1.概述
分期收款銷售商品（通常為超過3年），實質(zhì)上具有融資的性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。合同價與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務(wù)費用。
如果是不具有融資性質(zhì)的，應(yīng)該是按照實際的收款額確認收入。
而稅法上對于分期收款銷售是有處理差別的。稅法上對于分期收款銷售方式不管是具有融資性質(zhì)還不具有融資性質(zhì)的，都是分期確認收入的。對考生來說重點掌握一下具有融資性質(zhì)的分期收款銷售，涉及到了收入確認的原則和實際利率法的運用，比較綜合的考察方式。
2.處理概述
具有融資性質(zhì)的情況下，會計上要攤銷“未實現(xiàn)融資收益”來沖減財務(wù)費用，而稅法上在收到款項確認主營業(yè)務(wù)收入同時要把沖減的財務(wù)費用確認為收入的一部分。雖然會計上是作為提供了融資服務(wù)得到的利息收入，但是稅法上是把銷售商品和提供融資服務(wù)作為一項混合銷售來看待，未實現(xiàn)融資收益的攤銷就是作為混合銷售一并征收增值稅。
對于融資租賃的處理也是大體一樣的處理。會計上雖然不作為銷售方式處理，但是稅法上也是作為分期收款的銷售來處理的。
3.涉稅會計處理
例題3：正保公司07年初分期收款銷售一批產(chǎn)品給C公司，成本800萬，長期應(yīng)收款金額1000萬，當(dāng)期收回增值稅170萬，現(xiàn)值900萬，分五年每年年底收取200萬。
解析：稅法上作為分期確認收入：
借：長期應(yīng)收款 1000
銀行存款 170
貸：主營業(yè)務(wù)收入 900
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅 170
未實現(xiàn)融資收益 100
資產(chǎn)負債表日確認遞延所得稅分錄：
借：未實現(xiàn)融資收益 100/5＝20
貸：財務(wù)費用 20
分析：資產(chǎn)負債表日，存貨帳面價值=0，計稅基礎(chǔ)=800-800/5=640，長期應(yīng)收款項目賬面價值=1000-100-200+20=720，計稅基礎(chǔ)=0，所以分錄應(yīng)是：
借：所得稅費用 80×33％
遞延所得稅資產(chǎn) 640*33%
貸：遞延所得稅負債 720*33%
4.經(jīng)典例題
正保公司07年發(fā)生下列分期收款銷售商品的業(yè)務(wù)：
1、正保公司07年初分期收款方式銷售給甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為800萬，計提存貨跌價準(zhǔn)備100萬，公允價值為758.16萬，銷售合同規(guī)定價稅合計金額為1170萬，當(dāng)期收到增值稅170萬，合同約定剩余款項在未來五年每年末收取，實際利率為5％（已知（P/A,5%,5）=4.3295）。07年末收到甲公司支付的款項200萬，資產(chǎn)負債表日發(fā)現(xiàn)甲公司發(fā)生財務(wù)困難，長期應(yīng)收款未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600，作出年底進行實際利率法攤銷和計提壞賬準(zhǔn)備的分錄，考慮所得稅的影響。
2、正保公司07年初分期收款方式銷售甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為400萬，公允價值為500萬，銷售合同中規(guī)定價稅合計為585萬，增值稅85萬在當(dāng)時收妥款項，剩余的500萬在以后的兩年內(nèi)每年年底收取250萬。作出正保公司銷售產(chǎn)品時候的會計分錄和07年底收到款項時候分錄，考慮所得稅的影響。
[例題答案]
1、長期應(yīng)收款的現(xiàn)值＝200×（P/A,5%,5）＝200×4.3295＝865.9 借：長期應(yīng)收款 1000
銀行存款 170
貸：主營業(yè)務(wù)收入 865.9 應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170
未實現(xiàn)融資收益 134.1 借：主營業(yè)務(wù)成本 700
存貨跌價準(zhǔn)備 100
貸：庫存商品 800
分析：對于存貨項目來說：會計上賬面價值為0，稅法上認可減值的20％，那么稅法上當(dāng)期結(jié)轉(zhuǎn)的成本＝800×1/5，那么計稅基礎(chǔ)＝800×4/5＝640，可抵扣暫時性差異＝640（之前計提的減值可以扣除了，那么稅法上其實扣除的金額＝700×1/5＋100×1/5＝800×1/5，也可以這么認為稅法上不管你有沒有計提減值，最后結(jié)轉(zhuǎn)成本還是按照800來結(jié)轉(zhuǎn)的）；因為之前計提存貨跌價準(zhǔn)備遞延所得稅資產(chǎn)余額為100×33％，所以本期可抵扣暫時性差異發(fā)生額＝640－100＝540。
對于長期應(yīng)收款來說，應(yīng)該按照公允價值865.9確認收入，當(dāng)期應(yīng)納稅暫時性差異＝865.9×4/5＝692.72，因此綜合來看，當(dāng)期應(yīng)該確認之前可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回＝540＋100＝640，另外確認遞延所得稅負債＝（692.72－640）×33%=17.40
借：所得稅費用 50.40
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100×33％＝33
遞延所得稅負債 17.40
年底應(yīng)該攤銷的未實現(xiàn)融資收益＝865.9×5％＝43.3
借：未實現(xiàn)融資收益 43.3
貸：財務(wù)費用 43.3
年末收到款項200萬：
借：銀行存款 200
貸：長期應(yīng)收款 200
長期應(yīng)收款的攤余成本＝865.9＋43.3－200＝709.2，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為600，應(yīng)該確認減值損失＝109.2
借：資產(chǎn)減值損失 109.2 貸：壞賬準(zhǔn)備 109.2
借：遞延所得稅資產(chǎn) 109.2×0.33＝36.04
貸：所得稅費用 36.04
2、當(dāng)期應(yīng)該確認收入500萬：
借：長期應(yīng)收款 500
銀行存款 85
貸：主營業(yè)務(wù)收入 500
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85
借：主營業(yè)務(wù)成本 400
貸：庫存商品 400
借：所得稅費用 16.5
貸：遞延所得稅負債 50×33％＝82.5
年底收到款項：
借：銀行存款 250
貸：長期應(yīng)收款 250
分期收款銷售商品（通常為超過3年），實質(zhì)上具有融資的性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。合同價與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務(wù)費用。
如果是不具有融資性質(zhì)的，應(yīng)該是按照實際的收款額確認收入。
而稅法上對于分期收款銷售是有處理差別的。稅法上對于分期收款銷售方式不管是具有融資性質(zhì)還不具有融資性質(zhì)的，都是分期確認收入的。對考生來說重點掌握一下具有融資性質(zhì)的分期收款銷售，涉及到了收入確認的原則和實際利率法的運用，比較綜合的考察方式。
2.處理概述
具有融資性質(zhì)的情況下，會計上要攤銷“未實現(xiàn)融資收益”來沖減財務(wù)費用，而稅法上在收到款項確認主營業(yè)務(wù)收入同時要把沖減的財務(wù)費用確認為收入的一部分。雖然會計上是作為提供了融資服務(wù)得到的利息收入，但是稅法上是把銷售商品和提供融資服務(wù)作為一項混合銷售來看待，未實現(xiàn)融資收益的攤銷就是作為混合銷售一并征收增值稅。
對于融資租賃的處理也是大體一樣的處理。會計上雖然不作為銷售方式處理，但是稅法上也是作為分期收款的銷售來處理的。
3.涉稅會計處理
例題3：正保公司07年初分期收款銷售一批產(chǎn)品給C公司，成本800萬，長期應(yīng)收款金額1000萬，當(dāng)期收回增值稅170萬，現(xiàn)值900萬，分五年每年年底收取200萬。
解析：稅法上作為分期確認收入：
借：長期應(yīng)收款 1000
銀行存款 170
貸：主營業(yè)務(wù)收入 900
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅 170
未實現(xiàn)融資收益 100
資產(chǎn)負債表日確認遞延所得稅分錄：
借：未實現(xiàn)融資收益 100/5＝20
貸：財務(wù)費用 20
分析：資產(chǎn)負債表日，存貨帳面價值=0，計稅基礎(chǔ)=800-800/5=640，長期應(yīng)收款項目賬面價值=1000-100-200+20=720，計稅基礎(chǔ)=0，所以分錄應(yīng)是：
借：所得稅費用 80×33％
遞延所得稅資產(chǎn) 640*33%
貸：遞延所得稅負債 720*33%
4.經(jīng)典例題
正保公司07年發(fā)生下列分期收款銷售商品的業(yè)務(wù)：
1、正保公司07年初分期收款方式銷售給甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為800萬，計提存貨跌價準(zhǔn)備100萬，公允價值為758.16萬，銷售合同規(guī)定價稅合計金額為1170萬，當(dāng)期收到增值稅170萬，合同約定剩余款項在未來五年每年末收取，實際利率為5％（已知（P/A,5%,5）=4.3295）。07年末收到甲公司支付的款項200萬，資產(chǎn)負債表日發(fā)現(xiàn)甲公司發(fā)生財務(wù)困難，長期應(yīng)收款未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600，作出年底進行實際利率法攤銷和計提壞賬準(zhǔn)備的分錄，考慮所得稅的影響。
2、正保公司07年初分期收款方式銷售甲公司一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品成本為400萬，公允價值為500萬，銷售合同中規(guī)定價稅合計為585萬，增值稅85萬在當(dāng)時收妥款項，剩余的500萬在以后的兩年內(nèi)每年年底收取250萬。作出正保公司銷售產(chǎn)品時候的會計分錄和07年底收到款項時候分錄，考慮所得稅的影響。
[例題答案]
1、長期應(yīng)收款的現(xiàn)值＝200×（P/A,5%,5）＝200×4.3295＝865.9 借：長期應(yīng)收款 1000
銀行存款 170
貸：主營業(yè)務(wù)收入 865.9 應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170
未實現(xiàn)融資收益 134.1 借：主營業(yè)務(wù)成本 700
存貨跌價準(zhǔn)備 100
貸：庫存商品 800
分析：對于存貨項目來說：會計上賬面價值為0，稅法上認可減值的20％，那么稅法上當(dāng)期結(jié)轉(zhuǎn)的成本＝800×1/5，那么計稅基礎(chǔ)＝800×4/5＝640，可抵扣暫時性差異＝640（之前計提的減值可以扣除了，那么稅法上其實扣除的金額＝700×1/5＋100×1/5＝800×1/5，也可以這么認為稅法上不管你有沒有計提減值，最后結(jié)轉(zhuǎn)成本還是按照800來結(jié)轉(zhuǎn)的）；因為之前計提存貨跌價準(zhǔn)備遞延所得稅資產(chǎn)余額為100×33％，所以本期可抵扣暫時性差異發(fā)生額＝640－100＝540。
對于長期應(yīng)收款來說，應(yīng)該按照公允價值865.9確認收入，當(dāng)期應(yīng)納稅暫時性差異＝865.9×4/5＝692.72，因此綜合來看，當(dāng)期應(yīng)該確認之前可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回＝540＋100＝640，另外確認遞延所得稅負債＝（692.72－640）×33%=17.40
借：所得稅費用 50.40
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100×33％＝33
遞延所得稅負債 17.40
年底應(yīng)該攤銷的未實現(xiàn)融資收益＝865.9×5％＝43.3
借：未實現(xiàn)融資收益 43.3
貸：財務(wù)費用 43.3
年末收到款項200萬：
借：銀行存款 200
貸：長期應(yīng)收款 200
長期應(yīng)收款的攤余成本＝865.9＋43.3－200＝709.2，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為600，應(yīng)該確認減值損失＝109.2
借：資產(chǎn)減值損失 109.2 貸：壞賬準(zhǔn)備 109.2
借：遞延所得稅資產(chǎn) 109.2×0.33＝36.04
貸：所得稅費用 36.04
2、當(dāng)期應(yīng)該確認收入500萬：
借：長期應(yīng)收款 500
銀行存款 85
貸：主營業(yè)務(wù)收入 500
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85
借：主營業(yè)務(wù)成本 400
貸：庫存商品 400
借：所得稅費用 16.5
貸：遞延所得稅負債 50×33％＝82.5
年底收到款項：
借：銀行存款 250
貸：長期應(yīng)收款 250