[第12章]03 特殊銷售商品業(yè)務(wù)處理之分期收款銷售商品
很快就要過春節(jié)了，小奇客先在這里向大家拜個早年，祝大家身體健康，工作順利，合家歡樂，萬事如意！也祝自己在新的一年有新的收獲，在學(xué)習(xí)上要發(fā)揚牛的默默耕耘、堅持不懈的精神，不言止步，讓自己每天都收獲一點點，每天都在進(jìn)步！
好啦，要開始學(xué)習(xí)羅，其他的事情都暫時先放一邊兒吧，該學(xué)習(xí)的時候就好好學(xué)，該玩的時候就痛痛快快地玩，你說呢？言歸正傳，今天我們要說的是分期收款銷售商品業(yè)務(wù)的處理。
我之前在第三章的總結(jié)實際利率法的理解一文中提到了如何攤銷“未實現(xiàn)融資收益”，實際上分期收款銷售商品的處理最主要的難點就在于“未實現(xiàn)融資收益”的攤銷。但是，只要你理解了持有至到期投資采用實際利率法攤銷利息調(diào)整的處理，對未實現(xiàn)融資收益攤銷的理解就不成問題了。
企業(yè)分期收款銷售商品（通常為超過3年），實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額（即未實現(xiàn)融資收益），應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進(jìn)行攤銷，沖減財務(wù)費用。
上面這一堆文字轉(zhuǎn)化為分錄就是：
借：長期應(yīng)收款（應(yīng)收合同或協(xié)議價款）
銀行存款（收到的稅款）
貸：主營業(yè)務(wù)收入（應(yīng)收價款的公允價值）
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）
未實現(xiàn)融資收益
借：主營業(yè)務(wù)成本
貸：庫存商品
分期收款時：
借：銀行存款
貸：長期應(yīng)收款
借：未實現(xiàn)融資收益[未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率]
貸：財務(wù)費用
對于“未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率”這個公式的理解，可以把長期應(yīng)收款的余額理解為本利和，而未實現(xiàn)融資收益理解為利息，所以用“長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額”就是本金的期初余額，然后用本金×實際利率，就是當(dāng)期應(yīng)該攤銷的利息。
另外，如果應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，按照實際利率法攤銷與直線法攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。
下面通過一個例題來說明具體的處理過程：
【例題·計算及會計處理題】2008年1月1日，正保公司采用分期收款方式向乙公司出售大型設(shè)備一套，合同約定的價款為2 000 000元，分5年于每年末分期收款，每年收取400 000元。該套設(shè)備的成本為1 500 000元，若購貨方在銷售當(dāng)日支付貨款，只須付1 600 000元即可。假定正保公司收取最后一筆貨款時開具增值稅專用發(fā)票，同時收取增值稅稅額340 000元，企業(yè)經(jīng)計算得出實際利率為7.93%。不考慮其他因素。
要求：編制各年的會計分錄。
【答案】正保公司各年的會計分錄如下：
銷售成立時：
借：長期應(yīng)收款 2 000 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 600 000
未實現(xiàn)融資收益 400 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 1 500 000
貸：庫存商品 1 500 000
2008年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 126 880 [(2000000-400000)×7.93%]
貸：財務(wù)費用 126 880
2009年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 105 222 ((2000000-400000)-(400000-126880))×7.93%
貸：財務(wù)費用 105 222
2010年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 81 846 ((2000000-400000-400000)-(400000-126880-105222))×7.93%
貸：財務(wù)費用 81 846
2011年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 56616((2000000-400000-400000-400000)-(400000-126880-105222-81846))×7.93%
貸：財務(wù)費用 56616
2012年12月31日：
借：銀行存款 740 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340 000
借：未實現(xiàn)融資收益 29 436(400000-126880-105222-81846-56616)
貸：財務(wù)費用 29 436
以上各期未實現(xiàn)融資收益的攤銷額是套用的前面的公式計算出來的，當(dāng)然也可以通過表格的方式來計算，最終的結(jié)果都是一樣的。
【識記要點】
①未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率
②未實現(xiàn)融資收益、未確認(rèn)融資費用、“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”采用實際利率法攤銷和持有至到期投資采用實際利率法攤銷利息調(diào)整的原理是類似的。
很快就要過春節(jié)了，小奇客先在這里向大家拜個早年，祝大家身體健康，工作順利，合家歡樂，萬事如意！也祝自己在新的一年有新的收獲，在學(xué)習(xí)上要發(fā)揚牛的默默耕耘、堅持不懈的精神，不言止步，讓自己每天都收獲一點點，每天都在進(jìn)步！
好啦，要開始學(xué)習(xí)羅，其他的事情都暫時先放一邊兒吧，該學(xué)習(xí)的時候就好好學(xué)，該玩的時候就痛痛快快地玩，你說呢？言歸正傳，今天我們要說的是分期收款銷售商品業(yè)務(wù)的處理。
我之前在第三章的總結(jié)實際利率法的理解一文中提到了如何攤銷“未實現(xiàn)融資收益”，實際上分期收款銷售商品的處理最主要的難點就在于“未實現(xiàn)融資收益”的攤銷。但是，只要你理解了持有至到期投資采用實際利率法攤銷利息調(diào)整的處理，對未實現(xiàn)融資收益攤銷的理解就不成問題了。
企業(yè)分期收款銷售商品（通常為超過3年），實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額（即未實現(xiàn)融資收益），應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進(jìn)行攤銷，沖減財務(wù)費用。
上面這一堆文字轉(zhuǎn)化為分錄就是：
借：長期應(yīng)收款（應(yīng)收合同或協(xié)議價款）
銀行存款（收到的稅款）
貸：主營業(yè)務(wù)收入（應(yīng)收價款的公允價值）
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）
未實現(xiàn)融資收益
借：主營業(yè)務(wù)成本
貸：庫存商品
分期收款時：
借：銀行存款
貸：長期應(yīng)收款
借：未實現(xiàn)融資收益[未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率]
貸：財務(wù)費用
對于“未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率”這個公式的理解，可以把長期應(yīng)收款的余額理解為本利和，而未實現(xiàn)融資收益理解為利息，所以用“長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額”就是本金的期初余額，然后用本金×實際利率，就是當(dāng)期應(yīng)該攤銷的利息。
另外，如果應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，按照實際利率法攤銷與直線法攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。
下面通過一個例題來說明具體的處理過程：
【例題·計算及會計處理題】2008年1月1日，正保公司采用分期收款方式向乙公司出售大型設(shè)備一套，合同約定的價款為2 000 000元，分5年于每年末分期收款，每年收取400 000元。該套設(shè)備的成本為1 500 000元，若購貨方在銷售當(dāng)日支付貨款，只須付1 600 000元即可。假定正保公司收取最后一筆貨款時開具增值稅專用發(fā)票，同時收取增值稅稅額340 000元，企業(yè)經(jīng)計算得出實際利率為7.93%。不考慮其他因素。
要求：編制各年的會計分錄。
【答案】正保公司各年的會計分錄如下：
銷售成立時：
借：長期應(yīng)收款 2 000 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 600 000
未實現(xiàn)融資收益 400 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 1 500 000
貸：庫存商品 1 500 000
2008年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 126 880 [(2000000-400000)×7.93%]
貸：財務(wù)費用 126 880
2009年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 105 222 ((2000000-400000)-(400000-126880))×7.93%
貸：財務(wù)費用 105 222
2010年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 81 846 ((2000000-400000-400000)-(400000-126880-105222))×7.93%
貸：財務(wù)費用 81 846
2011年12月31日：
借：銀行存款 400 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
借：未實現(xiàn)融資收益 56616((2000000-400000-400000-400000)-(400000-126880-105222-81846))×7.93%
貸：財務(wù)費用 56616
2012年12月31日：
借：銀行存款 740 000
貸：長期應(yīng)收款 400 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340 000
借：未實現(xiàn)融資收益 29 436(400000-126880-105222-81846-56616)
貸：財務(wù)費用 29 436
以上各期未實現(xiàn)融資收益的攤銷額是套用的前面的公式計算出來的，當(dāng)然也可以通過表格的方式來計算，最終的結(jié)果都是一樣的。
【識記要點】
①未實現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長期應(yīng)收款的期初余額－未實現(xiàn)融資收益的期初余額）×實際利率
②未實現(xiàn)融資收益、未確認(rèn)融資費用、“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”采用實際利率法攤銷和持有至到期投資采用實際利率法攤銷利息調(diào)整的原理是類似的。