一、換入資產(chǎn)成本的確定
1.具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋相關(guān)稅費(fèi)（與換入資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費(fèi)，不包括增值稅）＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。
對(duì)于換出應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅，由于其是價(jià)內(nèi)稅，包含在應(yīng)稅消費(fèi)品公允價(jià)值中，所以，在計(jì)算換入資產(chǎn)的成本時(shí)，支付的相關(guān)稅費(fèi)不需要考慮消費(fèi)稅等價(jià)內(nèi)稅。
【例題1·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】正保股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱正保公司)2007年度發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
(1)正保公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為420 000元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10 000元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格500 000元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司15 000元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)正保公司為換入固定資產(chǎn)支付相關(guān)費(fèi)用5 000元。設(shè)備的原價(jià)為800 000元，已提折舊220 000元，已提減值準(zhǔn)備20 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為600 000元。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
(2)正保公司以一臺(tái)設(shè)備換入丙公司的專利權(quán)，設(shè)備的原價(jià)為600 000元，已提折舊220 000元，已提減值準(zhǔn)備40 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為400 000元。專利權(quán)的賬面原價(jià)為500 000元，累計(jì)攤銷為150 000，公允價(jià)值為380 000元。正保公司收到丙公司支付的現(xiàn)金20 000元作為補(bǔ)價(jià)。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
(3)正保公司以其持有的可供出售金融資產(chǎn)—A股票，交換丁公司的原材料，換入后作為原材料核算。在交換日，正保公司的可供出售金融資產(chǎn)—A股票賬面余額為320 000元(其中成本為240 000元，公允價(jià)值變動(dòng)為80 000元)，公允價(jià)值為360 000元。換入的原材料賬面價(jià)值為280 000元，不含增值稅的公允價(jià)值為300 000元，公允價(jià)值等于計(jì)稅價(jià)格。增值稅稅額為51 000元，正保公司收到丁公司支付的補(bǔ)價(jià)9 000元。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
假定不考慮除增值稅、消費(fèi)稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。
要求：根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別編制正保公司、乙公司、丙公司、丁公司有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】正保公司：
（1）支付補(bǔ)價(jià)15 000/（換出資產(chǎn)包含增值稅的公允價(jià)值500 000＋500 000×17％＋支付補(bǔ)價(jià)15 000）＝2.5％，小于25％，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入設(shè)備的成本=500000＋500000×17％＋15000＋5000＝605000(元)
借：固定資產(chǎn) 605000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85000
銀行存款 20000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 410000
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 10000
貸：庫(kù)存商品 420000
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 50000
乙公司：
換入應(yīng)稅消費(fèi)品的成本＝600000－15000－500000×17％＝500000（元）
借：固定資產(chǎn)清理 560000
累計(jì)折舊 220000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20000
貸：固定資產(chǎn) 800000
借：庫(kù)存商品 500000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85000
銀行存款 15000
貸：固定資產(chǎn)清理 560000
營(yíng)業(yè)外收入—處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 40000
（2）收到補(bǔ)價(jià)20000/換出資產(chǎn)公允價(jià)值400000＝5%＜25%，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入專利權(quán)的成本＝400000－20000＝380000（元）
借：固定資產(chǎn)清理 340000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 40000
累計(jì)折舊 220000
貸：固定資產(chǎn) 600000
借：銀行存款 20000
無(wú)形資產(chǎn) 380000
貸：固定資產(chǎn)清理 340000
營(yíng)業(yè)外收入—處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 60000
丙公司：
換入固定資產(chǎn)的成本＝380000＋20000＝400000（元）
借：固定資產(chǎn) 400000
累計(jì)攤銷 150000
貸：無(wú)形資產(chǎn) 500000
銀行存款 20000
營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 30000
（3）收到補(bǔ)價(jià)9000/換出資產(chǎn)公允價(jià)值360000＝2.5%＜25%，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入原材料的成本＝360000-51000-9000=300000（元）
借：原材料 300000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 51000
銀行存款 9000
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 240000
——公允價(jià)值變動(dòng) 80000
投資收益 40000
借：資本公積——其他資本公積 80000
貸：投資收益 80000
丁公司：
換入可供出售金融資產(chǎn)的成本=300000+51000+9000=360000（元）
借：可供出售金融資產(chǎn) 360000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 51000
銀行存款 9000
借：其他業(yè)務(wù)成本 280000
貸：原材料 280000
2.不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)（換出方發(fā)生的全部相關(guān)稅費(fèi)）＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的賬面價(jià)值直接結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認(rèn)收入，但是此時(shí)按照存貨的計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅。
對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，要作為換入資產(chǎn)的成本，比如換出固定資產(chǎn)交納的營(yíng)業(yè)稅，換出應(yīng)稅消費(fèi)品的增值稅、消費(fèi)稅等，都應(yīng)該計(jì)入換入資產(chǎn)的成本中。
【例題2·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】正保公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）正保公司以一臺(tái)設(shè)備換入乙公司的一輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊10萬(wàn)元，未取得公允價(jià)值；換入汽車的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊5萬(wàn)元，公允價(jià)值為30萬(wàn)元。在交換中正保公司補(bǔ)付乙公司貨幣資金3萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，并假定該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
（2）正保公司以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資交換乙公司的一項(xiàng)專有技術(shù)，該股權(quán)投資的賬面余額為60萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量；乙公司專有技術(shù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，賬面余額為120萬(wàn)元，累計(jì)攤銷40萬(wàn)元。假定交易中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi),雙方已辦妥相關(guān)手續(xù)。
（3）正保公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為52萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格60萬(wàn)元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬(wàn)元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)支付相關(guān)費(fèi)用0.3萬(wàn)元。設(shè)備的原價(jià)為90萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，設(shè)備的公允價(jià)值為65萬(wàn)元。假設(shè)該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
要求：分別編制上述業(yè)務(wù)正保公司和乙公司的賬務(wù)處理。
【答案】（1）正保公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-10）+3+0=43（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——汽車 43
貸：固定資產(chǎn)清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值—收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-5）—3+0=42（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 45
累計(jì)折舊 5
貸：固定資產(chǎn)——汽車 50
②換入設(shè)備入賬：
借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 42
銀行存款 3
貸：固定資產(chǎn)清理 45
（2）正保公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：無(wú)形資產(chǎn) 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60
乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 80
累計(jì)攤銷 40
貸：無(wú)形資產(chǎn) 120
（3）正保公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
正保公司換入設(shè)備的成本＝(52－2)＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn) 68.5
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2
貸：庫(kù)存商品 52
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 10.2
—應(yīng)交消費(fèi)稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬(wàn)元）
借：固定資產(chǎn)清理 70
累計(jì)折舊 20
貸：固定資產(chǎn) 90
借：庫(kù)存商品 57.8
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產(chǎn)清理 70
二、部分會(huì)計(jì)處理
（一）以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
1.換出資產(chǎn)為存貨的——視同銷售處理，按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（涉及補(bǔ)價(jià)的，借貸銀行存款等，下同）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品等
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅（換出存貨為應(yīng)稅消費(fèi)品）
2.換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出
（1）換出資產(chǎn)為無(wú)形資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的成本）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
累計(jì)攤銷
貸：無(wú)形資產(chǎn)（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）
（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
貸：固定資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的成本）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：固定資產(chǎn)清理（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）
3.換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益
（1）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（賬面余額）
投資收益（差額，或借記）
（2）換出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)（或借記）
投資收益（差額，或借記）
（二）以賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
累計(jì)攤銷
貸：無(wú)形資產(chǎn)等（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅（支付的相關(guān)稅費(fèi)）
（涉及補(bǔ)價(jià)的，借或貸銀行存款等）
【識(shí)記要點(diǎn)】
①非貨幣性資產(chǎn)交換按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)成本，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。
②為換入資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費(fèi)（不包括增值稅）應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)的成本。
③一般情況下，換入資產(chǎn)入賬成本的確定以換出資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算，有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更加可靠的，也可以以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算。
1.具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋相關(guān)稅費(fèi)（與換入資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費(fèi)，不包括增值稅）＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。
對(duì)于換出應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅，由于其是價(jià)內(nèi)稅，包含在應(yīng)稅消費(fèi)品公允價(jià)值中，所以，在計(jì)算換入資產(chǎn)的成本時(shí)，支付的相關(guān)稅費(fèi)不需要考慮消費(fèi)稅等價(jià)內(nèi)稅。
【例題1·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】正保股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱正保公司)2007年度發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
(1)正保公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為420 000元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10 000元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格500 000元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司15 000元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)正保公司為換入固定資產(chǎn)支付相關(guān)費(fèi)用5 000元。設(shè)備的原價(jià)為800 000元，已提折舊220 000元，已提減值準(zhǔn)備20 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為600 000元。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
(2)正保公司以一臺(tái)設(shè)備換入丙公司的專利權(quán)，設(shè)備的原價(jià)為600 000元，已提折舊220 000元，已提減值準(zhǔn)備40 000元，設(shè)備的公允價(jià)值為400 000元。專利權(quán)的賬面原價(jià)為500 000元，累計(jì)攤銷為150 000，公允價(jià)值為380 000元。正保公司收到丙公司支付的現(xiàn)金20 000元作為補(bǔ)價(jià)。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
(3)正保公司以其持有的可供出售金融資產(chǎn)—A股票，交換丁公司的原材料，換入后作為原材料核算。在交換日，正保公司的可供出售金融資產(chǎn)—A股票賬面余額為320 000元(其中成本為240 000元，公允價(jià)值變動(dòng)為80 000元)，公允價(jià)值為360 000元。換入的原材料賬面價(jià)值為280 000元，不含增值稅的公允價(jià)值為300 000元，公允價(jià)值等于計(jì)稅價(jià)格。增值稅稅額為51 000元，正保公司收到丁公司支付的補(bǔ)價(jià)9 000元。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
假定不考慮除增值稅、消費(fèi)稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。
要求：根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別編制正保公司、乙公司、丙公司、丁公司有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】正保公司：
（1）支付補(bǔ)價(jià)15 000/（換出資產(chǎn)包含增值稅的公允價(jià)值500 000＋500 000×17％＋支付補(bǔ)價(jià)15 000）＝2.5％，小于25％，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入設(shè)備的成本=500000＋500000×17％＋15000＋5000＝605000(元)
借：固定資產(chǎn) 605000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85000
銀行存款 20000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 410000
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 10000
貸：庫(kù)存商品 420000
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 50000
乙公司：
換入應(yīng)稅消費(fèi)品的成本＝600000－15000－500000×17％＝500000（元）
借：固定資產(chǎn)清理 560000
累計(jì)折舊 220000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20000
貸：固定資產(chǎn) 800000
借：庫(kù)存商品 500000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85000
銀行存款 15000
貸：固定資產(chǎn)清理 560000
營(yíng)業(yè)外收入—處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 40000
（2）收到補(bǔ)價(jià)20000/換出資產(chǎn)公允價(jià)值400000＝5%＜25%，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入專利權(quán)的成本＝400000－20000＝380000（元）
借：固定資產(chǎn)清理 340000
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 40000
累計(jì)折舊 220000
貸：固定資產(chǎn) 600000
借：銀行存款 20000
無(wú)形資產(chǎn) 380000
貸：固定資產(chǎn)清理 340000
營(yíng)業(yè)外收入—處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 60000
丙公司：
換入固定資產(chǎn)的成本＝380000＋20000＝400000（元）
借：固定資產(chǎn) 400000
累計(jì)攤銷 150000
貸：無(wú)形資產(chǎn) 500000
銀行存款 20000
營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 30000
（3）收到補(bǔ)價(jià)9000/換出資產(chǎn)公允價(jià)值360000＝2.5%＜25%，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。
換入原材料的成本＝360000-51000-9000=300000（元）
借：原材料 300000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 51000
銀行存款 9000
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 240000
——公允價(jià)值變動(dòng) 80000
投資收益 40000
借：資本公積——其他資本公積 80000
貸：投資收益 80000
丁公司：
換入可供出售金融資產(chǎn)的成本=300000+51000+9000=360000（元）
借：可供出售金融資產(chǎn) 360000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 51000
銀行存款 9000
借：其他業(yè)務(wù)成本 280000
貸：原材料 280000
2.不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)：
換入資產(chǎn)的成本＝換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)（換出方發(fā)生的全部相關(guān)稅費(fèi)）＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的賬面價(jià)值直接結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認(rèn)收入，但是此時(shí)按照存貨的計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅。
對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，要作為換入資產(chǎn)的成本，比如換出固定資產(chǎn)交納的營(yíng)業(yè)稅，換出應(yīng)稅消費(fèi)品的增值稅、消費(fèi)稅等，都應(yīng)該計(jì)入換入資產(chǎn)的成本中。
【例題2·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】正保公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）正保公司以一臺(tái)設(shè)備換入乙公司的一輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊10萬(wàn)元，未取得公允價(jià)值；換入汽車的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊5萬(wàn)元，公允價(jià)值為30萬(wàn)元。在交換中正保公司補(bǔ)付乙公司貨幣資金3萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，并假定該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
（2）正保公司以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資交換乙公司的一項(xiàng)專有技術(shù)，該股權(quán)投資的賬面余額為60萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量；乙公司專有技術(shù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，賬面余額為120萬(wàn)元，累計(jì)攤銷40萬(wàn)元。假定交易中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi),雙方已辦妥相關(guān)手續(xù)。
（3）正保公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為52萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格60萬(wàn)元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中正保公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬(wàn)元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)支付相關(guān)費(fèi)用0.3萬(wàn)元。設(shè)備的原價(jià)為90萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，設(shè)備的公允價(jià)值為65萬(wàn)元。假設(shè)該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
要求：分別編制上述業(yè)務(wù)正保公司和乙公司的賬務(wù)處理。
【答案】（1）正保公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-10）+3+0=43（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——汽車 43
貸：固定資產(chǎn)清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值—收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-5）—3+0=42（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 45
累計(jì)折舊 5
貸：固定資產(chǎn)——汽車 50
②換入設(shè)備入賬：
借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 42
銀行存款 3
貸：固定資產(chǎn)清理 45
（2）正保公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：無(wú)形資產(chǎn) 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60
乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 80
累計(jì)攤銷 40
貸：無(wú)形資產(chǎn) 120
（3）正保公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
正保公司換入設(shè)備的成本＝(52－2)＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn) 68.5
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2
貸：庫(kù)存商品 52
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 10.2
—應(yīng)交消費(fèi)稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬(wàn)元）
借：固定資產(chǎn)清理 70
累計(jì)折舊 20
貸：固定資產(chǎn) 90
借：庫(kù)存商品 57.8
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產(chǎn)清理 70
二、部分會(huì)計(jì)處理
（一）以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
1.換出資產(chǎn)為存貨的——視同銷售處理，按其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
（涉及補(bǔ)價(jià)的，借貸銀行存款等，下同）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品等
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅（換出存貨為應(yīng)稅消費(fèi)品）
2.換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出
（1）換出資產(chǎn)為無(wú)形資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的成本）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
累計(jì)攤銷
貸：無(wú)形資產(chǎn)（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）
（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)清理
累計(jì)折舊
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
貸：固定資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的成本）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：固定資產(chǎn)清理（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅
營(yíng)業(yè)外收入（或借：營(yíng)業(yè)外支出）（差額）
3.換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)——換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益
（1）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（賬面余額）
投資收益（差額，或借記）
（2）換出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)（或借記）
投資收益（差額，或借記）
（二）以賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
借：庫(kù)存商品等（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
累計(jì)攤銷
貸：無(wú)形資產(chǎn)等（賬面余額）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅（支付的相關(guān)稅費(fèi)）
（涉及補(bǔ)價(jià)的，借或貸銀行存款等）
【識(shí)記要點(diǎn)】
①非貨幣性資產(chǎn)交換按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)成本，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。
②為換入資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費(fèi)（不包括增值稅）應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)的成本。
③一般情況下，換入資產(chǎn)入賬成本的確定以換出資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算，有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)公允價(jià)值更加可靠的，也可以以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算。