新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定：“費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”。在新會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中，通過會計(jì)科目對企業(yè)的成本、費(fèi)用、損失和稅金進(jìn)行了劃分和范圍的確定。在損益類科目下設(shè)：“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”，“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“營業(yè)稅金和附加”、“所得稅費(fèi)用”、“資產(chǎn)減值損失”、“營業(yè)外支出”等會計(jì)科目。
在企業(yè)所得稅法中，與新會計(jì)準(zhǔn)則成本費(fèi)用對應(yīng)的概念是扣除額?？鄢~=會計(jì)核算的成本、費(fèi)用、損失和稅金一稅法規(guī)定不允許稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出一稅法規(guī)定有限額在稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出。這里著重闡述以下5個(gè)項(xiàng)目的差異。
一、主營業(yè)務(wù)成本的納稅調(diào)整
稅法所指的成本概念與一般會計(jì)意義上的成本概念有所不同。會計(jì)上的成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過程中勞動對象、勞動手段和活勞動的耗費(fèi)，是對象化的費(fèi)用，針對一定的產(chǎn)出物計(jì)算歸集的。在實(shí)務(wù)中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和動力、制造費(fèi)用。
稅法上的成本比會計(jì)上的成本范圍要大，包括納稅申報(bào)期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品(包括產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料和廢舊物資等)、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓、處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)對象化的費(fèi)用，有的成為在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，只有銷售出去，并在申報(bào)納稅期間確認(rèn)了銷售(營業(yè))收入的相關(guān)部分商品的成本才能申報(bào)扣除。
二、銷售費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“銷售費(fèi)用”科目，主要核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務(wù)的過程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、商品維修費(fèi)、預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量保證損失、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等以及為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)(含銷售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等)的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)等經(jīng)營費(fèi)用。商品流通企業(yè)在購買商品過程中所發(fā)生的進(jìn)貨費(fèi)用，按照新準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入采購成本，不屬于銷售費(fèi)用。銷售費(fèi)用方面的納稅調(diào)整主要體現(xiàn)在廣告費(fèi)與宣傳費(fèi)、傭金和回扣等方面。
(一)廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)
廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)一般是指企業(yè)為銷售商品或提供勞務(wù)而進(jìn)行的宣傳推銷費(fèi)用。會計(jì)上廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)按實(shí)際支出列支。按稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
(二)傭金和回扣
會計(jì)上傭金和回扣支出一般按實(shí)際支出列支。但按稅法規(guī)定，傭金的扣除需要符合以下3個(gè)條件：有合法真實(shí)憑證；支付的對象必須是獨(dú)立的有權(quán)從事中介服務(wù)的納稅人或個(gè)人(支付對象不含本企業(yè)雇員)；支付給個(gè)人的傭金，除另有規(guī)定者外，不得超過服務(wù)金額的5％。納稅人銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得在所得稅前扣除。
三、管理費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“管理費(fèi)用”科目，核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費(fèi)用，包括企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)(包括行政管理部門職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等)、工會經(jīng)費(fèi)、董事會費(fèi)(包括董事會成員津貼、會議費(fèi)和差旅費(fèi)等)、聘請中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)(含顧問費(fèi))、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)用、排污費(fèi)等。凡屬于管理費(fèi)用的支出，按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)全額列支計(jì)入損益。但按稅法規(guī)定某些費(fèi)用只能按限定標(biāo)準(zhǔn)扣除或在計(jì)算納稅時(shí)不得扣除。除固定資產(chǎn)折舊、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備等項(xiàng)目外，有以下幾個(gè)項(xiàng)目需要調(diào)查：
(一)工資、薪金支出
稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。工資、薪金支出是企業(yè)每一納稅年度支付給本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報(bào)酬。包括基本工資、資金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者是受雇有關(guān)的其他支出。會計(jì)與稅法對工資處理的差異的關(guān)鍵點(diǎn)是：稅法規(guī)定合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。
(二)職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)
規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)按實(shí)際數(shù)扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的只能按標(biāo)準(zhǔn)扣除。標(biāo)準(zhǔn)為：
1．企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14％的部分準(zhǔn)予扣除。
2．企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2％的部分準(zhǔn)予扣除。
3．除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2．5％的部分準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。
(三)社會保險(xiǎn)費(fèi)
1．按照政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的“五險(xiǎn)一金”，即基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除；
2．企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)準(zhǔn)予扣除；
3．企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。
(四)業(yè)務(wù)招待費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)根據(jù)實(shí)際發(fā)生額列入管理費(fèi)用。但按稅收條例規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。
(五)租賃費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)，可直接計(jì)入管理費(fèi)用或制造費(fèi)用；融資租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用，通過“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目核算。按稅法規(guī)定，納稅人以經(jīng)營方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間，均勻扣除；融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。
(六)上交管理費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)上交的各種管理費(fèi)用應(yīng)全額計(jì)入損益。按企業(yè)所得稅條例規(guī)定，企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。
(七)公益性捐贈支出
企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會計(jì)利潤。
(八)技術(shù)開發(fā)費(fèi)
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》第七條規(guī)定：企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。而國家鼓勵企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新在稅收上給予優(yōu)惠，規(guī)定納稅人發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，在按規(guī)定實(shí)行100％扣除基礎(chǔ)上，允許再按技術(shù)開發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額(財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》財(cái)稅[2006]88號)。企業(yè)年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。
四、財(cái)務(wù)費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括利息支出(減利息收入)、匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。從性質(zhì)上說，財(cái)務(wù)費(fèi)用屬于短期經(jīng)營性借款費(fèi)用，按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，不論貸款人及借款利率如何，企業(yè)支付的財(cái)務(wù)費(fèi)用均應(yīng)全額計(jì)入損益。按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：1．非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；2．非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。
五、損失的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。
按會計(jì)“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失不能在計(jì)提時(shí)扣除，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生損失后依照稅法規(guī)定扣除?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定條件、限額的，依照稅法規(guī)定程序確認(rèn)后方可在稅前扣除。
綜合舉例：某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，假定2008年經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：
(一)取得銷售收入2 500萬元。
(二)銷售成本1 100萬元。
(三)發(fā)生銷售費(fèi)用670萬元(其中廣告費(fèi)450萬元)；管理費(fèi)用480萬元(其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)15萬元、技術(shù)開發(fā)費(fèi)20萬元)；財(cái)務(wù)費(fèi)用60萬元。
(四)銷售稅金160萬元(含增值稅120萬元)。
(五)營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元 (含通過公益性社會團(tuán)體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元)。
(六)計(jì)入成本、費(fèi)用中的實(shí)發(fā)工資總額150萬元、撥繳職工工會經(jīng)費(fèi)3萬元、支出職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)29萬元。
要求：分別計(jì)算該企業(yè)2008年度的會計(jì)利潤寫本年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納的企業(yè)所得稅。
【答案】
(一)會計(jì)利潤總額=銷售收入+營業(yè)外收入一銷售成本一銷售費(fèi)用一管理費(fèi)用一財(cái)務(wù)費(fèi)用一稅金(不包括增值稅)一營業(yè)外支出=2 500+70—l 100一670一480—60—40—50=l 70(萬元)
(二)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)調(diào)增所得額=450—2 500×15％=450—375=75(萬元)
(注：廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)會計(jì)賬列支450萬元，而稅法規(guī)定不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％)
(三)業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增所得額=15—15 X60％=15—9=6(萬元)
2 500×5％o=12．5(萬元)>15×60％=9(萬元)
(注：業(yè)務(wù)招待費(fèi)會計(jì)賬列支15萬元，而稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰)
(四)捐贈支出應(yīng)調(diào)增所得額=30—170×12％=9．6(萬元)
(注：會計(jì)賬列支30萬元，稅法規(guī)定公益性捐贈稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除)
(五)“三費(fèi)”應(yīng)調(diào)增所得額=3+29—150×18．5％=4．25(萬元)
[注：三費(fèi)會計(jì)賬列支(3+29)萬元，稅法規(guī)定職工工會經(jīng)費(fèi)為工資總額的2％、職工教育經(jīng)費(fèi)為工資總額的2.5％、職工福利費(fèi)為工資總額的14％]
(六)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加扣=20X 50％=10(萬元)
(注：技術(shù)開發(fā)費(fèi)會計(jì)賬列支20萬元，而稅法允許加扣50％)
(七)應(yīng)納稅所得額=170+75+6+9.6+6+4.25—10=260.85(萬元)
(八)2008年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=260.85×25％=65.212 5(萬元)
從答案可以看出：會計(jì)利潤總額170萬元，而應(yīng)納稅所得額260.85萬元，兩者相差260.85—170=90.85(萬元)，這體現(xiàn)了會計(jì)與稅法之間對該企業(yè)成本費(fèi)用處理的差異額。
在企業(yè)所得稅法中，與新會計(jì)準(zhǔn)則成本費(fèi)用對應(yīng)的概念是扣除額?？鄢~=會計(jì)核算的成本、費(fèi)用、損失和稅金一稅法規(guī)定不允許稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出一稅法規(guī)定有限額在稅前扣除的成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出。這里著重闡述以下5個(gè)項(xiàng)目的差異。
一、主營業(yè)務(wù)成本的納稅調(diào)整
稅法所指的成本概念與一般會計(jì)意義上的成本概念有所不同。會計(jì)上的成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)過程中勞動對象、勞動手段和活勞動的耗費(fèi)，是對象化的費(fèi)用，針對一定的產(chǎn)出物計(jì)算歸集的。在實(shí)務(wù)中，成本一般包括直接材料、直接人工、燃料和動力、制造費(fèi)用。
稅法上的成本比會計(jì)上的成本范圍要大，包括納稅申報(bào)期間已經(jīng)申報(bào)確認(rèn)的銷售商品(包括產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料和廢舊物資等)、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓、處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)對象化的費(fèi)用，有的成為在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，只有銷售出去，并在申報(bào)納稅期間確認(rèn)了銷售(營業(yè))收入的相關(guān)部分商品的成本才能申報(bào)扣除。
二、銷售費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“銷售費(fèi)用”科目，主要核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務(wù)的過程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)、商品維修費(fèi)、預(yù)計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量保證損失、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)等以及為銷售本企業(yè)商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)(含銷售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等)的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)等經(jīng)營費(fèi)用。商品流通企業(yè)在購買商品過程中所發(fā)生的進(jìn)貨費(fèi)用，按照新準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入采購成本，不屬于銷售費(fèi)用。銷售費(fèi)用方面的納稅調(diào)整主要體現(xiàn)在廣告費(fèi)與宣傳費(fèi)、傭金和回扣等方面。
(一)廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)
廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)一般是指企業(yè)為銷售商品或提供勞務(wù)而進(jìn)行的宣傳推銷費(fèi)用。會計(jì)上廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)按實(shí)際支出列支。按稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
(二)傭金和回扣
會計(jì)上傭金和回扣支出一般按實(shí)際支出列支。但按稅法規(guī)定，傭金的扣除需要符合以下3個(gè)條件：有合法真實(shí)憑證；支付的對象必須是獨(dú)立的有權(quán)從事中介服務(wù)的納稅人或個(gè)人(支付對象不含本企業(yè)雇員)；支付給個(gè)人的傭金，除另有規(guī)定者外，不得超過服務(wù)金額的5％。納稅人銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得在所得稅前扣除。
三、管理費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“管理費(fèi)用”科目，核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費(fèi)用，包括企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)(包括行政管理部門職工工資及福利費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)等)、工會經(jīng)費(fèi)、董事會費(fèi)(包括董事會成員津貼、會議費(fèi)和差旅費(fèi)等)、聘請中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢費(fèi)(含顧問費(fèi))、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)用、排污費(fèi)等。凡屬于管理費(fèi)用的支出，按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)全額列支計(jì)入損益。但按稅法規(guī)定某些費(fèi)用只能按限定標(biāo)準(zhǔn)扣除或在計(jì)算納稅時(shí)不得扣除。除固定資產(chǎn)折舊、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備等項(xiàng)目外，有以下幾個(gè)項(xiàng)目需要調(diào)查：
(一)工資、薪金支出
稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。工資、薪金支出是企業(yè)每一納稅年度支付給本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報(bào)酬。包括基本工資、資金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者是受雇有關(guān)的其他支出。會計(jì)與稅法對工資處理的差異的關(guān)鍵點(diǎn)是：稅法規(guī)定合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。
(二)職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)
規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)按實(shí)際數(shù)扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的只能按標(biāo)準(zhǔn)扣除。標(biāo)準(zhǔn)為：
1．企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14％的部分準(zhǔn)予扣除。
2．企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2％的部分準(zhǔn)予扣除。
3．除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2．5％的部分準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。
(三)社會保險(xiǎn)費(fèi)
1．按照政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的“五險(xiǎn)一金”，即基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除；
2．企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)準(zhǔn)予扣除；
3．企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。
(四)業(yè)務(wù)招待費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)根據(jù)實(shí)際發(fā)生額列入管理費(fèi)用。但按稅收條例規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。
(五)租賃費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)，可直接計(jì)入管理費(fèi)用或制造費(fèi)用；融資租賃固定資產(chǎn)發(fā)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用，通過“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目核算。按稅法規(guī)定，納稅人以經(jīng)營方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間，均勻扣除；融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。
(六)上交管理費(fèi)
按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)上交的各種管理費(fèi)用應(yīng)全額計(jì)入損益。按企業(yè)所得稅條例規(guī)定，企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息，不得扣除。
(七)公益性捐贈支出
企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會計(jì)利潤。
(八)技術(shù)開發(fā)費(fèi)
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》第七條規(guī)定：企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。而國家鼓勵企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新在稅收上給予優(yōu)惠，規(guī)定納稅人發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，在按規(guī)定實(shí)行100％扣除基礎(chǔ)上，允許再按技術(shù)開發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的50％抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額(財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》財(cái)稅[2006]88號)。企業(yè)年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。
四、財(cái)務(wù)費(fèi)用的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括利息支出(減利息收入)、匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。從性質(zhì)上說，財(cái)務(wù)費(fèi)用屬于短期經(jīng)營性借款費(fèi)用，按新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，不論貸款人及借款利率如何，企業(yè)支付的財(cái)務(wù)費(fèi)用均應(yīng)全額計(jì)入損益。按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：1．非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；2．非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。
五、損失的納稅調(diào)整
新會計(jì)準(zhǔn)則界定的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額，依照國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。
按會計(jì)“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失不能在計(jì)提時(shí)扣除，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生損失后依照稅法規(guī)定扣除?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定條件、限額的，依照稅法規(guī)定程序確認(rèn)后方可在稅前扣除。
綜合舉例：某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，假定2008年經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：
(一)取得銷售收入2 500萬元。
(二)銷售成本1 100萬元。
(三)發(fā)生銷售費(fèi)用670萬元(其中廣告費(fèi)450萬元)；管理費(fèi)用480萬元(其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)15萬元、技術(shù)開發(fā)費(fèi)20萬元)；財(cái)務(wù)費(fèi)用60萬元。
(四)銷售稅金160萬元(含增值稅120萬元)。
(五)營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元 (含通過公益性社會團(tuán)體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元)。
(六)計(jì)入成本、費(fèi)用中的實(shí)發(fā)工資總額150萬元、撥繳職工工會經(jīng)費(fèi)3萬元、支出職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)29萬元。
要求：分別計(jì)算該企業(yè)2008年度的會計(jì)利潤寫本年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納的企業(yè)所得稅。
【答案】
(一)會計(jì)利潤總額=銷售收入+營業(yè)外收入一銷售成本一銷售費(fèi)用一管理費(fèi)用一財(cái)務(wù)費(fèi)用一稅金(不包括增值稅)一營業(yè)外支出=2 500+70—l 100一670一480—60—40—50=l 70(萬元)
(二)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)調(diào)增所得額=450—2 500×15％=450—375=75(萬元)
(注：廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)會計(jì)賬列支450萬元，而稅法規(guī)定不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％)
(三)業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增所得額=15—15 X60％=15—9=6(萬元)
2 500×5％o=12．5(萬元)>15×60％=9(萬元)
(注：業(yè)務(wù)招待費(fèi)會計(jì)賬列支15萬元，而稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰)
(四)捐贈支出應(yīng)調(diào)增所得額=30—170×12％=9．6(萬元)
(注：會計(jì)賬列支30萬元，稅法規(guī)定公益性捐贈稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除)
(五)“三費(fèi)”應(yīng)調(diào)增所得額=3+29—150×18．5％=4．25(萬元)
[注：三費(fèi)會計(jì)賬列支(3+29)萬元，稅法規(guī)定職工工會經(jīng)費(fèi)為工資總額的2％、職工教育經(jīng)費(fèi)為工資總額的2.5％、職工福利費(fèi)為工資總額的14％]
(六)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加扣=20X 50％=10(萬元)
(注：技術(shù)開發(fā)費(fèi)會計(jì)賬列支20萬元，而稅法允許加扣50％)
(七)應(yīng)納稅所得額=170+75+6+9.6+6+4.25—10=260.85(萬元)
(八)2008年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=260.85×25％=65.212 5(萬元)
從答案可以看出：會計(jì)利潤總額170萬元，而應(yīng)納稅所得額260.85萬元，兩者相差260.85—170=90.85(萬元)，這體現(xiàn)了會計(jì)與稅法之間對該企業(yè)成本費(fèi)用處理的差異額。