應(yīng)付賬款、固定資產(chǎn)等財(cái)務(wù)報(bào)衷項(xiàng)目均屬采購與付款循環(huán)。在正常的審計(jì)中，如果忽視采購與付款循環(huán)的控制測(cè)試及相應(yīng)的交易實(shí)質(zhì)性程序，僅僅依賴于這些具體財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，則審計(jì)工作不僅費(fèi)時(shí)、費(fèi)力，而且也難以保征。如果被審計(jì)單位具有健全并且運(yùn)行良好的相關(guān)內(nèi)部控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師把審計(jì)重點(diǎn)放在控制測(cè)試和交易的實(shí)質(zhì)性程序上，則既可以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，又可大大減少報(bào)表項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序的工作量，提高審計(jì)效率。
對(duì)每一項(xiàng)內(nèi)部控制目標(biāo)，也就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施相應(yīng)控制測(cè)試和交易實(shí)質(zhì)性程序所要達(dá)到的審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)時(shí)都需按前面有關(guān)章節(jié)已討論過的邏輯過程處理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，確定其存在哪些關(guān)鍵的內(nèi)部控制。一旦注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)了每一目標(biāo)的有效控制和薄弱環(huán)節(jié)，就要對(duì)每一目標(biāo)的控制風(fēng)險(xiǎn)做出初步評(píng)估，通過制定計(jì)劃確定對(duì)哪些控制實(shí)施控制測(cè)試。而對(duì)與這些目標(biāo)有關(guān)的、旨在發(fā)現(xiàn)金額錯(cuò)誤的交易實(shí)質(zhì)性程序，則應(yīng)根據(jù)對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的初步評(píng)估和計(jì)劃實(shí)施的控制測(cè)試加以確定。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每一項(xiàng)目目標(biāo)制定了審計(jì)測(cè)試程序后，把這些審計(jì)測(cè)試程序綜合起來即構(gòu)成一個(gè)能夠有效執(zhí)行的審計(jì)方案。
考慮采購與付款循環(huán)控制測(cè)試的重要性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往對(duì)這一循環(huán)采環(huán)采用屬性抽樣審計(jì)方法。在測(cè)試該循環(huán)中的大多數(shù)屬性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常選擇相對(duì)較低的可容忍誤差。另外，由于采購與付款循環(huán)中各財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目所涉及的業(yè)務(wù)交易量和金額的大小往往十分懸殊，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)常將其中大額的和不尋常的項(xiàng)目篩選出來，地加以測(cè)試。
很顯然，采購與付款的交易測(cè)試包括采購交易測(cè)試和付款交易測(cè)試兩個(gè)部分。采購交易測(cè)試與本章前面討論的八項(xiàng)主要業(yè)務(wù)活動(dòng)中的前六項(xiàng)有關(guān)，即：請(qǐng)購商品、勞務(wù)，編制訂購單，驗(yàn)收商品，儲(chǔ)存已驗(yàn)收的商品存貨，編制付款憑單確認(rèn)與記錄偵務(wù)；付款交易測(cè)試則關(guān)系到第七、第八兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)：支付負(fù)債，記錄現(xiàn)金、銀行存款支出。
第十三章第二節(jié)中，我們以每項(xiàng)內(nèi)部控制為單位，比較詳細(xì)地討論了銷售交易相關(guān)的內(nèi)部控制和控制測(cè)試，并且，按照表I3-2所列順序逐一討論了銷售交易實(shí)質(zhì)性程序。鑒于采購交易與銷售交易無論在控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制方面還是在控制測(cè)試與交易實(shí)質(zhì)性程序方面，就原理而言大同小異，并且表14-l也比較容易理解因此，以下僅就采購交易在上述方面的特殊之處予以說明。
(一)適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離
如前所述，適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種有意或無意的錯(cuò)誤。與銷售與收款交易一樣，采購與付款交易也需要適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離。財(cái)政部于2002年l2月23日發(fā)布的財(cái)會(huì)[2002]21號(hào)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——采購與付款(試行)》中規(guī)定，單位應(yīng)當(dāng)建立采購與付款業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理采購與付款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。采購與付款業(yè)務(wù)不相容崗位至少包括：請(qǐng)購與審批；詢價(jià)與確定供應(yīng)商；采購合同的訂立與審批；采購與驗(yàn)收；采購、驗(yàn)收與相關(guān)會(huì)計(jì)記錄；付款審批與付款執(zhí)行。這些都是對(duì)單位提出的、有關(guān)采購與付款業(yè)務(wù)相關(guān)職責(zé)適當(dāng)分離的基本要求，以確保辦理采購與付款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。
(二)內(nèi)部核查程序
財(cái)政部發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一采購與付款(試行)》中。不僅明確了單位應(yīng)當(dāng)建立對(duì)采購與付款內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查制度，單位監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)或人員應(yīng)通過實(shí)施內(nèi)控測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序檢查采購與付款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度是否健全各項(xiàng)規(guī)定是否得到有效執(zhí)行，而且明確了采購與付款內(nèi)部控制監(jiān)督檢查的主要內(nèi)容，包括：
1．采購與付款業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況。重點(diǎn)檢查是否存在采購與付款業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。
2．采購與付款業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查大宗采購與付款業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否健全，是否存在越權(quán)審批的行為。
3．應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款的管理。重點(diǎn)審查應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款支付的正確性、時(shí)效性和合法性。
4．有關(guān)單據(jù)、憑汪和文件的使用和保管情況。重點(diǎn)檢查憑證的登記、領(lǐng)用、傳遞、保管、注銷手續(xù)是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。
(三)對(duì)表l4一l有關(guān)內(nèi)容的說明
1．所記錄的采購都確已收到商品或接受勞務(wù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位在這個(gè)目標(biāo)上的控制的恰當(dāng)性感到滿意為查找不正確的、沒有真實(shí)發(fā)生的交易而執(zhí)行的測(cè)試程序就可大為減少。恰當(dāng)?shù)目刂瓶梢苑乐鼓切┲饕蛊髽I(yè)管理層和職員們而非企業(yè)本身受益的交易，作為企業(yè)的費(fèi)用支出或資產(chǎn)入賬。在有些情況下，不正確的交易是顯而易見的。例如，職員未經(jīng)批準(zhǔn)就購置個(gè)人用品，或通過在付款憑單登記簿上虛記一筆采購而侵吞公款。但在另外一些情況下，交易的正確與否卻很難評(píng)判，如支付企業(yè)管理人員在俱樂部的個(gè)人會(huì)費(fèi)、支付管理人員及其家屬的度假費(fèi)用等。如果發(fā)覺企業(yè)對(duì)這些不正當(dāng)?shù)摹⒄静蛔∧_的交易的控制不充分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中就需對(duì)與這些交易有關(guān)的單據(jù)進(jìn)行廣泛地檢查。
2．已發(fā)生的采購交易都已記錄。應(yīng)付賬款是因在正常的商業(yè)過程中接受商品和勞務(wù)而產(chǎn)生的尚未付款的負(fù)債。已經(jīng)驗(yàn)收的商品和接受的勞務(wù)若未予以入賬，將直接影響應(yīng)付賬款余額，從而低計(jì)企業(yè)的負(fù)債。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信被審計(jì)單位所有的采購交易均已準(zhǔn)確、及時(shí)地登記入賬，就可以從了解和測(cè)試其內(nèi)部控制入手進(jìn)行審計(jì)，從而大大減少對(duì)固定資產(chǎn)和應(yīng)付賬款等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的工作量，大大降低審計(jì)成本。
3．所記錄的采購交易估價(jià)正確。由于許多資產(chǎn)、負(fù)債和費(fèi)用項(xiàng)目的估價(jià)有賴于相關(guān)采購交易在采購明細(xì)賬上的正確記錄，因此，對(duì)這些報(bào)表項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍，在很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位采購交易內(nèi)部控制執(zhí)行效果的評(píng)價(jià)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其采購交易內(nèi)部控制執(zhí)行良好。則注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些報(bào)表項(xiàng)目計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的數(shù)最，顯然要比采購交易內(nèi)部控制不健全或形同虛設(shè)的企業(yè)少得多。
當(dāng)被審計(jì)單位對(duì)存貨采用永續(xù)盤存制核算時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信其永續(xù)盤存記錄是準(zhǔn)確、及時(shí)的，存貨項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性程序就可予以簡化。被審計(jì)單位對(duì)永續(xù)盤存手續(xù)中的采購環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制，一般應(yīng)作為審計(jì)中對(duì)采購交易進(jìn)行控制測(cè)試的對(duì)象之一，在審計(jì)中起著關(guān)鍵作用。如果這些控制能有效地運(yùn)行，并且永續(xù)盤存記錄中又能反映出存貨的數(shù)量和單位成本，則還可以因此減少存貨監(jiān)盤和存貨單位成本測(cè)試的工作量。
對(duì)每一項(xiàng)內(nèi)部控制目標(biāo)，也就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施相應(yīng)控制測(cè)試和交易實(shí)質(zhì)性程序所要達(dá)到的審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)時(shí)都需按前面有關(guān)章節(jié)已討論過的邏輯過程處理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，確定其存在哪些關(guān)鍵的內(nèi)部控制。一旦注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)了每一目標(biāo)的有效控制和薄弱環(huán)節(jié)，就要對(duì)每一目標(biāo)的控制風(fēng)險(xiǎn)做出初步評(píng)估，通過制定計(jì)劃確定對(duì)哪些控制實(shí)施控制測(cè)試。而對(duì)與這些目標(biāo)有關(guān)的、旨在發(fā)現(xiàn)金額錯(cuò)誤的交易實(shí)質(zhì)性程序，則應(yīng)根據(jù)對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的初步評(píng)估和計(jì)劃實(shí)施的控制測(cè)試加以確定。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每一項(xiàng)目目標(biāo)制定了審計(jì)測(cè)試程序后，把這些審計(jì)測(cè)試程序綜合起來即構(gòu)成一個(gè)能夠有效執(zhí)行的審計(jì)方案。
考慮采購與付款循環(huán)控制測(cè)試的重要性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往對(duì)這一循環(huán)采環(huán)采用屬性抽樣審計(jì)方法。在測(cè)試該循環(huán)中的大多數(shù)屬性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常選擇相對(duì)較低的可容忍誤差。另外，由于采購與付款循環(huán)中各財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目所涉及的業(yè)務(wù)交易量和金額的大小往往十分懸殊，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)常將其中大額的和不尋常的項(xiàng)目篩選出來，地加以測(cè)試。
很顯然，采購與付款的交易測(cè)試包括采購交易測(cè)試和付款交易測(cè)試兩個(gè)部分。采購交易測(cè)試與本章前面討論的八項(xiàng)主要業(yè)務(wù)活動(dòng)中的前六項(xiàng)有關(guān)，即：請(qǐng)購商品、勞務(wù)，編制訂購單，驗(yàn)收商品，儲(chǔ)存已驗(yàn)收的商品存貨，編制付款憑單確認(rèn)與記錄偵務(wù)；付款交易測(cè)試則關(guān)系到第七、第八兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)：支付負(fù)債，記錄現(xiàn)金、銀行存款支出。
第十三章第二節(jié)中，我們以每項(xiàng)內(nèi)部控制為單位，比較詳細(xì)地討論了銷售交易相關(guān)的內(nèi)部控制和控制測(cè)試，并且，按照表I3-2所列順序逐一討論了銷售交易實(shí)質(zhì)性程序。鑒于采購交易與銷售交易無論在控制目標(biāo)、關(guān)鍵內(nèi)部控制方面還是在控制測(cè)試與交易實(shí)質(zhì)性程序方面，就原理而言大同小異，并且表14-l也比較容易理解因此，以下僅就采購交易在上述方面的特殊之處予以說明。
(一)適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離
如前所述，適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離有助于防止各種有意或無意的錯(cuò)誤。與銷售與收款交易一樣，采購與付款交易也需要適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離。財(cái)政部于2002年l2月23日發(fā)布的財(cái)會(huì)[2002]21號(hào)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——采購與付款(試行)》中規(guī)定，單位應(yīng)當(dāng)建立采購與付款業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理采購與付款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。采購與付款業(yè)務(wù)不相容崗位至少包括：請(qǐng)購與審批；詢價(jià)與確定供應(yīng)商；采購合同的訂立與審批；采購與驗(yàn)收；采購、驗(yàn)收與相關(guān)會(huì)計(jì)記錄；付款審批與付款執(zhí)行。這些都是對(duì)單位提出的、有關(guān)采購與付款業(yè)務(wù)相關(guān)職責(zé)適當(dāng)分離的基本要求，以確保辦理采購與付款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。
(二)內(nèi)部核查程序
財(cái)政部發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范一采購與付款(試行)》中。不僅明確了單位應(yīng)當(dāng)建立對(duì)采購與付款內(nèi)部控制的監(jiān)督檢查制度，單位監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)或人員應(yīng)通過實(shí)施內(nèi)控測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序檢查采購與付款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度是否健全各項(xiàng)規(guī)定是否得到有效執(zhí)行，而且明確了采購與付款內(nèi)部控制監(jiān)督檢查的主要內(nèi)容，包括：
1．采購與付款業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況。重點(diǎn)檢查是否存在采購與付款業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。
2．采購與付款業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查大宗采購與付款業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否健全，是否存在越權(quán)審批的行為。
3．應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款的管理。重點(diǎn)審查應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款支付的正確性、時(shí)效性和合法性。
4．有關(guān)單據(jù)、憑汪和文件的使用和保管情況。重點(diǎn)檢查憑證的登記、領(lǐng)用、傳遞、保管、注銷手續(xù)是否健全，使用和保管制度是否存在漏洞。
(三)對(duì)表l4一l有關(guān)內(nèi)容的說明
1．所記錄的采購都確已收到商品或接受勞務(wù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位在這個(gè)目標(biāo)上的控制的恰當(dāng)性感到滿意為查找不正確的、沒有真實(shí)發(fā)生的交易而執(zhí)行的測(cè)試程序就可大為減少。恰當(dāng)?shù)目刂瓶梢苑乐鼓切┲饕蛊髽I(yè)管理層和職員們而非企業(yè)本身受益的交易，作為企業(yè)的費(fèi)用支出或資產(chǎn)入賬。在有些情況下，不正確的交易是顯而易見的。例如，職員未經(jīng)批準(zhǔn)就購置個(gè)人用品，或通過在付款憑單登記簿上虛記一筆采購而侵吞公款。但在另外一些情況下，交易的正確與否卻很難評(píng)判，如支付企業(yè)管理人員在俱樂部的個(gè)人會(huì)費(fèi)、支付管理人員及其家屬的度假費(fèi)用等。如果發(fā)覺企業(yè)對(duì)這些不正當(dāng)?shù)摹⒄静蛔∧_的交易的控制不充分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中就需對(duì)與這些交易有關(guān)的單據(jù)進(jìn)行廣泛地檢查。
2．已發(fā)生的采購交易都已記錄。應(yīng)付賬款是因在正常的商業(yè)過程中接受商品和勞務(wù)而產(chǎn)生的尚未付款的負(fù)債。已經(jīng)驗(yàn)收的商品和接受的勞務(wù)若未予以入賬，將直接影響應(yīng)付賬款余額，從而低計(jì)企業(yè)的負(fù)債。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信被審計(jì)單位所有的采購交易均已準(zhǔn)確、及時(shí)地登記入賬，就可以從了解和測(cè)試其內(nèi)部控制入手進(jìn)行審計(jì)，從而大大減少對(duì)固定資產(chǎn)和應(yīng)付賬款等財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的工作量，大大降低審計(jì)成本。
3．所記錄的采購交易估價(jià)正確。由于許多資產(chǎn)、負(fù)債和費(fèi)用項(xiàng)目的估價(jià)有賴于相關(guān)采購交易在采購明細(xì)賬上的正確記錄，因此，對(duì)這些報(bào)表項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍，在很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位采購交易內(nèi)部控制執(zhí)行效果的評(píng)價(jià)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其采購交易內(nèi)部控制執(zhí)行良好。則注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些報(bào)表項(xiàng)目計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的數(shù)最，顯然要比采購交易內(nèi)部控制不健全或形同虛設(shè)的企業(yè)少得多。
當(dāng)被審計(jì)單位對(duì)存貨采用永續(xù)盤存制核算時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信其永續(xù)盤存記錄是準(zhǔn)確、及時(shí)的，存貨項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性程序就可予以簡化。被審計(jì)單位對(duì)永續(xù)盤存手續(xù)中的采購環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制，一般應(yīng)作為審計(jì)中對(duì)采購交易進(jìn)行控制測(cè)試的對(duì)象之一，在審計(jì)中起著關(guān)鍵作用。如果這些控制能有效地運(yùn)行，并且永續(xù)盤存記錄中又能反映出存貨的數(shù)量和單位成本，則還可以因此減少存貨監(jiān)盤和存貨單位成本測(cè)試的工作量。