五、第五章“披露”
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與收入有關(guān)的下列信息：
1、收入確認(rèn)采用的會(huì)計(jì)政策，包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)度的方法；
2、本期確認(rèn)的銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、利息收入、使用費(fèi)收入、現(xiàn)金股利收入的金額。
第二節(jié) 舉例說(shuō)明新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入的變化
一、銷售收入和提供勞務(wù)收入確認(rèn)條件的表述上略有差異，其實(shí)質(zhì)內(nèi)容未改變
原準(zhǔn)則規(guī)定商品銷售收入確認(rèn)需滿足四項(xiàng)條件，其中第四條為“相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量”；提供勞務(wù)收入需滿足3項(xiàng)條件，其中第一條為“勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠計(jì)量”。
新準(zhǔn)則規(guī)定商品銷售收入確認(rèn)需滿足5項(xiàng)條件，其中第三條為“收入的金額能夠可靠計(jì)量”，第五條為“相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量”；提供勞務(wù)收入確認(rèn)需滿足4項(xiàng)條件，其中一條為“收入的金額能夠可靠計(jì)量”，第四條為“交易中已發(fā)生成本和將要發(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量”。其實(shí)質(zhì)內(nèi)容與舊準(zhǔn)則規(guī)定基本一致，只是在表述方法上略有不同。
二、新準(zhǔn)則規(guī)定合同或協(xié)議與其公允價(jià)值相差較大時(shí)應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量收入
原準(zhǔn)則規(guī)定“收入應(yīng)按企業(yè)與購(gòu)貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定”，即計(jì)量采用名義金額。
新準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定商品銷售收入金額，己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款顯失公允的除外?！?BR> 應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值相差較大的，“應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益”。
例：甲公司售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年未分5年分期收款，每年2000元，合計(jì)10000元。假定購(gòu)貨方在銷售成立日支付貨款，只須付8000元即可。
分析：應(yīng)收金額的公允價(jià)值可以認(rèn)定為8000元，與名義金額10000元差額較大，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量。
計(jì)算得出名義金額折現(xiàn)為當(dāng)前售價(jià)的利率為7.73%，計(jì)算如下表：
未收本金 利息收益 本金收現(xiàn) 總收現(xiàn)
（1） （2）=（1）×7.93% （3）=（4）-（2） （4）
銷售日 8000 0 0 0
第1年末 8000 634 1366 2000
第2年末 6634 526 1474 2000
第3年末 5160 410 1590 2000
第4年末 3570 283 1717 2000
第5年末 1853 147 1853 2000
總計(jì) 2000 8000 10000
會(huì)計(jì)分錄為：
1、銷售成立時(shí)
借：應(yīng)收賬款 8000
貸：營(yíng)業(yè)收入 8000
2、第一年末
借：銀行存款 2000
貸：應(yīng)收賬款 1366
利息收入 634
3、第五年末
借：銀行存款 2000
貸：應(yīng)收賬款 1853
利息收入 147
三、新準(zhǔn)則規(guī)定了商業(yè)折扣的定義，增加了商業(yè)折扣的核算
新準(zhǔn)則第7條規(guī)定：“商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除；銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額來(lái)確認(rèn)銷售商品收入金額”。
四、新準(zhǔn)則增加了“交易的區(qū)分”條款
新準(zhǔn)則中的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，通常可以單獨(dú)運(yùn)用于各項(xiàng)交易。但在某些情況下，為了反映交易的實(shí)質(zhì)，有必要運(yùn)用該標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)單項(xiàng)交易中的可分割部分。相反地，當(dāng)兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的交易互相聯(lián)系緊密，以至于不整體考慮這一系列交易無(wú)法理解其商業(yè)效果時(shí)，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)就應(yīng)同時(shí)運(yùn)用于上述兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的交易。第十五條規(guī)定：“企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。銷售商品部分和提供勞務(wù)不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理?！?BR> 五、披露部分
新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)：披露收入所采用的會(huì)計(jì)政策，包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)度的方法。
第三節(jié) 新準(zhǔn)則變化對(duì)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的影響
短期內(nèi)推遲了部分企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間、從而減少了當(dāng)期損益和權(quán)益。長(zhǎng)期不影響企業(yè)的權(quán)益和損益狀況，但改變了企業(yè)收入的結(jié)構(gòu)，減少了銷售商品或提供勞務(wù)的收入，增加了利息收入。
修訂后的準(zhǔn)則有些不足之處：
1、出現(xiàn)了應(yīng)收賬款與客戶的應(yīng)付賬款數(shù)額不一致的現(xiàn)象，不利于管理，雙方對(duì)賬及審計(jì)師函證時(shí)會(huì)出現(xiàn)混亂；
2、為了滿足管理需要，必須對(duì)采用公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)收賬款逐筆記錄以備查賬，將大量增加會(huì)計(jì)人員的工作量；
3、 其經(jīng)濟(jì)意義及計(jì)算過(guò)程復(fù)雜，會(huì)計(jì)信息的使用者很難理解公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)收賬款的內(nèi)涵，對(duì)提高會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性并沒(méi)有幫助，可能反而有副作用。
收入準(zhǔn)則從1999年1月1日起執(zhí)行。該準(zhǔn)則中的收入只適用銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)而取得貨幣資產(chǎn)方式的收入，以及正常情況下的以商品抵債務(wù)的交易，不包括非貨幣交易（比如資產(chǎn)置換、股權(quán)置換、非現(xiàn)金資產(chǎn)投資、非現(xiàn)金資產(chǎn)配股等）、期貨、債務(wù)重組中涉及的資產(chǎn)、商品銷售收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)企業(yè)以材料、商品或固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、投資再進(jìn)行投資、捐贈(zèng)、自用，用于集體福利（個(gè)人消費(fèi)）等，收入準(zhǔn)則不視同銷售，也不確認(rèn)有關(guān)商品、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售收入的實(shí)現(xiàn)。由此可見，收入準(zhǔn)則與稅法在收入確認(rèn)的適應(yīng)范圍上存在較大的差異。對(duì)此，企業(yè)必須按照稅法規(guī)定申報(bào)各項(xiàng)收入確認(rèn)各項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)。
同時(shí)，收入準(zhǔn)則按照實(shí)質(zhì)重于形式原則及穩(wěn)健原則對(duì)收入的確認(rèn)原則也作了明確：一、銷售商品，如同時(shí)符合以下4個(gè)條件，即確認(rèn)為收入；（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)給購(gòu)貨方：（二）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；（三）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（四）相關(guān)的收入與成本能夠可靠地計(jì)量。二、提供勞務(wù)的收入確認(rèn)原則：（一）勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量；（二）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（三）勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定。從這里可以看出，收入準(zhǔn)則確定的銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)與稅法上確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)有著明顯的不同（稅法確定銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)是：銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售額或者取得索取銷售額憑據(jù)的當(dāng)天）。收入準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)原則的這些重大變化對(duì)企業(yè)損益將產(chǎn)生重大的影響，使企業(yè)的損益更加真實(shí)可靠，而對(duì)稅務(wù)部門來(lái)說(shuō)，收入確認(rèn)原則的改變，是一個(gè)重大的挑戰(zhàn)。為有利于提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的積極性，有利于促進(jìn)企業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)，稅法也應(yīng)相應(yīng)地對(duì)其收入確認(rèn)原則——即納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間作出修改，使稅收也體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則。但是，在稅法做出新的規(guī)定以前，企業(yè)必須按稅法規(guī)定確認(rèn)各項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)，稅務(wù)部門也必須注意到企業(yè)做帳依據(jù)的合理性、可靠性和真實(shí)性，考慮到會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)納稅調(diào)整產(chǎn)生的新影響，以防止國(guó)家稅款的流失。 項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)，稅務(wù)部門也必須注意到企業(yè)做帳依據(jù)的合理性、可靠性和真實(shí)性，考慮到會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)納稅調(diào)整產(chǎn)生的新影響，以防止國(guó)家稅款的流失。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與收入有關(guān)的下列信息：
1、收入確認(rèn)采用的會(huì)計(jì)政策，包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)度的方法；
2、本期確認(rèn)的銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、利息收入、使用費(fèi)收入、現(xiàn)金股利收入的金額。
第二節(jié) 舉例說(shuō)明新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入的變化
一、銷售收入和提供勞務(wù)收入確認(rèn)條件的表述上略有差異，其實(shí)質(zhì)內(nèi)容未改變
原準(zhǔn)則規(guī)定商品銷售收入確認(rèn)需滿足四項(xiàng)條件，其中第四條為“相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量”；提供勞務(wù)收入需滿足3項(xiàng)條件，其中第一條為“勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠計(jì)量”。
新準(zhǔn)則規(guī)定商品銷售收入確認(rèn)需滿足5項(xiàng)條件，其中第三條為“收入的金額能夠可靠計(jì)量”，第五條為“相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量”；提供勞務(wù)收入確認(rèn)需滿足4項(xiàng)條件，其中一條為“收入的金額能夠可靠計(jì)量”，第四條為“交易中已發(fā)生成本和將要發(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量”。其實(shí)質(zhì)內(nèi)容與舊準(zhǔn)則規(guī)定基本一致，只是在表述方法上略有不同。
二、新準(zhǔn)則規(guī)定合同或協(xié)議與其公允價(jià)值相差較大時(shí)應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量收入
原準(zhǔn)則規(guī)定“收入應(yīng)按企業(yè)與購(gòu)貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定”，即計(jì)量采用名義金額。
新準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定商品銷售收入金額，己收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款顯失公允的除外?！?BR> 應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值相差較大的，“應(yīng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益”。
例：甲公司售出大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年未分5年分期收款，每年2000元，合計(jì)10000元。假定購(gòu)貨方在銷售成立日支付貨款，只須付8000元即可。
分析：應(yīng)收金額的公允價(jià)值可以認(rèn)定為8000元，與名義金額10000元差額較大，應(yīng)采用公允價(jià)值計(jì)量。
計(jì)算得出名義金額折現(xiàn)為當(dāng)前售價(jià)的利率為7.73%，計(jì)算如下表：
未收本金 利息收益 本金收現(xiàn) 總收現(xiàn)
（1） （2）=（1）×7.93% （3）=（4）-（2） （4）
銷售日 8000 0 0 0
第1年末 8000 634 1366 2000
第2年末 6634 526 1474 2000
第3年末 5160 410 1590 2000
第4年末 3570 283 1717 2000
第5年末 1853 147 1853 2000
總計(jì) 2000 8000 10000
會(huì)計(jì)分錄為：
1、銷售成立時(shí)
借：應(yīng)收賬款 8000
貸：營(yíng)業(yè)收入 8000
2、第一年末
借：銀行存款 2000
貸：應(yīng)收賬款 1366
利息收入 634
3、第五年末
借：銀行存款 2000
貸：應(yīng)收賬款 1853
利息收入 147
三、新準(zhǔn)則規(guī)定了商業(yè)折扣的定義，增加了商業(yè)折扣的核算
新準(zhǔn)則第7條規(guī)定：“商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除；銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額來(lái)確認(rèn)銷售商品收入金額”。
四、新準(zhǔn)則增加了“交易的區(qū)分”條款
新準(zhǔn)則中的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，通常可以單獨(dú)運(yùn)用于各項(xiàng)交易。但在某些情況下，為了反映交易的實(shí)質(zhì)，有必要運(yùn)用該標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)單項(xiàng)交易中的可分割部分。相反地，當(dāng)兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的交易互相聯(lián)系緊密，以至于不整體考慮這一系列交易無(wú)法理解其商業(yè)效果時(shí)，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)就應(yīng)同時(shí)運(yùn)用于上述兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的交易。第十五條規(guī)定：“企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理。銷售商品部分和提供勞務(wù)不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理?！?BR> 五、披露部分
新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)：披露收入所采用的會(huì)計(jì)政策，包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)度的方法。
第三節(jié) 新準(zhǔn)則變化對(duì)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的影響
短期內(nèi)推遲了部分企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間、從而減少了當(dāng)期損益和權(quán)益。長(zhǎng)期不影響企業(yè)的權(quán)益和損益狀況，但改變了企業(yè)收入的結(jié)構(gòu)，減少了銷售商品或提供勞務(wù)的收入，增加了利息收入。
修訂后的準(zhǔn)則有些不足之處：
1、出現(xiàn)了應(yīng)收賬款與客戶的應(yīng)付賬款數(shù)額不一致的現(xiàn)象，不利于管理，雙方對(duì)賬及審計(jì)師函證時(shí)會(huì)出現(xiàn)混亂；
2、為了滿足管理需要，必須對(duì)采用公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)收賬款逐筆記錄以備查賬，將大量增加會(huì)計(jì)人員的工作量；
3、 其經(jīng)濟(jì)意義及計(jì)算過(guò)程復(fù)雜，會(huì)計(jì)信息的使用者很難理解公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)收賬款的內(nèi)涵，對(duì)提高會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性并沒(méi)有幫助，可能反而有副作用。
收入準(zhǔn)則從1999年1月1日起執(zhí)行。該準(zhǔn)則中的收入只適用銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)而取得貨幣資產(chǎn)方式的收入，以及正常情況下的以商品抵債務(wù)的交易，不包括非貨幣交易（比如資產(chǎn)置換、股權(quán)置換、非現(xiàn)金資產(chǎn)投資、非現(xiàn)金資產(chǎn)配股等）、期貨、債務(wù)重組中涉及的資產(chǎn)、商品銷售收入的實(shí)現(xiàn)。對(duì)企業(yè)以材料、商品或固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、投資再進(jìn)行投資、捐贈(zèng)、自用，用于集體福利（個(gè)人消費(fèi)）等，收入準(zhǔn)則不視同銷售，也不確認(rèn)有關(guān)商品、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售收入的實(shí)現(xiàn)。由此可見，收入準(zhǔn)則與稅法在收入確認(rèn)的適應(yīng)范圍上存在較大的差異。對(duì)此，企業(yè)必須按照稅法規(guī)定申報(bào)各項(xiàng)收入確認(rèn)各項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)。
同時(shí)，收入準(zhǔn)則按照實(shí)質(zhì)重于形式原則及穩(wěn)健原則對(duì)收入的確認(rèn)原則也作了明確：一、銷售商品，如同時(shí)符合以下4個(gè)條件，即確認(rèn)為收入；（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)給購(gòu)貨方：（二）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；（三）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（四）相關(guān)的收入與成本能夠可靠地計(jì)量。二、提供勞務(wù)的收入確認(rèn)原則：（一）勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量；（二）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（三）勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定。從這里可以看出，收入準(zhǔn)則確定的銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)與稅法上確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)有著明顯的不同（稅法確定銷售收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)是：銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售額或者取得索取銷售額憑據(jù)的當(dāng)天）。收入準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)原則的這些重大變化對(duì)企業(yè)損益將產(chǎn)生重大的影響，使企業(yè)的損益更加真實(shí)可靠，而對(duì)稅務(wù)部門來(lái)說(shuō)，收入確認(rèn)原則的改變，是一個(gè)重大的挑戰(zhàn)。為有利于提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的積極性，有利于促進(jìn)企業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)，稅法也應(yīng)相應(yīng)地對(duì)其收入確認(rèn)原則——即納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間作出修改，使稅收也體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則。但是，在稅法做出新的規(guī)定以前，企業(yè)必須按稅法規(guī)定確認(rèn)各項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)，稅務(wù)部門也必須注意到企業(yè)做帳依據(jù)的合理性、可靠性和真實(shí)性，考慮到會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)納稅調(diào)整產(chǎn)生的新影響，以防止國(guó)家稅款的流失。 項(xiàng)收入的實(shí)現(xiàn)，稅務(wù)部門也必須注意到企業(yè)做帳依據(jù)的合理性、可靠性和真實(shí)性，考慮到會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)納稅調(diào)整產(chǎn)生的新影響，以防止國(guó)家稅款的流失。