第十二章審計(jì)抽樣
&本章重點(diǎn)&
本章的重點(diǎn)為：
（1）審計(jì)抽樣，包括抽樣風(fēng)險(xiǎn)與非抽樣風(fēng)險(xiǎn)、樣本設(shè)計(jì)、樣本選取、對(duì)樣本實(shí)施審計(jì)程序、樣本結(jié)果
評(píng)價(jià)；
（2）控制測(cè)試中抽樣技術(shù)的運(yùn)用，主要是三種抽樣方法的具體運(yùn)用；
（3）實(shí)質(zhì)性程序中抽樣技術(shù)的運(yùn)用，主要是兩種抽樣方法的具體運(yùn)用。
&&本章難點(diǎn)&
抽樣結(jié)果的評(píng)價(jià)、五種抽樣方法的具體運(yùn)用。
&本章重點(diǎn)內(nèi)容總結(jié)&
§1 審計(jì)抽樣概述
在設(shè)計(jì)審計(jì)程序時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)確定選取測(cè)試項(xiàng)目的適當(dāng)方法。選取測(cè)試項(xiàng)目旨在幫助CPA確定實(shí)施審計(jì)程序的范圍。審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對(duì)某項(xiàng)控制活動(dòng)的觀察次數(shù)等。
CPA可以使用的方法有三種：
（1）選取全部項(xiàng)目；
（2）選取特定項(xiàng)目；
（3）審計(jì)抽樣。
§2審計(jì)抽樣
一、抽樣風(fēng)險(xiǎn)和非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
（一）抽樣風(fēng)險(xiǎn)
1．抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指CPA根據(jù)樣本得出的結(jié)論，與對(duì)總體全部項(xiàng)目實(shí)施與樣本同樣的審計(jì)程序得出的結(jié)論存在差異的可能性。也就是說，樣本中包含的金額錯(cuò)報(bào)或?qū)υO(shè)定控制的偏差，可能不能代表某類交易或賬戶余額總體中存在的錯(cuò)報(bào)或控制偏差。
2．抽樣風(fēng)險(xiǎn)的類型。抽樣風(fēng)險(xiǎn)分為下列兩種類型：
（1）在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)，或在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際上存在的風(fēng)險(xiǎn)。此類風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)的效果，并可能導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。
（2）在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)，或在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。此類風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)的效率。
也就是說，無論在控制測(cè)試中還是在細(xì)節(jié)測(cè)試中，抽樣風(fēng)險(xiǎn)都可以分為兩種類型：一類是影響審計(jì)效果的抽樣風(fēng)險(xiǎn)，另一類是影響審計(jì)效率的抽樣風(fēng)險(xiǎn)。但在控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試中，這兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式有所不同。
在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA要關(guān)注的兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)是信賴過度風(fēng)險(xiǎn)和信賴不足風(fēng)險(xiǎn)。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)是指推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效果有關(guān)。如果CPA評(píng)估的控制有效性高于其實(shí)際有效性，從而導(dǎo)致評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏低，CPA可能不適當(dāng)?shù)販p少從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的證據(jù)，因此審計(jì)的有效性下降。對(duì)于CPA而言，信賴過度風(fēng)險(xiǎn)更容易導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，因而更應(yīng)予以關(guān)注。相反，信賴不足風(fēng)險(xiǎn)是指推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。信賴不足風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效率有關(guān)。當(dāng)CPA評(píng)估的控制有效性低于其實(shí)際有效性時(shí)，評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏高。為了彌
補(bǔ)CPA根據(jù)評(píng)估的控制有效性而對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的高水平，CPA可能會(huì)增加不必要的實(shí)質(zhì)性程序。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。
在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA也要關(guān)注兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)：誤受風(fēng)險(xiǎn)和誤拒風(fēng)險(xiǎn)。誤受風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際上存在的風(fēng)險(xiǎn)。如果賬面金額實(shí)際上存在重大錯(cuò)報(bào)而CPA認(rèn)為其沒有存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA通常會(huì)停止對(duì)該賬面金額繼續(xù)進(jìn)行測(cè)試，并根據(jù)樣本結(jié)果得出賬面金額無重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論。與信賴過度風(fēng)險(xiǎn)類似，誤受風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)效果，容易導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，因此CPA更應(yīng)予以關(guān)注。誤拒風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。與信賴不足風(fēng)險(xiǎn)類似，誤拒風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)效率。如果賬面金額不存在重大錯(cuò)報(bào)而CPA認(rèn)為其存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA會(huì)擴(kuò)大細(xì)節(jié)測(cè)試的范圍，并考慮獲取其他審計(jì)證據(jù)，最終CPA會(huì)得出恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。
（二）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
非抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指由于某些與樣本規(guī)模無關(guān)的因素而導(dǎo)致CPA得出錯(cuò)誤結(jié)論的可能性。非抽樣風(fēng)險(xiǎn)包括審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中不是由抽樣所導(dǎo)致的所有風(fēng)險(xiǎn)。CPA即使對(duì)某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目實(shí)施某種審計(jì)程序，也可能仍未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)或控制失效。 ’
CPA采用不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，或者誤解審計(jì)證據(jù)而沒有發(fā)現(xiàn)誤差等，均可能導(dǎo)致非抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
二、統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣
在對(duì)某類交易或賬戶余額使用審計(jì)抽樣時(shí)，CPA可以使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，也可以使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。
（一）統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣的概念
統(tǒng)計(jì)抽樣是指同時(shí)具備下列特征的抽樣方法：
（1）隨機(jī)選取樣本；
（2）運(yùn)用概率論評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，包括計(jì)量抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
（二）統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣方法的選擇
1．根據(jù)具體情況并運(yùn)用職業(yè)判斷。CPA應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況并運(yùn)用職業(yè)判斷，確定使用統(tǒng)計(jì)抽樣或非統(tǒng)計(jì)抽樣方法，以率地獲取審計(jì)證據(jù)。例如，在控制測(cè)試中，與僅僅對(duì)偏差的發(fā)生進(jìn)行定量分析相比，對(duì)偏差的性質(zhì)和原因進(jìn)行定性分析通常更為重要。在這種情況下，使用非統(tǒng)計(jì)抽樣可能更為適當(dāng)。
2．CPA在統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣方法之間進(jìn)行選擇時(shí)主要考慮成本效益。
三、樣本設(shè)計(jì)
（一）基本要求
在設(shè)計(jì)審計(jì)樣本時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)程序的目標(biāo)和抽樣總體的屬性。換言之，CPA首先應(yīng)考慮擬實(shí)現(xiàn)的具體目標(biāo)，并根據(jù)目標(biāo)和總體的特點(diǎn)確定能夠地實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)的審計(jì)程序組合，以及如何在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)運(yùn)用審計(jì)抽樣。
（二）總體
1．界定抽樣總體。在實(shí)施抽樣之前，CPA必須仔細(xì)定義總體，確定抽樣總體的范圍?？傮w可以包括：
（1）構(gòu)成某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目；
（2）某類交易或賬戶余額中的部分項(xiàng)目。
2．總體應(yīng)具備的特征。CPA應(yīng)當(dāng)確?？傮w的適當(dāng)性和完整性。也就是說，CPA所定義的總體應(yīng)具備下列兩個(gè)特征：
（1）適當(dāng)性。
（2）完整性。CPA應(yīng)當(dāng)從總體項(xiàng)目?jī)?nèi)容和涉及時(shí)間等方面確定總體的完整性。
（三）分層
1．分層的概念
如果總體項(xiàng)目存在重大的變異性，CPA應(yīng)當(dāng)考慮分層。分層是指將一個(gè)總體劃分為多個(gè)子總體的過程，每個(gè)子總體由一組具有相同特征（通常為貨幣金額）的抽樣單元組成。分層可以降低每一層中項(xiàng)目的變異性，從而在抽樣風(fēng)險(xiǎn)沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模。CPA可以考慮將總體分為若干個(gè)離散的具有識(shí)別特征的子總體（層），以提高審計(jì)效率。CPA應(yīng)當(dāng)仔細(xì)界定子總體，以使每一抽樣單元只能屬于一個(gè)層。
2．細(xì)節(jié)測(cè)試中的運(yùn)用
（四）樣本規(guī)模
1．概念。樣本規(guī)模是指從總體中選取樣本項(xiàng)目的數(shù)量。在確定樣本規(guī)模時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮能否將抽樣風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。
2．影響樣本規(guī)模的因素。
3．確定樣本規(guī)模
四、樣本選取
（一）基本要求
（二）基本方法
選取樣本的基本方法，包括使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣、系統(tǒng)選樣和隨意選樣。
五、對(duì)樣本實(shí)施審計(jì)程序
（一）對(duì)實(shí)施審計(jì)程序的總體要求
（二）使用替代項(xiàng)目
（三）使用替代程序
六、樣本結(jié)果評(píng)價(jià)
CPA在對(duì)樣本實(shí)施必要的審計(jì)后，需要對(duì)抽樣結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)。其具體程序和內(nèi)容是：分析樣本誤差；推斷總體誤差；形成審計(jì)結(jié)論。
（一）分析樣本誤差
CPA應(yīng)當(dāng)考慮樣本的結(jié)果、已識(shí)別的所有誤差的性質(zhì)和原因及其對(duì)具體審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)的其他方面可能產(chǎn)生的影響。
無論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是非統(tǒng)計(jì)抽樣，對(duì)樣本結(jié)果的定性評(píng)估和定量評(píng)估一樣重要。
（二）推斷總體誤差
在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，由于樣本的誤差率就是整個(gè)總體的推斷誤差率，CPA無需推斷總體誤差率。
（三）形成審計(jì)結(jié)論 、
CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，以確定對(duì)總體相關(guān)特征的評(píng)估是否得到證實(shí)或需要修正。
1．控制測(cè)試。在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，如果樣本的誤差率超出預(yù)期，CPA應(yīng)當(dāng)修正評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，或獲取進(jìn)一步審計(jì)證據(jù)以支持初始評(píng)估結(jié)果。
2.細(xì)節(jié)測(cè)試。在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，如果樣本的誤差額超出預(yù)期，除非有進(jìn)一步的證據(jù)證明不存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)當(dāng)認(rèn)為所測(cè)試的交易或賬戶余額存在重大錯(cuò)報(bào)。
§3 控制測(cè)試中抽樣技術(shù)的運(yùn)用
一、抽樣的基本概念在控制測(cè)試中的具體表現(xiàn)
審計(jì)抽樣所涉及的基本概念在控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試中有不同的表現(xiàn)方式。
在控制測(cè)試中影響樣本規(guī)模的因素如下：
1．可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)。 2．可容忍偏差率。 3．預(yù)計(jì)總體偏差率。預(yù)計(jì)總體誤差在控制測(cè)試中就是指預(yù)計(jì)總體偏差率。
二、控制測(cè)試中常用的抽樣方法
實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA可能使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，也可能使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。在統(tǒng)計(jì)抽樣中通常使用的抽樣方法有三種：固定樣本量抽樣、停一走抽樣和發(fā)現(xiàn)抽樣。
固定樣本量抽樣的步驟：①設(shè)計(jì)樣本，包括確定測(cè)試目標(biāo)、定義總體、定義提樣單元、定義偏差、定義測(cè)試期間；②確定樣本規(guī)模，包括考慮影響樣本規(guī)模的因素，運(yùn)用數(shù)學(xué)模型確定樣本規(guī)模；③選取樣本和實(shí)施審計(jì)程序；④評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，包括計(jì)算總體偏差率、考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)、考慮偏差的性質(zhì)和原因。
采用停一走抽樣，一般要進(jìn)行以下三個(gè)步驟：①確定可容忍誤差和風(fēng)險(xiǎn)水平；②確定初始樣本量；③進(jìn)行停一走抽樣決策。
§4 實(shí)質(zhì)性程序中抽樣技術(shù)的運(yùn)用
一、抽樣的基本概念在實(shí)質(zhì)性程序中的具體表現(xiàn)
1．適用范圍。在實(shí)質(zhì)性程序中，審計(jì)抽樣只能在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)使用。
2．可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)。細(xì)節(jié)測(cè)試中的抽樣風(fēng)險(xiǎn)分為兩類：誤受風(fēng)險(xiǎn)和誤拒風(fēng)險(xiǎn)。在細(xì)節(jié)測(cè)試中，可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)主要是誤受風(fēng)險(xiǎn)，有時(shí)也包括誤拒風(fēng)險(xiǎn)。在細(xì)節(jié)測(cè)試中使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法時(shí)，CPA主要關(guān)注誤受風(fēng)險(xiǎn)。
3．可容忍錯(cuò)報(bào)?？扇萑体e(cuò)報(bào)與CPA計(jì)劃的重要性水平有關(guān)。某賬戶的可容忍錯(cuò)報(bào)實(shí)際上就是該賬戶的重要性水平。對(duì)特定的賬戶余額或交易類型而言，當(dāng)誤受風(fēng)險(xiǎn)一定時(shí)，如果CPA確定的可容忍錯(cuò)報(bào)降低，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所需的樣本規(guī)模就增加。
4．預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)。在控制測(cè)試中，預(yù)計(jì)總體誤差是指預(yù)計(jì)總體偏差率。在細(xì)節(jié)測(cè)試中，預(yù)計(jì)總體誤差是指預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)額。預(yù)計(jì)總體誤差越大，可容忍誤差也應(yīng)當(dāng)越大。
二、實(shí)質(zhì)性程序中常用的抽樣方法
（一）變量抽樣法
變量抽樣主要包括三種具體的方法：均值估計(jì)抽樣、差額估計(jì)抽樣和比率估計(jì)抽樣。每種方法推斷總體錯(cuò)報(bào)的方法各不相同。
1．均值估計(jì)抽樣。均值估計(jì)抽樣是指通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據(jù)樣本平均值推斷總體的平均值和總值的一種變量抽樣方法。
2．差額估計(jì)抽樣。差額估計(jì)抽樣是以樣本實(shí)際金額與賬面金額的平均差額來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額的平均差額，然后再以這個(gè)平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的實(shí)際金額與賬面金額的差額（即總體錯(cuò)報(bào)）的一種方法。
3．比率估計(jì)抽樣。比率估計(jì)抽樣是指以樣本的實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系，然后再以這個(gè)比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計(jì)的總體實(shí)際金額的一種抽樣方法。
（二）概率比例規(guī)模抽樣法（PPS）
使用PPS抽樣時(shí)，如果樣本中沒有發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，推斷的總體錯(cuò)報(bào)就是零。如果樣本中發(fā)現(xiàn)了錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)計(jì)算推斷的總體錯(cuò)報(bào)。當(dāng)使用系統(tǒng)選樣時(shí)，推斷的總體錯(cuò)報(bào)由兩部分構(gòu)成。第一部分是選取的大于或等于選樣間距的項(xiàng)目中已發(fā)現(xiàn)的實(shí)際錯(cuò)報(bào)，第二部分是根據(jù)其余小于選樣間距的被選取項(xiàng)目中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)所推斷的錯(cuò)報(bào)。其計(jì)算方法是：用每個(gè)被選取項(xiàng)目的錯(cuò)報(bào)比例乘以選樣間距，得出各層的推斷錯(cuò)報(bào)；然后將各乘積加總，得出小于選樣間距的被選取項(xiàng)目的推斷錯(cuò)報(bào)總額。其中錯(cuò)報(bào)比例是指項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)金額占賬面金額的比例。第一部分與第二部分的金額之和，就是PPS抽樣中推斷的總體錯(cuò)報(bào)。具體的計(jì)算方法參見教材。
&本章重點(diǎn)&
本章的重點(diǎn)為：
（1）審計(jì)抽樣，包括抽樣風(fēng)險(xiǎn)與非抽樣風(fēng)險(xiǎn)、樣本設(shè)計(jì)、樣本選取、對(duì)樣本實(shí)施審計(jì)程序、樣本結(jié)果
評(píng)價(jià)；
（2）控制測(cè)試中抽樣技術(shù)的運(yùn)用，主要是三種抽樣方法的具體運(yùn)用；
（3）實(shí)質(zhì)性程序中抽樣技術(shù)的運(yùn)用，主要是兩種抽樣方法的具體運(yùn)用。
&&本章難點(diǎn)&
抽樣結(jié)果的評(píng)價(jià)、五種抽樣方法的具體運(yùn)用。
&本章重點(diǎn)內(nèi)容總結(jié)&
§1 審計(jì)抽樣概述
在設(shè)計(jì)審計(jì)程序時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)確定選取測(cè)試項(xiàng)目的適當(dāng)方法。選取測(cè)試項(xiàng)目旨在幫助CPA確定實(shí)施審計(jì)程序的范圍。審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對(duì)某項(xiàng)控制活動(dòng)的觀察次數(shù)等。
CPA可以使用的方法有三種：
（1）選取全部項(xiàng)目；
（2）選取特定項(xiàng)目；
（3）審計(jì)抽樣。
§2審計(jì)抽樣
一、抽樣風(fēng)險(xiǎn)和非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
（一）抽樣風(fēng)險(xiǎn)
1．抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指CPA根據(jù)樣本得出的結(jié)論，與對(duì)總體全部項(xiàng)目實(shí)施與樣本同樣的審計(jì)程序得出的結(jié)論存在差異的可能性。也就是說，樣本中包含的金額錯(cuò)報(bào)或?qū)υO(shè)定控制的偏差，可能不能代表某類交易或賬戶余額總體中存在的錯(cuò)報(bào)或控制偏差。
2．抽樣風(fēng)險(xiǎn)的類型。抽樣風(fēng)險(xiǎn)分為下列兩種類型：
（1）在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)，或在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際上存在的風(fēng)險(xiǎn)。此類風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)的效果，并可能導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。
（2）在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)，或在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。此類風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)的效率。
也就是說，無論在控制測(cè)試中還是在細(xì)節(jié)測(cè)試中，抽樣風(fēng)險(xiǎn)都可以分為兩種類型：一類是影響審計(jì)效果的抽樣風(fēng)險(xiǎn)，另一類是影響審計(jì)效率的抽樣風(fēng)險(xiǎn)。但在控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試中，這兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式有所不同。
在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA要關(guān)注的兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)是信賴過度風(fēng)險(xiǎn)和信賴不足風(fēng)險(xiǎn)。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)是指推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效果有關(guān)。如果CPA評(píng)估的控制有效性高于其實(shí)際有效性，從而導(dǎo)致評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏低，CPA可能不適當(dāng)?shù)販p少從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的證據(jù)，因此審計(jì)的有效性下降。對(duì)于CPA而言，信賴過度風(fēng)險(xiǎn)更容易導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，因而更應(yīng)予以關(guān)注。相反，信賴不足風(fēng)險(xiǎn)是指推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。信賴不足風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)的效率有關(guān)。當(dāng)CPA評(píng)估的控制有效性低于其實(shí)際有效性時(shí)，評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平偏高。為了彌
補(bǔ)CPA根據(jù)評(píng)估的控制有效性而對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的高水平，CPA可能會(huì)增加不必要的實(shí)質(zhì)性程序。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。
在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，CPA也要關(guān)注兩類抽樣風(fēng)險(xiǎn)：誤受風(fēng)險(xiǎn)和誤拒風(fēng)險(xiǎn)。誤受風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際上存在的風(fēng)險(xiǎn)。如果賬面金額實(shí)際上存在重大錯(cuò)報(bào)而CPA認(rèn)為其沒有存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA通常會(huì)停止對(duì)該賬面金額繼續(xù)進(jìn)行測(cè)試，并根據(jù)樣本結(jié)果得出賬面金額無重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論。與信賴過度風(fēng)險(xiǎn)類似，誤受風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)效果，容易導(dǎo)致CPA發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，因此CPA更應(yīng)予以關(guān)注。誤拒風(fēng)險(xiǎn)是指CPA推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。與信賴不足風(fēng)險(xiǎn)類似，誤拒風(fēng)險(xiǎn)影響審計(jì)效率。如果賬面金額不存在重大錯(cuò)報(bào)而CPA認(rèn)為其存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA會(huì)擴(kuò)大細(xì)節(jié)測(cè)試的范圍，并考慮獲取其他審計(jì)證據(jù)，最終CPA會(huì)得出恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。在這種情況下，審計(jì)效率可能降低。
（二）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
非抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指由于某些與樣本規(guī)模無關(guān)的因素而導(dǎo)致CPA得出錯(cuò)誤結(jié)論的可能性。非抽樣風(fēng)險(xiǎn)包括審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中不是由抽樣所導(dǎo)致的所有風(fēng)險(xiǎn)。CPA即使對(duì)某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目實(shí)施某種審計(jì)程序，也可能仍未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)或控制失效。 ’
CPA采用不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，或者誤解審計(jì)證據(jù)而沒有發(fā)現(xiàn)誤差等，均可能導(dǎo)致非抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
二、統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣
在對(duì)某類交易或賬戶余額使用審計(jì)抽樣時(shí)，CPA可以使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，也可以使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。
（一）統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣的概念
統(tǒng)計(jì)抽樣是指同時(shí)具備下列特征的抽樣方法：
（1）隨機(jī)選取樣本；
（2）運(yùn)用概率論評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，包括計(jì)量抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
（二）統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣方法的選擇
1．根據(jù)具體情況并運(yùn)用職業(yè)判斷。CPA應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況并運(yùn)用職業(yè)判斷，確定使用統(tǒng)計(jì)抽樣或非統(tǒng)計(jì)抽樣方法，以率地獲取審計(jì)證據(jù)。例如，在控制測(cè)試中，與僅僅對(duì)偏差的發(fā)生進(jìn)行定量分析相比，對(duì)偏差的性質(zhì)和原因進(jìn)行定性分析通常更為重要。在這種情況下，使用非統(tǒng)計(jì)抽樣可能更為適當(dāng)。
2．CPA在統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣方法之間進(jìn)行選擇時(shí)主要考慮成本效益。
三、樣本設(shè)計(jì)
（一）基本要求
在設(shè)計(jì)審計(jì)樣本時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)程序的目標(biāo)和抽樣總體的屬性。換言之，CPA首先應(yīng)考慮擬實(shí)現(xiàn)的具體目標(biāo)，并根據(jù)目標(biāo)和總體的特點(diǎn)確定能夠地實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)的審計(jì)程序組合，以及如何在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)運(yùn)用審計(jì)抽樣。
（二）總體
1．界定抽樣總體。在實(shí)施抽樣之前，CPA必須仔細(xì)定義總體，確定抽樣總體的范圍?？傮w可以包括：
（1）構(gòu)成某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目；
（2）某類交易或賬戶余額中的部分項(xiàng)目。
2．總體應(yīng)具備的特征。CPA應(yīng)當(dāng)確?？傮w的適當(dāng)性和完整性。也就是說，CPA所定義的總體應(yīng)具備下列兩個(gè)特征：
（1）適當(dāng)性。
（2）完整性。CPA應(yīng)當(dāng)從總體項(xiàng)目?jī)?nèi)容和涉及時(shí)間等方面確定總體的完整性。
（三）分層
1．分層的概念
如果總體項(xiàng)目存在重大的變異性，CPA應(yīng)當(dāng)考慮分層。分層是指將一個(gè)總體劃分為多個(gè)子總體的過程，每個(gè)子總體由一組具有相同特征（通常為貨幣金額）的抽樣單元組成。分層可以降低每一層中項(xiàng)目的變異性，從而在抽樣風(fēng)險(xiǎn)沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模。CPA可以考慮將總體分為若干個(gè)離散的具有識(shí)別特征的子總體（層），以提高審計(jì)效率。CPA應(yīng)當(dāng)仔細(xì)界定子總體，以使每一抽樣單元只能屬于一個(gè)層。
2．細(xì)節(jié)測(cè)試中的運(yùn)用
（四）樣本規(guī)模
1．概念。樣本規(guī)模是指從總體中選取樣本項(xiàng)目的數(shù)量。在確定樣本規(guī)模時(shí)，CPA應(yīng)當(dāng)考慮能否將抽樣風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。
2．影響樣本規(guī)模的因素。
3．確定樣本規(guī)模
四、樣本選取
（一）基本要求
（二）基本方法
選取樣本的基本方法，包括使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣、系統(tǒng)選樣和隨意選樣。
五、對(duì)樣本實(shí)施審計(jì)程序
（一）對(duì)實(shí)施審計(jì)程序的總體要求
（二）使用替代項(xiàng)目
（三）使用替代程序
六、樣本結(jié)果評(píng)價(jià)
CPA在對(duì)樣本實(shí)施必要的審計(jì)后，需要對(duì)抽樣結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)。其具體程序和內(nèi)容是：分析樣本誤差；推斷總體誤差；形成審計(jì)結(jié)論。
（一）分析樣本誤差
CPA應(yīng)當(dāng)考慮樣本的結(jié)果、已識(shí)別的所有誤差的性質(zhì)和原因及其對(duì)具體審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)的其他方面可能產(chǎn)生的影響。
無論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是非統(tǒng)計(jì)抽樣，對(duì)樣本結(jié)果的定性評(píng)估和定量評(píng)估一樣重要。
（二）推斷總體誤差
在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，由于樣本的誤差率就是整個(gè)總體的推斷誤差率，CPA無需推斷總體誤差率。
（三）形成審計(jì)結(jié)論 、
CPA應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，以確定對(duì)總體相關(guān)特征的評(píng)估是否得到證實(shí)或需要修正。
1．控制測(cè)試。在實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，如果樣本的誤差率超出預(yù)期，CPA應(yīng)當(dāng)修正評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，或獲取進(jìn)一步審計(jì)證據(jù)以支持初始評(píng)估結(jié)果。
2.細(xì)節(jié)測(cè)試。在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)，如果樣本的誤差額超出預(yù)期，除非有進(jìn)一步的證據(jù)證明不存在重大錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)當(dāng)認(rèn)為所測(cè)試的交易或賬戶余額存在重大錯(cuò)報(bào)。
§3 控制測(cè)試中抽樣技術(shù)的運(yùn)用
一、抽樣的基本概念在控制測(cè)試中的具體表現(xiàn)
審計(jì)抽樣所涉及的基本概念在控制測(cè)試和細(xì)節(jié)測(cè)試中有不同的表現(xiàn)方式。
在控制測(cè)試中影響樣本規(guī)模的因素如下：
1．可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)。 2．可容忍偏差率。 3．預(yù)計(jì)總體偏差率。預(yù)計(jì)總體誤差在控制測(cè)試中就是指預(yù)計(jì)總體偏差率。
二、控制測(cè)試中常用的抽樣方法
實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，CPA可能使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法，也可能使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。在統(tǒng)計(jì)抽樣中通常使用的抽樣方法有三種：固定樣本量抽樣、停一走抽樣和發(fā)現(xiàn)抽樣。
固定樣本量抽樣的步驟：①設(shè)計(jì)樣本，包括確定測(cè)試目標(biāo)、定義總體、定義提樣單元、定義偏差、定義測(cè)試期間；②確定樣本規(guī)模，包括考慮影響樣本規(guī)模的因素，運(yùn)用數(shù)學(xué)模型確定樣本規(guī)模；③選取樣本和實(shí)施審計(jì)程序；④評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，包括計(jì)算總體偏差率、考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)、考慮偏差的性質(zhì)和原因。
采用停一走抽樣，一般要進(jìn)行以下三個(gè)步驟：①確定可容忍誤差和風(fēng)險(xiǎn)水平；②確定初始樣本量；③進(jìn)行停一走抽樣決策。
§4 實(shí)質(zhì)性程序中抽樣技術(shù)的運(yùn)用
一、抽樣的基本概念在實(shí)質(zhì)性程序中的具體表現(xiàn)
1．適用范圍。在實(shí)質(zhì)性程序中，審計(jì)抽樣只能在實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)使用。
2．可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)。細(xì)節(jié)測(cè)試中的抽樣風(fēng)險(xiǎn)分為兩類：誤受風(fēng)險(xiǎn)和誤拒風(fēng)險(xiǎn)。在細(xì)節(jié)測(cè)試中，可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)主要是誤受風(fēng)險(xiǎn)，有時(shí)也包括誤拒風(fēng)險(xiǎn)。在細(xì)節(jié)測(cè)試中使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法時(shí)，CPA主要關(guān)注誤受風(fēng)險(xiǎn)。
3．可容忍錯(cuò)報(bào)?？扇萑体e(cuò)報(bào)與CPA計(jì)劃的重要性水平有關(guān)。某賬戶的可容忍錯(cuò)報(bào)實(shí)際上就是該賬戶的重要性水平。對(duì)特定的賬戶余額或交易類型而言，當(dāng)誤受風(fēng)險(xiǎn)一定時(shí)，如果CPA確定的可容忍錯(cuò)報(bào)降低，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所需的樣本規(guī)模就增加。
4．預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)。在控制測(cè)試中，預(yù)計(jì)總體誤差是指預(yù)計(jì)總體偏差率。在細(xì)節(jié)測(cè)試中，預(yù)計(jì)總體誤差是指預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)額。預(yù)計(jì)總體誤差越大，可容忍誤差也應(yīng)當(dāng)越大。
二、實(shí)質(zhì)性程序中常用的抽樣方法
（一）變量抽樣法
變量抽樣主要包括三種具體的方法：均值估計(jì)抽樣、差額估計(jì)抽樣和比率估計(jì)抽樣。每種方法推斷總體錯(cuò)報(bào)的方法各不相同。
1．均值估計(jì)抽樣。均值估計(jì)抽樣是指通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據(jù)樣本平均值推斷總體的平均值和總值的一種變量抽樣方法。
2．差額估計(jì)抽樣。差額估計(jì)抽樣是以樣本實(shí)際金額與賬面金額的平均差額來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額的平均差額，然后再以這個(gè)平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的實(shí)際金額與賬面金額的差額（即總體錯(cuò)報(bào)）的一種方法。
3．比率估計(jì)抽樣。比率估計(jì)抽樣是指以樣本的實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系，然后再以這個(gè)比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計(jì)的總體實(shí)際金額的一種抽樣方法。
（二）概率比例規(guī)模抽樣法（PPS）
使用PPS抽樣時(shí)，如果樣本中沒有發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，推斷的總體錯(cuò)報(bào)就是零。如果樣本中發(fā)現(xiàn)了錯(cuò)報(bào)，CPA應(yīng)計(jì)算推斷的總體錯(cuò)報(bào)。當(dāng)使用系統(tǒng)選樣時(shí)，推斷的總體錯(cuò)報(bào)由兩部分構(gòu)成。第一部分是選取的大于或等于選樣間距的項(xiàng)目中已發(fā)現(xiàn)的實(shí)際錯(cuò)報(bào)，第二部分是根據(jù)其余小于選樣間距的被選取項(xiàng)目中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)所推斷的錯(cuò)報(bào)。其計(jì)算方法是：用每個(gè)被選取項(xiàng)目的錯(cuò)報(bào)比例乘以選樣間距，得出各層的推斷錯(cuò)報(bào)；然后將各乘積加總，得出小于選樣間距的被選取項(xiàng)目的推斷錯(cuò)報(bào)總額。其中錯(cuò)報(bào)比例是指項(xiàng)目錯(cuò)報(bào)金額占賬面金額的比例。第一部分與第二部分的金額之和，就是PPS抽樣中推斷的總體錯(cuò)報(bào)。具體的計(jì)算方法參見教材。