第十五章 借款費(fèi)用
一、準(zhǔn)則適用范圍
舊準(zhǔn)則規(guī)定不適用于（1）與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用；（2）房地產(chǎn)商品開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用。 新準(zhǔn)則規(guī)定 “與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》”。即新準(zhǔn)則適用范圍更寬，將房地產(chǎn)商品開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用也納入了借款費(fèi)用準(zhǔn)則的適用范圍。
二、資本化金額的確認(rèn)和計(jì)量
1、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍
這是本次準(zhǔn)則修改幅度比較大的一個(gè)部分。
舊準(zhǔn)則將應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用為符合準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的情況下的因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額。同時(shí)舊準(zhǔn)則中專門借款則定義為“為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)”，這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購(gòu)置或建造固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同（《借款費(fèi)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則答問》，財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)秘書處），所以舊準(zhǔn)則中可資本化的借款費(fèi)用的范圍十分狹窄，僅局限于為購(gòu)置或建造固定資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本”，“符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)”。
新準(zhǔn)則對(duì)可資本化的借款費(fèi)用的范圍作出了極大的擴(kuò)充：就產(chǎn)生借款費(fèi)用的借款類別來(lái)說(shuō)，不僅包括專門借款，也包括了一般借款，只要借款費(fèi)用直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)即可按準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定進(jìn)行資本化；從借款費(fèi)用所歸屬的資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，不僅包括固定資產(chǎn)，還包括投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)（還可能包括無(wú)形資產(chǎn)，因?yàn)樽孕虚_發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的借款費(fèi)用如果符合新借款費(fèi)用準(zhǔn)則規(guī)定的條件則應(yīng)予以資本化；另外，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第十二條第二款的規(guī)定，以融資形式購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)所相關(guān)的借款費(fèi)用，在符合新借款費(fèi)用準(zhǔn)則條件的所規(guī)定的資本化條件的情況下，也可以予以資本化）。
2、開始資本化的條件
新舊準(zhǔn)則對(duì)開始資本化的條件規(guī)定基本相同，均為必須同時(shí)滿足"資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始"三個(gè)條件時(shí)方可開始借款費(fèi)用資本化。
3、利息費(fèi)用資本化金額的確定
利息費(fèi)用資本化金額的確定同樣是本次準(zhǔn)則修改幅度比較大的一個(gè)部分。
舊準(zhǔn)則規(guī)定“每一會(huì)計(jì)期間利至當(dāng)期末止購(gòu)建固定資產(chǎn)資本化息的資本化金額=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)×資本化率”，即舊準(zhǔn)則規(guī)定可資本化的利息費(fèi)用首先必須是專門借款所產(chǎn)生的，其次可資本化的利息費(fèi)用僅僅限于已經(jīng)實(shí)際用于購(gòu)建固定資產(chǎn)上的專門借款所產(chǎn)生的利息費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定：在資本化期間內(nèi)“為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定”，“為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借
款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定”。即新準(zhǔn)則規(guī)定將資本化期間內(nèi)的專門借款的利息費(fèi)用在扣減相關(guān)利息收入或收益后全部予以資本化；如建造符合資本化條件的資產(chǎn)占用一般借款的，其相關(guān)的利息費(fèi)用也可以予以資本化，計(jì)算方法與舊準(zhǔn)則中的資本化金額的計(jì)算方法相似。新準(zhǔn)則關(guān)于借款利息費(fèi)用資本化金額的確定方面的規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定相一致。
4、折價(jià)和溢價(jià)的攤銷方法
舊準(zhǔn)則對(duì)專門借款折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，規(guī)定可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。新準(zhǔn)則與本次制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相一致，取消了采用直線法對(duì)折價(jià)和溢價(jià)攤銷進(jìn)行攤銷，規(guī)定“借款存在折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額”。
5、外幣專門借款匯兌差額的處理
新舊準(zhǔn)則對(duì)外幣專門借款匯兌差額的處理方式相同，均規(guī)定為在資本化期間內(nèi)應(yīng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。
6、專門借款的輔助費(fèi)用的處理
對(duì)于專門借款的輔助費(fèi)用，新舊準(zhǔn)則規(guī)定基本相同，均規(guī)定為在所建造的資產(chǎn)在達(dá)到預(yù)定可使用（新準(zhǔn)則準(zhǔn)則包括“或可銷售狀態(tài)”）前，根據(jù)其發(fā)生額予以資本化。但是舊準(zhǔn)則規(guī)定“如果輔助費(fèi)用的金額較小，也可以于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用”，新準(zhǔn)則取消了這一規(guī)定。
對(duì)于一般借款的輔助費(fèi)用，新舊準(zhǔn)則規(guī)定相同，均為在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。
7、暫停資本化與停止資本化
新舊準(zhǔn)則關(guān)于暫停資本化和停止資本化的規(guī)定基本相同，只有部分文字表述上的差異。
三、披露
新舊準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用的披露的規(guī)定相同，均為需要披露“當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額”和“當(dāng)期用于計(jì)算確定借款費(fèi)用資本化金額的資本化率”。
一、準(zhǔn)則適用范圍
舊準(zhǔn)則規(guī)定不適用于（1）與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用；（2）房地產(chǎn)商品開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用。 新準(zhǔn)則規(guī)定 “與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》”。即新準(zhǔn)則適用范圍更寬，將房地產(chǎn)商品開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用也納入了借款費(fèi)用準(zhǔn)則的適用范圍。
二、資本化金額的確認(rèn)和計(jì)量
1、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍
這是本次準(zhǔn)則修改幅度比較大的一個(gè)部分。
舊準(zhǔn)則將應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用為符合準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的情況下的因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額。同時(shí)舊準(zhǔn)則中專門借款則定義為“為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)”，這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購(gòu)置或建造固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同（《借款費(fèi)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則答問》，財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)秘書處），所以舊準(zhǔn)則中可資本化的借款費(fèi)用的范圍十分狹窄，僅局限于為購(gòu)置或建造固定資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本”，“符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)”。
新準(zhǔn)則對(duì)可資本化的借款費(fèi)用的范圍作出了極大的擴(kuò)充：就產(chǎn)生借款費(fèi)用的借款類別來(lái)說(shuō)，不僅包括專門借款，也包括了一般借款，只要借款費(fèi)用直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)即可按準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定進(jìn)行資本化；從借款費(fèi)用所歸屬的資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，不僅包括固定資產(chǎn)，還包括投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)（還可能包括無(wú)形資產(chǎn)，因?yàn)樽孕虚_發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的借款費(fèi)用如果符合新借款費(fèi)用準(zhǔn)則規(guī)定的條件則應(yīng)予以資本化；另外，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第十二條第二款的規(guī)定，以融資形式購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)所相關(guān)的借款費(fèi)用，在符合新借款費(fèi)用準(zhǔn)則條件的所規(guī)定的資本化條件的情況下，也可以予以資本化）。
2、開始資本化的條件
新舊準(zhǔn)則對(duì)開始資本化的條件規(guī)定基本相同，均為必須同時(shí)滿足"資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始"三個(gè)條件時(shí)方可開始借款費(fèi)用資本化。
3、利息費(fèi)用資本化金額的確定
利息費(fèi)用資本化金額的確定同樣是本次準(zhǔn)則修改幅度比較大的一個(gè)部分。
舊準(zhǔn)則規(guī)定“每一會(huì)計(jì)期間利至當(dāng)期末止購(gòu)建固定資產(chǎn)資本化息的資本化金額=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)×資本化率”，即舊準(zhǔn)則規(guī)定可資本化的利息費(fèi)用首先必須是專門借款所產(chǎn)生的，其次可資本化的利息費(fèi)用僅僅限于已經(jīng)實(shí)際用于購(gòu)建固定資產(chǎn)上的專門借款所產(chǎn)生的利息費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定：在資本化期間內(nèi)“為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定”，“為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借
款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定”。即新準(zhǔn)則規(guī)定將資本化期間內(nèi)的專門借款的利息費(fèi)用在扣減相關(guān)利息收入或收益后全部予以資本化；如建造符合資本化條件的資產(chǎn)占用一般借款的，其相關(guān)的利息費(fèi)用也可以予以資本化，計(jì)算方法與舊準(zhǔn)則中的資本化金額的計(jì)算方法相似。新準(zhǔn)則關(guān)于借款利息費(fèi)用資本化金額的確定方面的規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定相一致。
4、折價(jià)和溢價(jià)的攤銷方法
舊準(zhǔn)則對(duì)專門借款折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，規(guī)定可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。新準(zhǔn)則與本次制定的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相一致，取消了采用直線法對(duì)折價(jià)和溢價(jià)攤銷進(jìn)行攤銷，規(guī)定“借款存在折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額”。
5、外幣專門借款匯兌差額的處理
新舊準(zhǔn)則對(duì)外幣專門借款匯兌差額的處理方式相同，均規(guī)定為在資本化期間內(nèi)應(yīng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。
6、專門借款的輔助費(fèi)用的處理
對(duì)于專門借款的輔助費(fèi)用，新舊準(zhǔn)則規(guī)定基本相同，均規(guī)定為在所建造的資產(chǎn)在達(dá)到預(yù)定可使用（新準(zhǔn)則準(zhǔn)則包括“或可銷售狀態(tài)”）前，根據(jù)其發(fā)生額予以資本化。但是舊準(zhǔn)則規(guī)定“如果輔助費(fèi)用的金額較小，也可以于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用”，新準(zhǔn)則取消了這一規(guī)定。
對(duì)于一般借款的輔助費(fèi)用，新舊準(zhǔn)則規(guī)定相同，均為在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。
7、暫停資本化與停止資本化
新舊準(zhǔn)則關(guān)于暫停資本化和停止資本化的規(guī)定基本相同，只有部分文字表述上的差異。
三、披露
新舊準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用的披露的規(guī)定相同，均為需要披露“當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額”和“當(dāng)期用于計(jì)算確定借款費(fèi)用資本化金額的資本化率”。