證客戶(hù)存在意見(jiàn)分歧而受到解聘威脅；
2.受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；
3.受到鑒證客戶(hù)降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍。
三、防范措施
（一）職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施
加強(qiáng)職業(yè)的教育、培訓(xùn)；會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的外部復(fù)核等。
（二）鑒證客戶(hù)內(nèi)部的防范措施
鑒證客戶(hù)內(nèi)部的防范措施包括：
1.在鑒證客戶(hù)的管理層委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，由管理層以外的人員批準(zhǔn)或同意這一委托；
2.鑒證客戶(hù)內(nèi)有能夠勝任管理決策的員工；
3.強(qiáng)調(diào)鑒證客戶(hù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告公允性的的政策和程序；
4.能夠確保在對(duì)非鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行委托時(shí)作出客觀(guān)選擇的內(nèi)部程序；
5.為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)提供適當(dāng)監(jiān)督與溝通的公司治理結(jié)構(gòu)，例如審計(jì)委員會(huì)。
（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所防范措施
會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身制度和程序中的防范措施可能包括總體上防范措施。維護(hù)獨(dú)立性的總體防范措施主要包括：
1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員重視獨(dú)立性，并要求鑒證小組成員保持獨(dú)立性；
2.制定有關(guān)獨(dú)立性的政策和程序，包括識(shí)別威脅獨(dú)立性的因素、評(píng)價(jià)威脅的嚴(yán)重程度以及采取相應(yīng)的維護(hù)措施；
3.建立必要的監(jiān)督及懲戒機(jī)制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循；
4.及時(shí)向所有高級(jí)管理人員和員工傳達(dá)有關(guān)政策和程序及其變化；
5.制定能使員工向更高級(jí)別人員反映獨(dú)立性問(wèn)題的政策和程序。
在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)維護(hù)其獨(dú)立性。維護(hù)獨(dú)立性的具體防范措施主要包括：
1.安排鑒證小組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行復(fù)核；
2.定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人及簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師；
3.與鑒證客戶(hù)的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)討論獨(dú)立性問(wèn)題；
4.向鑒證客戶(hù)的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)告知服務(wù)性質(zhì)和收費(fèi)范圍；
5.制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶(hù)行使管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序；
6.將獨(dú)立性受到威脅的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。
當(dāng)維護(hù)措施不足以消除威脅獨(dú)立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。
第三節(jié) 獨(dú)立性
一、獨(dú)立性的含義
按照獨(dú)立性規(guī)范，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和鑒證小組成員有義務(wù)識(shí)別和評(píng)價(jià)可能對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅的各種環(huán)境和關(guān)系，并采取適當(dāng)行動(dòng)消除這些威脅或運(yùn)用防范措施將其降至可接受水平。除了識(shí)別和評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和鑒證小組的關(guān)系以外，還應(yīng)當(dāng)考慮鑒證小組以外的人員與鑒證客戶(hù)之間的關(guān)系是否會(huì)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生威脅。
二、威脅獨(dú)立性的情形
可能威脅獨(dú)立性的情形包括經(jīng)濟(jì)利益、自我評(píng)價(jià)、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。
（一）經(jīng)濟(jì)利益：
1.與鑒證客戶(hù)存在專(zhuān)業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大的間接經(jīng)濟(jì)利益；
2.收費(fèi)主要來(lái)源于某一鑒證客戶(hù)；（鑒證業(yè)務(wù)收入占整個(gè)事務(wù)所的收入比重較大，有的國(guó)家將其定為5%）
3.過(guò)分擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)；
4.與鑒證客戶(hù)存在密切的經(jīng)營(yíng)關(guān)系；
5.對(duì)鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)的方式；
6.可能與鑒證客戶(hù)發(fā)生雇傭關(guān)系（人力資源上的雇傭和資產(chǎn)上的雇傭）。
（二）自我評(píng)價(jià)
1.鑒證小組成員曾是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；
2.為鑒證客戶(hù)提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的其他服務(wù)；
例如：提供財(cái)務(wù)軟件服務(wù)。
3.為鑒證客戶(hù)編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)或其他記錄。
例如：代為編制財(cái)務(wù)報(bào)表。
（三）關(guān)聯(lián)關(guān)系
1.與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；
2.鑒證客戶(hù)的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前高級(jí)管理人員；（注意與自我評(píng)價(jià)中的第一種狀況相區(qū)別）
3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與鑒證客戶(hù)長(zhǎng)期交往（一般不超過(guò)連續(xù)5年，應(yīng)當(dāng)及時(shí)的更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師。更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師的原因：（1）在判斷的時(shí)候可能會(huì)失去獨(dú)立性；（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己很難發(fā)現(xiàn)自己的錯(cuò)誤，甚至掩飾自己的錯(cuò)誤；（2）及時(shí)更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也有利于發(fā)現(xiàn)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中的錯(cuò)誤）
4.接受鑒證客戶(hù)或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會(huì)禮儀的款待。
（四）外界壓力
1.在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等問(wèn)題上與鑒證客戶(hù)存在意見(jiàn)分歧而受到解聘威脅；
2.受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；
3.受到鑒證客戶(hù)降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍。
三、防范措施
（一）職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施
加強(qiáng)職業(yè)的教育、培訓(xùn)；會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的外部復(fù)核等。
（二）鑒證客戶(hù)內(nèi)部的防范措施
鑒證客戶(hù)內(nèi)部的防范措施包括：
1.在鑒證客戶(hù)的管理層委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，由管理層以外的人員批準(zhǔn)或同意這一委托；
2.鑒證客戶(hù)內(nèi)有能夠勝任管理決策的員工；
3.強(qiáng)調(diào)鑒證客戶(hù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告公允性的的政策和程序；
4.能夠確保在對(duì)非鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行委托時(shí)作出客觀(guān)選擇的內(nèi)部程序；
5.為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)提供適當(dāng)監(jiān)督與溝通的公司治理結(jié)構(gòu)，例如審計(jì)委員會(huì)。
（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所防范措施
會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身制度和程序中的防范措施可能包括總體上防范措施。維護(hù)獨(dú)立性的總體防范措施主要包括：
1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員重視獨(dú)立性，并要求鑒證小組成員保持獨(dú)立性；
2.制定有關(guān)獨(dú)立性的政策和程序，包括識(shí)別威脅獨(dú)立性的因素、評(píng)價(jià)威脅的嚴(yán)重程度以及采取相應(yīng)的維護(hù)措施；
3.建立必要的監(jiān)督及懲戒機(jī)制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循；
4.及時(shí)向所有高級(jí)管理人員和員工傳達(dá)有關(guān)政策和程序及其變化；
5.制定能使員工向更高級(jí)別人員反映獨(dú)立性問(wèn)題的政策和程序。
在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)維護(hù)其獨(dú)立性。維護(hù)獨(dú)立性的具體防范措施主要包括：
1.安排鑒證小組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行復(fù)核；
2.定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人及簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師；
3.與鑒證客戶(hù)的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)討論獨(dú)立性問(wèn)題；
4.向鑒證客戶(hù)的審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)告知服務(wù)性質(zhì)和收費(fèi)范圍；
5.制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶(hù)行使管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序；
6.將獨(dú)立性受到威脅的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。
當(dāng)維護(hù)措施不足以消除威脅獨(dú)立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。