具有商業(yè)實質的多項非貨幣性資產(chǎn)交換
[經(jīng)典例題]
甲公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%，2009年初發(fā)生如下業(yè)務：
（1）甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備的賬面原值為60萬元，已提折舊10萬元，公允價值48萬元；換入小客車的賬面原值為44萬元，已提折舊10萬元，公允價值為32萬元；貨運汽車的賬面原值為20萬元，已提折舊2萬元，公允價值為16萬元。假設在交換過程中甲公司為換入資產(chǎn)支付了過戶費、運費等費用0.8萬元，并假定該交換具有商業(yè)實質，公允價值能可靠計量。
（2）甲公司決定和B公司進行資產(chǎn)置換，B公司的增值稅稅率為17％，計稅價格等于公允價值。整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他相關稅費，該交易具有商業(yè)實質。有關資料如下：
甲公司換出：
①固定資產(chǎn)——×車床：原價300萬元，累計折舊30萬元，計提固定資產(chǎn)減值準備20萬元，公允價值220萬元。
②庫存商品——M商品：賬面余額為180萬元，計提存貨跌價準備20萬元，不含增值稅的公允價值150萬元。
B公司換出：
①固定資產(chǎn)——×汽車：原價450萬元，累計折舊150萬元，公允價值280萬元。
②庫存商品——N商品：賬面余額180萬元，計提存貨跌價準備80萬元，不含增值稅的公允價值90萬元。
B公司另向甲公司支付10.2萬元的補價。
[要求]編制上述業(yè)務甲、乙、B公司非貨幣性資產(chǎn)交換的會計分錄（答案中的金額單位用萬元表示，保留兩位小數(shù)）。
[例題答案]
（1）甲公司賬務處理如下：
換入資產(chǎn)的入賬價值總額＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費=48+0.8=48.8（萬元）
小客車的入賬價值=48.8×32/（32+16）=48.8×66.67%=32.54（萬元）
貨運汽車的入賬價值=48.8×16/（32+16）=48.8×33.33%=16.26（萬元）
①將固定資產(chǎn)轉入清理：
借：固定資產(chǎn)清理 50
累計折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設備 60
②支付相關費用：
借：固定資產(chǎn)清理 0.8
貸：銀行存款 0.8
③換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——小客車 32.54
——貨運汽車 16.26
營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失（48－50）2
貸：固定資產(chǎn)清理 50.8
乙公司賬務處理如下：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費＝32+16=48（萬元）
借：固定資產(chǎn)清理 52
累計折舊 12（10+2）
貸：固定資產(chǎn)——小客車 44
——貨運汽車 20
借：固定資產(chǎn)——設備 48
營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 4
貸：固定資產(chǎn)清理 52
（2）甲公司賬務處理如下：
①換出資產(chǎn)的公允價值總額＝220＋150＋150×17％＝395.5（萬元）
②換入資產(chǎn)含增值稅的公允價值總額＝280＋90＋90×17％＝385.3（萬元）
③換入資產(chǎn)的總成本＝395.5－10.2＝385.3（萬元）
④換入固定資產(chǎn)——×汽車的成本＝385.3×280/385.3＝280（萬元）
換入庫存商品——N商品的成本＝385.3×（90+90×17%）/385.3＝105.3（萬元）
⑤會計分錄
借：固定資產(chǎn)清理 250
累計折舊 30
固定資產(chǎn)減值準備 20
貸：固定資產(chǎn)——車床 300
借：固定資產(chǎn)——×汽車 280
庫存商品——N商品 90
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 15.3 （90×17％）
銀行存款 10.2
貸：固定資產(chǎn)清理 220
主營業(yè)務收入 150
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 25.5 （150×17％）
借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 30
貸：固定資產(chǎn)清理 30
借：主營業(yè)務成本 160
存貨跌價準備 20
貸：庫存商品——M商品 180
（2）B公司賬務處理如下：
①換入資產(chǎn)的公允價值總額＝220＋150＋150×17％＝395.5（萬元）
②換出資產(chǎn)含增值稅的公允價值總額＝280＋90＋90×17％＝385.3（萬元）
③換入資產(chǎn)的總成本＝385.3＋10.2＝395.5（萬元）
④換入固定資產(chǎn)——車床的成本＝395.5×220/395.5＝220（萬元）
換入庫存商品——N商品的成本＝395.5×（150+150×17%）/395.5＝175.5（萬元）
⑤會計分錄
借：固定資產(chǎn)清理 300
累計折舊 150
貸：固定資產(chǎn)——×汽車 450
借：固定資產(chǎn)——車床 220
庫存商品——M商品 150
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 25.5（150×17％）
貸：固定資產(chǎn)清理 280
主營業(yè)務收入 90
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 15.3（90×17％）
銀行存款 10.2
借：營業(yè)外支出 20（450-150-280）
貸：固定資產(chǎn)清理 20
借：主營業(yè)務成本 100
存貨跌價準備 80
貸：庫存商品——N商品 180
[例題總結]
非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量時，應當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。
在具有商業(yè)實質的情況下，對于換入或換出多項資產(chǎn)時發(fā)生的相關稅費，其處理的原則和換入單項資產(chǎn)的原則是類似的，只有為換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關稅費（不包括增值稅），才能計入換入資產(chǎn)的成本中，為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關稅費，要作為資產(chǎn)的處置損益。增值稅銷項稅額要計入換入資產(chǎn)的成本中，進項稅額要抵減換入資產(chǎn)的成本。
[知識點理解與總結]
1.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質，且各項換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均能夠可靠計量的：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的公允價值/各項換入資產(chǎn)公允價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的公允價值為基礎確定
2.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質、且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，換出資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的公允價值/各項換入資產(chǎn)公允價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換入資產(chǎn)的公允價值總額為基礎確定
3.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質、且換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的原賬面價值/各項換入資產(chǎn)原賬面價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的公允價值為基礎確定
4.在非貨幣性交換不具有商業(yè)實質，或各項換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均不能夠可靠計量的：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的原賬面價值/各項換入資產(chǎn)原賬面價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的賬面價值總額為基礎確定
[經(jīng)典例題]
甲公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%，2009年初發(fā)生如下業(yè)務：
（1）甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備的賬面原值為60萬元，已提折舊10萬元，公允價值48萬元；換入小客車的賬面原值為44萬元，已提折舊10萬元，公允價值為32萬元；貨運汽車的賬面原值為20萬元，已提折舊2萬元，公允價值為16萬元。假設在交換過程中甲公司為換入資產(chǎn)支付了過戶費、運費等費用0.8萬元，并假定該交換具有商業(yè)實質，公允價值能可靠計量。
（2）甲公司決定和B公司進行資產(chǎn)置換，B公司的增值稅稅率為17％，計稅價格等于公允價值。整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他相關稅費，該交易具有商業(yè)實質。有關資料如下：
甲公司換出：
①固定資產(chǎn)——×車床：原價300萬元，累計折舊30萬元，計提固定資產(chǎn)減值準備20萬元，公允價值220萬元。
②庫存商品——M商品：賬面余額為180萬元，計提存貨跌價準備20萬元，不含增值稅的公允價值150萬元。
B公司換出：
①固定資產(chǎn)——×汽車：原價450萬元，累計折舊150萬元，公允價值280萬元。
②庫存商品——N商品：賬面余額180萬元，計提存貨跌價準備80萬元，不含增值稅的公允價值90萬元。
B公司另向甲公司支付10.2萬元的補價。
[要求]編制上述業(yè)務甲、乙、B公司非貨幣性資產(chǎn)交換的會計分錄（答案中的金額單位用萬元表示，保留兩位小數(shù)）。
[例題答案]
（1）甲公司賬務處理如下：
換入資產(chǎn)的入賬價值總額＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費=48+0.8=48.8（萬元）
小客車的入賬價值=48.8×32/（32+16）=48.8×66.67%=32.54（萬元）
貨運汽車的入賬價值=48.8×16/（32+16）=48.8×33.33%=16.26（萬元）
①將固定資產(chǎn)轉入清理：
借：固定資產(chǎn)清理 50
累計折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設備 60
②支付相關費用：
借：固定資產(chǎn)清理 0.8
貸：銀行存款 0.8
③換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——小客車 32.54
——貨運汽車 16.26
營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失（48－50）2
貸：固定資產(chǎn)清理 50.8
乙公司賬務處理如下：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價值＋應支付的相關稅費＝32+16=48（萬元）
借：固定資產(chǎn)清理 52
累計折舊 12（10+2）
貸：固定資產(chǎn)——小客車 44
——貨運汽車 20
借：固定資產(chǎn)——設備 48
營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 4
貸：固定資產(chǎn)清理 52
（2）甲公司賬務處理如下：
①換出資產(chǎn)的公允價值總額＝220＋150＋150×17％＝395.5（萬元）
②換入資產(chǎn)含增值稅的公允價值總額＝280＋90＋90×17％＝385.3（萬元）
③換入資產(chǎn)的總成本＝395.5－10.2＝385.3（萬元）
④換入固定資產(chǎn)——×汽車的成本＝385.3×280/385.3＝280（萬元）
換入庫存商品——N商品的成本＝385.3×（90+90×17%）/385.3＝105.3（萬元）
⑤會計分錄
借：固定資產(chǎn)清理 250
累計折舊 30
固定資產(chǎn)減值準備 20
貸：固定資產(chǎn)——車床 300
借：固定資產(chǎn)——×汽車 280
庫存商品——N商品 90
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 15.3 （90×17％）
銀行存款 10.2
貸：固定資產(chǎn)清理 220
主營業(yè)務收入 150
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 25.5 （150×17％）
借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 30
貸：固定資產(chǎn)清理 30
借：主營業(yè)務成本 160
存貨跌價準備 20
貸：庫存商品——M商品 180
（2）B公司賬務處理如下：
①換入資產(chǎn)的公允價值總額＝220＋150＋150×17％＝395.5（萬元）
②換出資產(chǎn)含增值稅的公允價值總額＝280＋90＋90×17％＝385.3（萬元）
③換入資產(chǎn)的總成本＝385.3＋10.2＝395.5（萬元）
④換入固定資產(chǎn)——車床的成本＝395.5×220/395.5＝220（萬元）
換入庫存商品——N商品的成本＝395.5×（150+150×17%）/395.5＝175.5（萬元）
⑤會計分錄
借：固定資產(chǎn)清理 300
累計折舊 150
貸：固定資產(chǎn)——×汽車 450
借：固定資產(chǎn)——車床 220
庫存商品——M商品 150
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 25.5（150×17％）
貸：固定資產(chǎn)清理 280
主營業(yè)務收入 90
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 15.3（90×17％）
銀行存款 10.2
借：營業(yè)外支出 20（450-150-280）
貸：固定資產(chǎn)清理 20
借：主營業(yè)務成本 100
存貨跌價準備 80
貸：庫存商品——N商品 180
[例題總結]
非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量時，應當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。
在具有商業(yè)實質的情況下，對于換入或換出多項資產(chǎn)時發(fā)生的相關稅費，其處理的原則和換入單項資產(chǎn)的原則是類似的，只有為換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關稅費（不包括增值稅），才能計入換入資產(chǎn)的成本中，為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關稅費，要作為資產(chǎn)的處置損益。增值稅銷項稅額要計入換入資產(chǎn)的成本中，進項稅額要抵減換入資產(chǎn)的成本。
[知識點理解與總結]
1.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質，且各項換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均能夠可靠計量的：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的公允價值/各項換入資產(chǎn)公允價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的公允價值為基礎確定
2.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質、且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，換出資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的公允價值/各項換入資產(chǎn)公允價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換入資產(chǎn)的公允價值總額為基礎確定
3.在非貨幣性交換具有商業(yè)實質、且換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的原賬面價值/各項換入資產(chǎn)原賬面價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的公允價值為基礎確定
4.在非貨幣性交換不具有商業(yè)實質，或各項換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均不能夠可靠計量的：
某項換入資產(chǎn)的價值=換入資產(chǎn)的成本總額×某項換入資產(chǎn)的原賬面價值/各項換入資產(chǎn)原賬面價值總額換入資產(chǎn)的總成本以換出資產(chǎn)的賬面價值總額為基礎確定