四、企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅法是指國(guó)家制定的用以調(diào)整企業(yè)所得稅征收與繳納之間權(quán)利義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅法的基本規(guī)范，是1993年12月13日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和1994年2月4日財(cái)政部發(fā)布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
（一）企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人和征稅對(duì)象
企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人是在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織。具體包括國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)及有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織，但不包括外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。
企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的條件是：
1．在銀行開(kāi)設(shè)結(jié)算賬戶；
2．獨(dú)立建立賬簿，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表；
3．獨(dú)立計(jì)算盈虧。
企業(yè)所得稅的征稅對(duì)象是納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得。
（二）企業(yè)所得稅稅率
企業(yè)所得稅的基本稅率為33％的單一比例稅率。同時(shí)稅法又規(guī)定了兩檔優(yōu)惠稅率：對(duì)年應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元(含3萬(wàn)元)以下的企業(yè)，暫減按18％的稅率征收所得稅；年應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元以上，10萬(wàn)元(含10萬(wàn)元)以下的企業(yè)，暫減按27％的稅率征收所得稅。
（三）企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的計(jì)算
企業(yè)所得稅以納稅人的應(yīng)納稅所得額為計(jì)稅依據(jù)。
1．企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額是指納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額后的余額。其計(jì)算公式為：
企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額=收入總額一準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額
收入總額是指納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和其他活動(dòng)中取得的各種收入的總額。包括：生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；利息收人；租賃收入；特許權(quán)使用費(fèi)收入；股息收入和其他收入(固定資產(chǎn)盤盈收入、罰款收入、因債務(wù)人緣故確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)、物資及現(xiàn)金的溢余收入、教育費(fèi)附加返還款、包裝物押金收入等)。
除上述基本的收入項(xiàng)目外，稅法還規(guī)定了一些特殊的應(yīng)稅收入。主要包括：
(1)減免或返還的流轉(zhuǎn)稅。對(duì)企業(yè)減免或返還的流轉(zhuǎn)稅，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局有指定用途的項(xiàng)目以外，都應(yīng)并人企業(yè)的利潤(rùn)，征收企業(yè)所得稅。
(2)補(bǔ)貼收入。企業(yè)取得的國(guó)家財(cái)政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定不計(jì)入損益外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。
(3)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)。企業(yè)接受現(xiàn)金資產(chǎn)和非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)，應(yīng)按規(guī)定并入應(yīng)納稅所得額征稅。
(4)債務(wù)重組收益。企業(yè)取得的債務(wù)重組收益，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。
(5)商品、產(chǎn)品自用。納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面使用本企業(yè)生產(chǎn)的商品、產(chǎn)品，應(yīng)作為收入處理，按規(guī)定計(jì)算納稅。
(6)試運(yùn)行收入。企業(yè)在建工程發(fā)生的試運(yùn)行收入，應(yīng)并人總收入征收企業(yè)所得稅。
準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失。稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額的確認(rèn)應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性、確定性、合理性等原則，并對(duì)一些項(xiàng)目的扣除作了特殊規(guī)定。其主要的項(xiàng)目及內(nèi)容如下：
①工資及相關(guān)費(fèi)用。除另有規(guī)定外，納稅人的工資扣除實(shí)行計(jì)稅工資扣除辦法，即納稅人的實(shí)發(fā)工資大于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)扣除；納稅人的實(shí)發(fā)工資小于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按實(shí)發(fā)工資扣除。相關(guān)費(fèi)用是指職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。納稅人的實(shí)發(fā)工資高于確定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按計(jì)稅工資總額分別以14％、2％和1.5％的比例計(jì)算扣除這三項(xiàng)費(fèi)用；納稅人的實(shí)發(fā)工資低于確定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按實(shí)發(fā)工資總額和上述比例分別計(jì)算扣除這三項(xiàng)費(fèi)用。
②廣告費(fèi)和宣傳費(fèi)。除另有規(guī)定外，廣告宣傳費(fèi)的扣除規(guī)定是：a．納稅人每一年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入2％的，可據(jù)實(shí)扣除，超過(guò)部分可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)；b．制藥、食品、日化、家電、通信、軟件開(kāi)發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售(營(yíng)業(yè))收入8％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告費(fèi)，超過(guò)比例部分的廣告費(fèi)支出可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)；c．糧食類白酒的廣告費(fèi)不得在稅前扣除；d．納稅人每一納稅年度的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，在不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入的0.5％范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除。③業(yè)務(wù)招待費(fèi)。納稅人全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額在l500萬(wàn)元以下的(含1500萬(wàn)元)，按不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的0.5％標(biāo)準(zhǔn)扣除；超過(guò)1500萬(wàn)元以上的部分，按不超過(guò)該部分銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的0.3％標(biāo)準(zhǔn)扣除。
④借款費(fèi)用。納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出可按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出只準(zhǔn)扣除按金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的利息數(shù)額以內(nèi)的部分；納稅人為購(gòu)置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除；納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過(guò)其注冊(cè)資本50％的，超過(guò)部分的利息支出不得在稅前扣除。
⑤公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出。納稅人的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，除另有規(guī)定外，在年度應(yīng)納稅所得額3％以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分不得扣除。納稅人直接向受贈(zèng)人的各項(xiàng)捐贈(zèng)支出不得扣除。
⑥虧損彌補(bǔ)。納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。
企業(yè)所得稅法還規(guī)定，下列項(xiàng)目在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除：
資本性支出。
無(wú)形資產(chǎn)受讓、開(kāi)發(fā)支出。
違法經(jīng)營(yíng)的罰款、被沒(méi)收財(cái)物的損失。
稅收的滯納金、罰金和罰款。
自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠帧?BR> 超過(guò)國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)。
各種贊助支出。
銷售貨物給購(gòu)貨方的回扣。
與取得應(yīng)稅收入無(wú)關(guān)的其他各項(xiàng)支出。
納稅人的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備金、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備基金，以及國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外的任何形式的準(zhǔn)備金。
稅法規(guī)定的其他項(xiàng)目。
2．企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的計(jì)算。納稅人應(yīng)納所得稅稅額的計(jì)算公式為：
應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率
[例6-7]某企業(yè)某納稅年度的各項(xiàng)應(yīng)稅收人為2000000元，發(fā)生成本為1000000元，營(yíng)業(yè)費(fèi)用100000元，其中廣告費(fèi)支出50000元(按稅法規(guī)定可扣除30000元)，管理費(fèi)用200000元，財(cái)務(wù)費(fèi)用60000元，稅金140000元，營(yíng)業(yè)外支出80000元，其中罰款支出20000元，適用稅率33％。其應(yīng)納稅額計(jì)算如下：
應(yīng)納稅所得額=2000000一l000000一100000+(50000一30000)一200000一60000一140000一80000+20000=460000(元)
應(yīng)納稅額=460000×33％=151800(元)
企業(yè)所得稅法是指國(guó)家制定的用以調(diào)整企業(yè)所得稅征收與繳納之間權(quán)利義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅法的基本規(guī)范，是1993年12月13日國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和1994年2月4日財(cái)政部發(fā)布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。
（一）企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人和征稅對(duì)象
企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人是在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或者組織。具體包括國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)及有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織，但不包括外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。
企業(yè)所得稅納稅義務(wù)人獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的條件是：
1．在銀行開(kāi)設(shè)結(jié)算賬戶；
2．獨(dú)立建立賬簿，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表；
3．獨(dú)立計(jì)算盈虧。
企業(yè)所得稅的征稅對(duì)象是納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得。
（二）企業(yè)所得稅稅率
企業(yè)所得稅的基本稅率為33％的單一比例稅率。同時(shí)稅法又規(guī)定了兩檔優(yōu)惠稅率：對(duì)年應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元(含3萬(wàn)元)以下的企業(yè)，暫減按18％的稅率征收所得稅；年應(yīng)納稅所得額在3萬(wàn)元以上，10萬(wàn)元(含10萬(wàn)元)以下的企業(yè)，暫減按27％的稅率征收所得稅。
（三）企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的計(jì)算
企業(yè)所得稅以納稅人的應(yīng)納稅所得額為計(jì)稅依據(jù)。
1．企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額是指納稅人每一納稅年度的收入總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額后的余額。其計(jì)算公式為：
企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額=收入總額一準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額
收入總額是指納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和其他活動(dòng)中取得的各種收入的總額。包括：生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；利息收人；租賃收入；特許權(quán)使用費(fèi)收入；股息收入和其他收入(固定資產(chǎn)盤盈收入、罰款收入、因債務(wù)人緣故確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)、物資及現(xiàn)金的溢余收入、教育費(fèi)附加返還款、包裝物押金收入等)。
除上述基本的收入項(xiàng)目外，稅法還規(guī)定了一些特殊的應(yīng)稅收入。主要包括：
(1)減免或返還的流轉(zhuǎn)稅。對(duì)企業(yè)減免或返還的流轉(zhuǎn)稅，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局有指定用途的項(xiàng)目以外，都應(yīng)并人企業(yè)的利潤(rùn)，征收企業(yè)所得稅。
(2)補(bǔ)貼收入。企業(yè)取得的國(guó)家財(cái)政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定不計(jì)入損益外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。
(3)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)。企業(yè)接受現(xiàn)金資產(chǎn)和非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)，應(yīng)按規(guī)定并入應(yīng)納稅所得額征稅。
(4)債務(wù)重組收益。企業(yè)取得的債務(wù)重組收益，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。
(5)商品、產(chǎn)品自用。納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面使用本企業(yè)生產(chǎn)的商品、產(chǎn)品，應(yīng)作為收入處理，按規(guī)定計(jì)算納稅。
(6)試運(yùn)行收入。企業(yè)在建工程發(fā)生的試運(yùn)行收入，應(yīng)并人總收入征收企業(yè)所得稅。
準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失。稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額的確認(rèn)應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性、確定性、合理性等原則，并對(duì)一些項(xiàng)目的扣除作了特殊規(guī)定。其主要的項(xiàng)目及內(nèi)容如下：
①工資及相關(guān)費(fèi)用。除另有規(guī)定外，納稅人的工資扣除實(shí)行計(jì)稅工資扣除辦法，即納稅人的實(shí)發(fā)工資大于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)扣除；納稅人的實(shí)發(fā)工資小于計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按實(shí)發(fā)工資扣除。相關(guān)費(fèi)用是指職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。納稅人的實(shí)發(fā)工資高于確定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按計(jì)稅工資總額分別以14％、2％和1.5％的比例計(jì)算扣除這三項(xiàng)費(fèi)用；納稅人的實(shí)發(fā)工資低于確定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，按實(shí)發(fā)工資總額和上述比例分別計(jì)算扣除這三項(xiàng)費(fèi)用。
②廣告費(fèi)和宣傳費(fèi)。除另有規(guī)定外，廣告宣傳費(fèi)的扣除規(guī)定是：a．納稅人每一年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入2％的，可據(jù)實(shí)扣除，超過(guò)部分可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)；b．制藥、食品、日化、家電、通信、軟件開(kāi)發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售(營(yíng)業(yè))收入8％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告費(fèi)，超過(guò)比例部分的廣告費(fèi)支出可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)；c．糧食類白酒的廣告費(fèi)不得在稅前扣除；d．納稅人每一納稅年度的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，在不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入的0.5％范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除。③業(yè)務(wù)招待費(fèi)。納稅人全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額在l500萬(wàn)元以下的(含1500萬(wàn)元)，按不超過(guò)銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的0.5％標(biāo)準(zhǔn)扣除；超過(guò)1500萬(wàn)元以上的部分，按不超過(guò)該部分銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的0.3％標(biāo)準(zhǔn)扣除。
④借款費(fèi)用。納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出可按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出只準(zhǔn)扣除按金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的利息數(shù)額以內(nèi)的部分；納稅人為購(gòu)置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除；納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過(guò)其注冊(cè)資本50％的，超過(guò)部分的利息支出不得在稅前扣除。
⑤公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出。納稅人的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，除另有規(guī)定外，在年度應(yīng)納稅所得額3％以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分不得扣除。納稅人直接向受贈(zèng)人的各項(xiàng)捐贈(zèng)支出不得扣除。
⑥虧損彌補(bǔ)。納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。
企業(yè)所得稅法還規(guī)定，下列項(xiàng)目在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除：
資本性支出。
無(wú)形資產(chǎn)受讓、開(kāi)發(fā)支出。
違法經(jīng)營(yíng)的罰款、被沒(méi)收財(cái)物的損失。
稅收的滯納金、罰金和罰款。
自然災(zāi)害或者意外事故損失有賠償?shù)牟糠帧?BR> 超過(guò)國(guó)家規(guī)定允許扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，以及非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)。
各種贊助支出。
銷售貨物給購(gòu)貨方的回扣。
與取得應(yīng)稅收入無(wú)關(guān)的其他各項(xiàng)支出。
納稅人的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備金、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備基金，以及國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外的任何形式的準(zhǔn)備金。
稅法規(guī)定的其他項(xiàng)目。
2．企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額的計(jì)算。納稅人應(yīng)納所得稅稅額的計(jì)算公式為：
應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率
[例6-7]某企業(yè)某納稅年度的各項(xiàng)應(yīng)稅收人為2000000元，發(fā)生成本為1000000元，營(yíng)業(yè)費(fèi)用100000元，其中廣告費(fèi)支出50000元(按稅法規(guī)定可扣除30000元)，管理費(fèi)用200000元，財(cái)務(wù)費(fèi)用60000元，稅金140000元，營(yíng)業(yè)外支出80000元，其中罰款支出20000元，適用稅率33％。其應(yīng)納稅額計(jì)算如下：
應(yīng)納稅所得額=2000000一l000000一100000+(50000一30000)一200000一60000一140000一80000+20000=460000(元)
應(yīng)納稅額=460000×33％=151800(元)