第一節(jié) 風險應(yīng)對概述
《中注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大的錯報風險實施的程序》規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對重大錯報風險，應(yīng)當遵守以下規(guī)定：
（1）注冊會計師應(yīng)當針對財務(wù)報表層次的重大錯報風險制定總體應(yīng)對措施，包括向?qū)徲嬳椖拷M強調(diào)在獲取審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性、分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員或利用專家，向?qū)徲嬳椖拷M提供更多督導(dǎo)等；
（2）注冊會計師應(yīng)當針對認定層次的重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，包括測試控制的執(zhí)行有效性以及實施實質(zhì)性程序；
（3）注冊會計師應(yīng)當評價風險評估的結(jié)果是否適當，并確定是否已經(jīng)獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；
（4）注冊會計師應(yīng)當將實施關(guān)鍵的程序形成審計工作記錄。
因此，注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平?！?BR> 審計風險模型：
審計風險＝重大錯報風險×檢查風險
檢查風險＝審計風險÷重大錯報風險
在審計風險一定的情況下重大錯報風險與檢查風險成反比關(guān)系。
例如：評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險就低，即對進一步審計程序的可靠性要求就高，應(yīng)獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以降低審計風險至可接受的低水平。
評估重大錯報風險：
財務(wù)報表層次重大錯報風險（宏觀層面）
認定層次的重大錯報風險（微觀層面）
應(yīng)對措施：（注意與第9章的關(guān)系）
兩條路線：
了解整體層面的內(nèi)控（控制環(huán)境）－→財務(wù)報表層次重大錯報風險－→總體應(yīng)對措施
了解業(yè)務(wù)層面的內(nèi)控（控制活動）－→認定層次的重大錯報風險－→進一步審計程序（控制測試和實質(zhì)性程序）
注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
第二節(jié) 針對財務(wù)報表層次重大錯報風險的總體應(yīng)對措施
一、總體應(yīng)對措施（熟記）
在財務(wù)報表重大錯報的風險的評估過程中，注冊會計師應(yīng)當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)，還是與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。如果是后者，則屬于財務(wù)報表層次的重大錯報風險。
（一）注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定下列總體應(yīng)對措施：
1.向項目組強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；
2.分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作；
3.提供更多的督導(dǎo)；
4.在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解；
5.對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改。
（二）當控制環(huán)境存在缺陷時的考慮（熟記）
財務(wù)報表層次的重大錯報風險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。
如果控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改時應(yīng)當考慮：
1.在期末而非期中實施更多的審計程序；
2.主要依賴實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)；
3.修改審計程序的性質(zhì)，獲取更具說服力的審計證據(jù)；
4.擴大審計程序的范圍。
二、增加審計程序不可預(yù)見性的方法（熟記）
注冊會計師可以通過以下方式提高審計程序的不可預(yù)見性：
1.范圍：對某些未測試過的低于設(shè)定的重要性水平或風險較小的賬戶余額和認定實施實質(zhì)性程序；
2.時間：調(diào)整實施審計程序的時間，使被審計單位不可預(yù)期；
3.選樣：采取不同的審計抽樣方法，使當年抽取的測試樣本與以前有所不同；
4.地點：選取不同的地點實施審計程序，或預(yù)先不告知被審計單位所選定的測試地點。
對教材P213表10—1“審計程序的不可預(yù)見性示例表”的舉例應(yīng)了解。
表10－1 審計程序的不可預(yù)見性示例表
審計領(lǐng)域
一些可能適用的具有不可預(yù)見性的審計程序
存 貨
向以前審計過程中接觸不多的被審計單位員工詢問，例如采購、銷售、生產(chǎn)人員等
在不事先通知被審計單位的情況下，選擇一些以前未曾到過的盤點地點進行存貨監(jiān)盤
銷售和應(yīng)收賬款
向以前審計過程中接觸不多或未曾接觸過的被審計單位員工詢問，例如負責處理大客戶賬戶的銷售部人員
改變實施實質(zhì)性分析程序的對象，例如對收入按細類進行分析
針對銷售和銷售退回延長截止測試期間
實施以前未曾考慮過的審計程序，例如：
①函證確認銷售條款或者選定銷售額較不重要、以前未曾關(guān)注的銷售交易，例如對出口銷售實施實質(zhì)性程序
②實施更細致的分析程序，例如使用計算機輔助審計技術(shù)審閱銷售及客戶賬戶
③測試以前未曾函證過的賬戶余額，例如，金額為負或是零的賬戶，或者余額低于以前設(shè)定的重要性水平的賬戶
④改變函證日期，即把所函證賬戶的截止日期提前或者推遲
⑤對關(guān)聯(lián)公司銷售和相關(guān)賬戶余額，除了進行詳細函證外，再實施其他審計程序進行驗證
采購和應(yīng)付賬款
如果以前未曾對應(yīng)付賬款余額普遍進行函證，可考慮直接向供應(yīng)商函證確認余額。如果經(jīng)常采用函證方式，可考慮改變函證的范圍或者時間
對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的采購項目，進行細節(jié)測試
使用計算機輔助審計技術(shù)審閱采購和付款賬戶，以發(fā)現(xiàn)一些特殊項目，例如是否有不同的供應(yīng)商使用相同的銀行賬戶
現(xiàn)金和銀行存款
多選幾個月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進行測試
對有大量銀行賬戶的，考慮改變抽樣方法
固定資產(chǎn)
對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的固定資產(chǎn)進行測試，例如考慮實地盤查一些價值較低的固定資產(chǎn)，如汽車和其他設(shè)備等
跨區(qū)域?qū)徲嬳椖?BR> 修改分支機構(gòu)審計工作的范圍或者區(qū)域（如增加某些較次要分支機構(gòu)的審計工作量，或?qū)嵉厝シ种C構(gòu)開展審計工作）
三、總體應(yīng)對措施對擬實施進一步審計程序的總體方案的影響（了解）
1.擬實施進一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)性方案（以實質(zhì)性程序為主）和綜合性方案（控制測試＋實質(zhì)性程序）。
2.總體應(yīng)對措施影響擬實施進一步審計程序的總體方案：當評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平（并相應(yīng)采取更強調(diào)審計程序不可預(yù)見性、重視調(diào)整審計程序的性質(zhì)、時間和范圍等總體應(yīng)對措施）時，擬實施進一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質(zhì)性方案。
《中注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大的錯報風險實施的程序》規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對重大錯報風險，應(yīng)當遵守以下規(guī)定：
（1）注冊會計師應(yīng)當針對財務(wù)報表層次的重大錯報風險制定總體應(yīng)對措施，包括向?qū)徲嬳椖拷M強調(diào)在獲取審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性、分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員或利用專家，向?qū)徲嬳椖拷M提供更多督導(dǎo)等；
（2）注冊會計師應(yīng)當針對認定層次的重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，包括測試控制的執(zhí)行有效性以及實施實質(zhì)性程序；
（3）注冊會計師應(yīng)當評價風險評估的結(jié)果是否適當，并確定是否已經(jīng)獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；
（4）注冊會計師應(yīng)當將實施關(guān)鍵的程序形成審計工作記錄。
因此，注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平?！?BR> 審計風險模型：
審計風險＝重大錯報風險×檢查風險
檢查風險＝審計風險÷重大錯報風險
在審計風險一定的情況下重大錯報風險與檢查風險成反比關(guān)系。
例如：評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險就低，即對進一步審計程序的可靠性要求就高，應(yīng)獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以降低審計風險至可接受的低水平。
評估重大錯報風險：
財務(wù)報表層次重大錯報風險（宏觀層面）
認定層次的重大錯報風險（微觀層面）
應(yīng)對措施：（注意與第9章的關(guān)系）
兩條路線：
了解整體層面的內(nèi)控（控制環(huán)境）－→財務(wù)報表層次重大錯報風險－→總體應(yīng)對措施
了解業(yè)務(wù)層面的內(nèi)控（控制活動）－→認定層次的重大錯報風險－→進一步審計程序（控制測試和實質(zhì)性程序）
注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
第二節(jié) 針對財務(wù)報表層次重大錯報風險的總體應(yīng)對措施
一、總體應(yīng)對措施（熟記）
在財務(wù)報表重大錯報的風險的評估過程中，注冊會計師應(yīng)當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)，還是與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。如果是后者，則屬于財務(wù)報表層次的重大錯報風險。
（一）注冊會計師應(yīng)當針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險確定下列總體應(yīng)對措施：
1.向項目組強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；
2.分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作；
3.提供更多的督導(dǎo)；
4.在選擇進一步審計程序時，應(yīng)當注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解；
5.對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改。
（二）當控制環(huán)境存在缺陷時的考慮（熟記）
財務(wù)報表層次的重大錯報風險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。
如果控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改時應(yīng)當考慮：
1.在期末而非期中實施更多的審計程序；
2.主要依賴實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)；
3.修改審計程序的性質(zhì)，獲取更具說服力的審計證據(jù)；
4.擴大審計程序的范圍。
二、增加審計程序不可預(yù)見性的方法（熟記）
注冊會計師可以通過以下方式提高審計程序的不可預(yù)見性：
1.范圍：對某些未測試過的低于設(shè)定的重要性水平或風險較小的賬戶余額和認定實施實質(zhì)性程序；
2.時間：調(diào)整實施審計程序的時間，使被審計單位不可預(yù)期；
3.選樣：采取不同的審計抽樣方法，使當年抽取的測試樣本與以前有所不同；
4.地點：選取不同的地點實施審計程序，或預(yù)先不告知被審計單位所選定的測試地點。
對教材P213表10—1“審計程序的不可預(yù)見性示例表”的舉例應(yīng)了解。
表10－1 審計程序的不可預(yù)見性示例表
審計領(lǐng)域
一些可能適用的具有不可預(yù)見性的審計程序
存 貨
向以前審計過程中接觸不多的被審計單位員工詢問，例如采購、銷售、生產(chǎn)人員等
在不事先通知被審計單位的情況下，選擇一些以前未曾到過的盤點地點進行存貨監(jiān)盤
銷售和應(yīng)收賬款
向以前審計過程中接觸不多或未曾接觸過的被審計單位員工詢問，例如負責處理大客戶賬戶的銷售部人員
改變實施實質(zhì)性分析程序的對象，例如對收入按細類進行分析
針對銷售和銷售退回延長截止測試期間
實施以前未曾考慮過的審計程序，例如：
①函證確認銷售條款或者選定銷售額較不重要、以前未曾關(guān)注的銷售交易，例如對出口銷售實施實質(zhì)性程序
②實施更細致的分析程序，例如使用計算機輔助審計技術(shù)審閱銷售及客戶賬戶
③測試以前未曾函證過的賬戶余額，例如，金額為負或是零的賬戶，或者余額低于以前設(shè)定的重要性水平的賬戶
④改變函證日期，即把所函證賬戶的截止日期提前或者推遲
⑤對關(guān)聯(lián)公司銷售和相關(guān)賬戶余額，除了進行詳細函證外，再實施其他審計程序進行驗證
采購和應(yīng)付賬款
如果以前未曾對應(yīng)付賬款余額普遍進行函證，可考慮直接向供應(yīng)商函證確認余額。如果經(jīng)常采用函證方式，可考慮改變函證的范圍或者時間
對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的采購項目，進行細節(jié)測試
使用計算機輔助審計技術(shù)審閱采購和付款賬戶，以發(fā)現(xiàn)一些特殊項目，例如是否有不同的供應(yīng)商使用相同的銀行賬戶
現(xiàn)金和銀行存款
多選幾個月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進行測試
對有大量銀行賬戶的，考慮改變抽樣方法
固定資產(chǎn)
對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的固定資產(chǎn)進行測試，例如考慮實地盤查一些價值較低的固定資產(chǎn)，如汽車和其他設(shè)備等
跨區(qū)域?qū)徲嬳椖?BR> 修改分支機構(gòu)審計工作的范圍或者區(qū)域（如增加某些較次要分支機構(gòu)的審計工作量，或?qū)嵉厝シ种C構(gòu)開展審計工作）
三、總體應(yīng)對措施對擬實施進一步審計程序的總體方案的影響（了解）
1.擬實施進一步審計程序的總體方案包括實質(zhì)性方案（以實質(zhì)性程序為主）和綜合性方案（控制測試＋實質(zhì)性程序）。
2.總體應(yīng)對措施影響擬實施進一步審計程序的總體方案：當評估的財務(wù)報表層次重大錯報風險屬于高風險水平（并相應(yīng)采取更強調(diào)審計程序不可預(yù)見性、重視調(diào)整審計程序的性質(zhì)、時間和范圍等總體應(yīng)對措施）時，擬實施進一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質(zhì)性方案。