《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣?！吨腥A人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條對(duì)此作了進(jìn)一步解釋?zhuān)瑮l例第十條所稱(chēng)非正常損失，是指生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失，包括自然災(zāi)害損失，因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失和其他非正常損失。雖然稅法規(guī)定非正常損失貨物的進(jìn)項(xiàng)稅金不能抵扣，但是會(huì)計(jì)上對(duì)此不同的處理可以對(duì)增值稅產(chǎn)生一定的影響。
A公司是增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2005年初購(gòu)進(jìn)一批價(jià)值20萬(wàn)元（不含稅）的原材料，進(jìn)項(xiàng)稅金34000元，由于露天堆放，導(dǎo)致雨淋腐蝕毀壞，清理后作價(jià)出售，取得含稅收入5萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：發(fā)生損失進(jìn)入清理時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”20萬(wàn)元，貸記“原材料”20萬(wàn)元。由于會(huì)計(jì)處理時(shí)，將全部材料成本金額轉(zhuǎn)入損失，意味著原材料已經(jīng)全部發(fā)生非正常損失。因此，這20萬(wàn)元原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金應(yīng)全部轉(zhuǎn)出，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，該公司將損失的原材料銷(xiāo)售取得的50000元收入應(yīng)按17%的稅率計(jì)算繳納增值稅，應(yīng)納增值稅為：50000÷（1＋17%）×17%＝7265（元）。
事實(shí)上，企業(yè)因銷(xiāo)售原材料取得5萬(wàn)元收入，我們可認(rèn)為該公司發(fā)生的損失并不是全部損失，是大部分損失。根據(jù)稅法分析，不得抵扣的應(yīng)該是發(fā)生非正常損失部分的進(jìn)項(xiàng)稅，應(yīng)轉(zhuǎn)出這部分損失的進(jìn)項(xiàng)稅金。對(duì)于原材料發(fā)生部分非正常損失，取得清理收入的部分是否可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金，稅法并沒(méi)有作出明確規(guī)定。因此，只要企業(yè)會(huì)計(jì)上不作為全部損失處理，就不必轉(zhuǎn)出全部進(jìn)項(xiàng)稅金。
那么，A公司應(yīng)該轉(zhuǎn)出多少進(jìn)項(xiàng)稅金呢？實(shí)際損失情況（不含清理收入）為：200000－50000÷（1＋17%）=157265（元），原材料非正常損失部分應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅為：34000×157265÷200000=26735（元），剩余可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為34000－26735＝7265（元）。50000元清理收入應(yīng)繳納增值稅為：50000÷（1＋17%）×17%－7265＝0，公司為此需要負(fù)擔(dān)的增值稅比全部轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅少繳7265元。
由此可見(jiàn)，企業(yè)發(fā)生損失后取得的原材料清理變價(jià)收入不產(chǎn)生稅收，這也是符合增值稅征稅原理的。如果企業(yè)存在加價(jià)銷(xiāo)售的情況，在轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅金時(shí)，應(yīng)該按成本價(jià)計(jì)算未損失部分，并據(jù)此計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出稅金金額。
企業(yè)全部的會(huì)計(jì)處理如下：發(fā)生損失進(jìn)入清理時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”157265元，貸記“原材料”157265元；轉(zhuǎn)出部分進(jìn)項(xiàng)稅金轉(zhuǎn)出時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”26735元，貸記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”26735元；取得清理收入時(shí)，借記“銀行存款”50000元，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”42735元，貸記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”7265元；結(jié)轉(zhuǎn)損失至營(yíng)業(yè)外支出時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出（非正常損失）”141265元，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”141265元，此部分非正常損失，可以按照稅法規(guī)定報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后，在企業(yè)所得稅前扣除。
A公司是增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2005年初購(gòu)進(jìn)一批價(jià)值20萬(wàn)元（不含稅）的原材料，進(jìn)項(xiàng)稅金34000元，由于露天堆放，導(dǎo)致雨淋腐蝕毀壞，清理后作價(jià)出售，取得含稅收入5萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：發(fā)生損失進(jìn)入清理時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”20萬(wàn)元，貸記“原材料”20萬(wàn)元。由于會(huì)計(jì)處理時(shí)，將全部材料成本金額轉(zhuǎn)入損失，意味著原材料已經(jīng)全部發(fā)生非正常損失。因此，這20萬(wàn)元原材料的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金應(yīng)全部轉(zhuǎn)出，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，該公司將損失的原材料銷(xiāo)售取得的50000元收入應(yīng)按17%的稅率計(jì)算繳納增值稅，應(yīng)納增值稅為：50000÷（1＋17%）×17%＝7265（元）。
事實(shí)上，企業(yè)因銷(xiāo)售原材料取得5萬(wàn)元收入，我們可認(rèn)為該公司發(fā)生的損失并不是全部損失，是大部分損失。根據(jù)稅法分析，不得抵扣的應(yīng)該是發(fā)生非正常損失部分的進(jìn)項(xiàng)稅，應(yīng)轉(zhuǎn)出這部分損失的進(jìn)項(xiàng)稅金。對(duì)于原材料發(fā)生部分非正常損失，取得清理收入的部分是否可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金，稅法并沒(méi)有作出明確規(guī)定。因此，只要企業(yè)會(huì)計(jì)上不作為全部損失處理，就不必轉(zhuǎn)出全部進(jìn)項(xiàng)稅金。
那么，A公司應(yīng)該轉(zhuǎn)出多少進(jìn)項(xiàng)稅金呢？實(shí)際損失情況（不含清理收入）為：200000－50000÷（1＋17%）=157265（元），原材料非正常損失部分應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅為：34000×157265÷200000=26735（元），剩余可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為34000－26735＝7265（元）。50000元清理收入應(yīng)繳納增值稅為：50000÷（1＋17%）×17%－7265＝0，公司為此需要負(fù)擔(dān)的增值稅比全部轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅少繳7265元。
由此可見(jiàn)，企業(yè)發(fā)生損失后取得的原材料清理變價(jià)收入不產(chǎn)生稅收，這也是符合增值稅征稅原理的。如果企業(yè)存在加價(jià)銷(xiāo)售的情況，在轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅金時(shí)，應(yīng)該按成本價(jià)計(jì)算未損失部分，并據(jù)此計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出稅金金額。
企業(yè)全部的會(huì)計(jì)處理如下：發(fā)生損失進(jìn)入清理時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”157265元，貸記“原材料”157265元；轉(zhuǎn)出部分進(jìn)項(xiàng)稅金轉(zhuǎn)出時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”26735元，貸記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”26735元；取得清理收入時(shí)，借記“銀行存款”50000元，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”42735元，貸記“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”7265元；結(jié)轉(zhuǎn)損失至營(yíng)業(yè)外支出時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出（非正常損失）”141265元，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”141265元，此部分非正常損失，可以按照稅法規(guī)定報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后，在企業(yè)所得稅前扣除。