所謂購買法，顧名思義，就是將企業(yè)合并視為某企業(yè)購買其他企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易的企業(yè)合并會計核算的方法。
（一）購買法核算原則
在許多情況下，企業(yè)合并往往是一個企業(yè)以現(xiàn)金或其他代價購進(jìn)另一個企業(yè)。所以，可以將企業(yè)合并視為一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的凈資產(chǎn)的行為。既然企業(yè)合并不過是購買其他企業(yè)的凈資產(chǎn)，與購買普通資產(chǎn)并無多大差異，對企業(yè)合并進(jìn)行會計核算就完全可以采用與購置普通資產(chǎn)相同的原則來處理。所以，采用購買法核算，就應(yīng)當(dāng)在企業(yè)購買其他企業(yè)時按取得成本予以入賬。購買法核算的原則是：
1.必須確認(rèn)和估價所購企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債
在吸收合并采用購買法進(jìn)行核算時，首先要對被購買企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債項目進(jìn)行確認(rèn)，對各項資產(chǎn)進(jìn)行重新估價，確定其公允價值。這項工作應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生合并前進(jìn)行，一般委托會計師事務(wù)所等社會中介機構(gòu)進(jìn)行。
2.必須確定購買成本
在對被購買企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)和重新估價后，購買企業(yè)和被購買企業(yè)需要進(jìn)行談判，以決定被購買企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格和支付方式確定購買成本。若買方用現(xiàn)金購買，其購買成本即為其實際支付的款項；若買方以增發(fā)股票換取被購買企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，則其購買成本為所發(fā)行股票的公允價值；若購買企業(yè)以其發(fā)行的債券來支付，則其取得成本為債券的面值。除此之外，在合并過程中，購買企業(yè)還會發(fā)生與合并直接有關(guān)的其他費用，比如法律費用、傭金等，對此也應(yīng)當(dāng)計入購買成本。而在合并過程中發(fā)生的與合并有關(guān)的其他間接費用如股票、債券的發(fā)行費用，則不計入購買成本，應(yīng)當(dāng)計入期間費用。
3.必須比較其購買成本和被購買企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值
在確定購買成本后，則可將購買成本與被購買企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值總額進(jìn)行比較。如果購買成本大于凈資產(chǎn)的公允價值，則其差額即為商譽；如果購買成本小于凈資產(chǎn)的公允價值，則其差額就是負(fù)商譽。對于商譽，應(yīng)當(dāng)作為無形資產(chǎn)，直接計入“無形資產(chǎn)一一商譽”科目，在一定的期間內(nèi)分期攤銷。
對于負(fù)商譽，通常有兩種會計處理方法：
（1）直接沖減非流動資產(chǎn)的公允價值。流動資產(chǎn)中的貨幣資金、短期投資、應(yīng)收賬款等，其價值是確定的，一般不應(yīng)當(dāng)進(jìn)行沖減；非流動資產(chǎn)中的長期股票投資和債券投資，也有其客觀的市場價格，因而也不應(yīng)當(dāng)進(jìn)行沖減；而固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)等通常沒有客觀的市場價格，其評估價格往往帶有很大的不確定性，所以，可以對其進(jìn)行沖減。在出現(xiàn)負(fù)商譽時，可以按比例沖減這類資產(chǎn)的價值，直到將其價值沖減為零。如這樣處理仍不足以抵消負(fù)商譽，則將沖減后的剩余部分列作遞延貸項，并按一定的期限分?jǐn)傆嬋敫髌趽p益。
（2）對購進(jìn)的各項資產(chǎn)仍按公允價值計價，不進(jìn)行調(diào)整，而將全部負(fù)商譽都列作遞延貸項，在一定的期限內(nèi)分?jǐn)偂?BR> （二）購買法核算的科目設(shè)置和賬務(wù)處理
1.購買法核算的科目設(shè)置
一個企業(yè)用現(xiàn)金兼并另一企業(yè)，可能產(chǎn)生三種情況：第一種情況是購買成本等于所。獲凈資產(chǎn)的公允價值；第二種情況是購買成本大于所獲凈資產(chǎn)的公允價值；第三種情況是購買成本小于所獲凈資產(chǎn)的公允價值。
在進(jìn)行企業(yè)合并的賬務(wù)處理時，如果購買成本正好等于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則一般不用增設(shè)新的會計科目。如果購買成本小于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則應(yīng)當(dāng)在“無形資產(chǎn)”科目下設(shè)置“商譽”明細(xì)科目。如果購買成本大于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則應(yīng)當(dāng)在“遞延貸項”科目下設(shè)置“負(fù)商譽”明細(xì)科目，“遞延貸項——負(fù)商譽”科目為負(fù)債類科目，其貸方反映企業(yè)合并時產(chǎn)生的負(fù)商譽，其借方反映按期攤銷的負(fù)商譽的價值，其余額在貸方，反映尚未攤銷的負(fù)商譽。
若購買企業(yè)采用分期付款方式支付產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款，對于尚未支付的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款可以根據(jù)付款期的長短在“其他應(yīng)付款”或“長期應(yīng)付款”科目下增設(shè)“應(yīng)付產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款”明細(xì)科目進(jìn)行核算。
2.購買法核算的賬務(wù)處理
（1）購買成本等于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本等于所獲凈資產(chǎn)公允價值的情況下，購買企業(yè)按照公允價值將所購入凈資產(chǎn)登記入賬。
（2）購買成本大于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本大于所獲凈資產(chǎn)公允價值的情況下，購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值將所購入的凈資產(chǎn)登記入賬，購買成本與所獲凈資產(chǎn)的公允價值之間的差額作為正商譽，記人“無形資產(chǎn)——商譽”賬戶的借方。
（3）購買成本小于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本小于所獲凈資產(chǎn)的公允價值的情況下，購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值將所購入的凈資產(chǎn)登記入賬，所獲凈資產(chǎn)的公允價值與購買成本之間的差額作為負(fù)商譽。
除了用現(xiàn)金購買外，企業(yè)有時還用其他方式進(jìn)行兼并，其核算方法與現(xiàn)金購買基本相同。
下面我們以吸收合并為例，說明企業(yè)在合并時采用購買法在各種情況下的會計處理。
[例2-1]假設(shè)江西智董公司在2002年1月1日以現(xiàn)金125000元收購了廣東美蘭公司的全部凈資產(chǎn)，并承擔(dān)其原有的全部負(fù)債。廣東美蘭公司在被購買日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)及其資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值如表2—1所示。
2-1 廣東美蘭公司資產(chǎn)負(fù)債表 金額：元
項目
賬面價值
公允價值
流動資產(chǎn)
30 000
15 000
機器設(shè)備（凈值）
30 000
50 000
房屋（凈值）
40 000
60 000
資產(chǎn)總額
100 000
145 000
流動負(fù)債
10 000
10 000
長期負(fù)債
20 000
20 000
股本
40 000
留存收益
30 000
負(fù)債及所有者權(quán)益
100 000
江西智董公司的這項收購活動，共支出的收購成本為125000元，取得廣東美蘭公司凈資產(chǎn)的公允價值為115000（145000-30000）元，購買成本超過所取得凈資產(chǎn)公允價值的差額lO000元確認(rèn)為購買商譽入賬，并在以后的一定期限內(nèi)攤銷，轉(zhuǎn)為各期的費用。
江西智董公司在收購日應(yīng)編制的會計分錄為：
借：流動資產(chǎn) 35000
固定資產(chǎn)——機器設(shè)備 50000
固定資產(chǎn)——房屋 60000
無形資產(chǎn)——商譽 lO000
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 125000
[例2-2]假設(shè)上例中江西智董公司為收購廣東美蘭公司支付了100000元的購買成本。在此情況下，江西智董公司所支付的購買成本100000元小于所取得凈資產(chǎn)的公允價值115000元，其差額為15000元。對于這項差額可采用沖減非流動資產(chǎn)的辦法，在廣東美蘭公司的機器設(shè)備和房屋中進(jìn)行分?jǐn)偤蜎_減，其分?jǐn)偟臎_減額可計算如下：
機器設(shè)備應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額=15000×50000÷（50000+60000）=6818（元）
房屋應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額：15000×60000÷（50000+60000）=8182（元）
機器設(shè)備的公允價值扣除應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額后為43182元，房屋的公允價值扣除應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額后為51818元。
據(jù)此可編制江西智董公司在購買合并時的會計分錄：
借：流動資產(chǎn) 35000
固定資產(chǎn)——機器設(shè)備 43182
固定資產(chǎn)——房屋 51818
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 100000
[例2-3]假設(shè)江西智董公司在收購廣東美蘭公司的過程中僅支付了2000元的購買成本。
在這種情況下，江西智董公司所支付的購買成本2000元比廣東美蘭公司凈資產(chǎn)的公允價值115000元少113000元，而廣東美蘭公司非流動資產(chǎn)項目的公允價值為110000元。這部分差額113000元在沖減非流動資產(chǎn)的公允價值110000元，并使其為零后，仍然有3000元的余額。對這部分余額應(yīng)確認(rèn)為負(fù)商譽并記入“遞延貸項——負(fù)商譽”賬戶，可在以后的一定經(jīng)營期限內(nèi)分期攤銷，轉(zhuǎn)為各期的收益。
江西智董公司在購買合并時有關(guān)的會計分錄如下：
借：流動資產(chǎn) 35000
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 2000
遞延貸項——負(fù)商譽 3000
[例2-4]2002年1月1日，山東佳辰公司以吸收合并的方式兼并了江西銀海公司，取得了江西銀海公司的全部資產(chǎn)并承擔(dān)其全部負(fù)債。具體的兼并辦法是：山東佳辰公司以3股面值為1元的本公司普通股換取江西銀海公司2股面值為1元的普通股。假定山東佳辰公司以購買法進(jìn)行會計處理。山東佳辰公司的股票在兼并之前的一段時間以每股2.4～2.6元的價格在市場上交易?？紤]到山東佳辰公司追加發(fā)行股票使股票價格下降和發(fā)行費用等因素，確定該公司調(diào)整后的股票公允市價為2.1元。山東佳辰公司、江西銀海公司在2002年1月1日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)及江西銀海公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允市價，如表2—2所示。
表2-2 東佳辰公司與江西銀海公司資產(chǎn)負(fù)債表
（及江西銀海公司瓷產(chǎn)和負(fù)債的公允價值）
2002年1月1日 金額：元
項目
山東佳辰公司賬面價值
江西銀海公司
賬面價值
公允價值
現(xiàn)金
應(yīng)收賬款
存貨
固定資產(chǎn)
250 000
350 000
430 000
1 220 000
100 000
160 000
380 000
750 000
100 000
150 000
460 000
1 000 000
累計折舊
資產(chǎn)總計
流動負(fù)債
應(yīng)付債券
股本
資本公積
留存收益
負(fù)債及股東權(quán)益總額
（300 000）
1 950 000
350 000
0
1190 000
150 000
260 000
1 950 000
（150 000）
1 240 000
80 000
200 000
450 000
270 000
240 000
1 240 000
（250 000）
80 000
145 719
山東佳辰公司以發(fā)出股票方式進(jìn)行收購合并，在其賬務(wù)處理中，應(yīng)計算確認(rèn)有關(guān)的幾個重要項目及數(shù)據(jù)為：
（1）計算山東佳辰公司發(fā)出股票的股數(shù)和面值，確認(rèn)山東佳辰公司合并計入股本的金額。
山東佳辰公司共發(fā)出的普通股股數(shù)=450000×3/2=675000（股）
山東佳辰公司發(fā)出普通股票的總面值為675000元（每股面值為1元）
（2）對于山東佳辰公司發(fā)出股票的公允市價大于面值的部分，應(yīng)計入資本公積：
675000×2.1-675000=742500（元）
（3）對于山東佳辰公司發(fā)出普通股的公允市價大于所取得的凈資產(chǎn)的差額，應(yīng)計入商譽：
1417500-1234281=183219（元）
（4）對于江西銀海公司應(yīng)付債券的公允價值與賬面價值之間的差額，應(yīng)計入債券折價：
200000-145719=54281（元）
根據(jù)表2-2的資料及上述計算，可進(jìn)行山東佳辰公司以股票交換方式進(jìn)行合并的賬務(wù)處理。
借：現(xiàn)金 100000
應(yīng)收賬款 150000
存貨 460000
固定資產(chǎn) 750000
應(yīng)付債券折價 54281
商譽 183219
貸：流動負(fù)債 80000
應(yīng)付債券 200000
股本 6750000
資本公積 742500
進(jìn)行上述賬務(wù)處理后，可編制山東佳辰公司合并江西銀海公司后的資產(chǎn)負(fù)債表，如表2—3所示
表2-3 山東佳辰公司合并后資產(chǎn)負(fù)債表（購買法）
2002年1月1日
項目
金額（元）
現(xiàn)金
應(yīng)收賬款
存貨
固定資產(chǎn)
累計折舊
商譽
資產(chǎn)總計
流動負(fù)債
應(yīng)付債券
減：債券折價
股本
資本公積
留存收益
負(fù)債及股東權(quán)益總額 350000
50000
890000
2220000
（550000）
183219
3593819
430000
200000
54281
1865000
892500
2000000
3593219
（一）購買法核算原則
在許多情況下，企業(yè)合并往往是一個企業(yè)以現(xiàn)金或其他代價購進(jìn)另一個企業(yè)。所以，可以將企業(yè)合并視為一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的凈資產(chǎn)的行為。既然企業(yè)合并不過是購買其他企業(yè)的凈資產(chǎn)，與購買普通資產(chǎn)并無多大差異，對企業(yè)合并進(jìn)行會計核算就完全可以采用與購置普通資產(chǎn)相同的原則來處理。所以，采用購買法核算，就應(yīng)當(dāng)在企業(yè)購買其他企業(yè)時按取得成本予以入賬。購買法核算的原則是：
1.必須確認(rèn)和估價所購企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債
在吸收合并采用購買法進(jìn)行核算時，首先要對被購買企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債項目進(jìn)行確認(rèn)，對各項資產(chǎn)進(jìn)行重新估價，確定其公允價值。這項工作應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生合并前進(jìn)行，一般委托會計師事務(wù)所等社會中介機構(gòu)進(jìn)行。
2.必須確定購買成本
在對被購買企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)和重新估價后，購買企業(yè)和被購買企業(yè)需要進(jìn)行談判，以決定被購買企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價格和支付方式確定購買成本。若買方用現(xiàn)金購買，其購買成本即為其實際支付的款項；若買方以增發(fā)股票換取被購買企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，則其購買成本為所發(fā)行股票的公允價值；若購買企業(yè)以其發(fā)行的債券來支付，則其取得成本為債券的面值。除此之外，在合并過程中，購買企業(yè)還會發(fā)生與合并直接有關(guān)的其他費用，比如法律費用、傭金等，對此也應(yīng)當(dāng)計入購買成本。而在合并過程中發(fā)生的與合并有關(guān)的其他間接費用如股票、債券的發(fā)行費用，則不計入購買成本，應(yīng)當(dāng)計入期間費用。
3.必須比較其購買成本和被購買企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值
在確定購買成本后，則可將購買成本與被購買企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值總額進(jìn)行比較。如果購買成本大于凈資產(chǎn)的公允價值，則其差額即為商譽；如果購買成本小于凈資產(chǎn)的公允價值，則其差額就是負(fù)商譽。對于商譽，應(yīng)當(dāng)作為無形資產(chǎn)，直接計入“無形資產(chǎn)一一商譽”科目，在一定的期間內(nèi)分期攤銷。
對于負(fù)商譽，通常有兩種會計處理方法：
（1）直接沖減非流動資產(chǎn)的公允價值。流動資產(chǎn)中的貨幣資金、短期投資、應(yīng)收賬款等，其價值是確定的，一般不應(yīng)當(dāng)進(jìn)行沖減；非流動資產(chǎn)中的長期股票投資和債券投資，也有其客觀的市場價格，因而也不應(yīng)當(dāng)進(jìn)行沖減；而固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)等通常沒有客觀的市場價格，其評估價格往往帶有很大的不確定性，所以，可以對其進(jìn)行沖減。在出現(xiàn)負(fù)商譽時，可以按比例沖減這類資產(chǎn)的價值，直到將其價值沖減為零。如這樣處理仍不足以抵消負(fù)商譽，則將沖減后的剩余部分列作遞延貸項，并按一定的期限分?jǐn)傆嬋敫髌趽p益。
（2）對購進(jìn)的各項資產(chǎn)仍按公允價值計價，不進(jìn)行調(diào)整，而將全部負(fù)商譽都列作遞延貸項，在一定的期限內(nèi)分?jǐn)偂?BR> （二）購買法核算的科目設(shè)置和賬務(wù)處理
1.購買法核算的科目設(shè)置
一個企業(yè)用現(xiàn)金兼并另一企業(yè)，可能產(chǎn)生三種情況：第一種情況是購買成本等于所。獲凈資產(chǎn)的公允價值；第二種情況是購買成本大于所獲凈資產(chǎn)的公允價值；第三種情況是購買成本小于所獲凈資產(chǎn)的公允價值。
在進(jìn)行企業(yè)合并的賬務(wù)處理時，如果購買成本正好等于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則一般不用增設(shè)新的會計科目。如果購買成本小于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則應(yīng)當(dāng)在“無形資產(chǎn)”科目下設(shè)置“商譽”明細(xì)科目。如果購買成本大于所購凈資產(chǎn)的公允價值，則應(yīng)當(dāng)在“遞延貸項”科目下設(shè)置“負(fù)商譽”明細(xì)科目，“遞延貸項——負(fù)商譽”科目為負(fù)債類科目，其貸方反映企業(yè)合并時產(chǎn)生的負(fù)商譽，其借方反映按期攤銷的負(fù)商譽的價值，其余額在貸方，反映尚未攤銷的負(fù)商譽。
若購買企業(yè)采用分期付款方式支付產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款，對于尚未支付的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款可以根據(jù)付款期的長短在“其他應(yīng)付款”或“長期應(yīng)付款”科目下增設(shè)“應(yīng)付產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓款”明細(xì)科目進(jìn)行核算。
2.購買法核算的賬務(wù)處理
（1）購買成本等于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本等于所獲凈資產(chǎn)公允價值的情況下，購買企業(yè)按照公允價值將所購入凈資產(chǎn)登記入賬。
（2）購買成本大于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本大于所獲凈資產(chǎn)公允價值的情況下，購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值將所購入的凈資產(chǎn)登記入賬，購買成本與所獲凈資產(chǎn)的公允價值之間的差額作為正商譽，記人“無形資產(chǎn)——商譽”賬戶的借方。
（3）購買成本小于所獲凈資產(chǎn)公允價值的賬務(wù)處理。在購買成本小于所獲凈資產(chǎn)的公允價值的情況下，購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價值將所購入的凈資產(chǎn)登記入賬，所獲凈資產(chǎn)的公允價值與購買成本之間的差額作為負(fù)商譽。
除了用現(xiàn)金購買外，企業(yè)有時還用其他方式進(jìn)行兼并，其核算方法與現(xiàn)金購買基本相同。
下面我們以吸收合并為例，說明企業(yè)在合并時采用購買法在各種情況下的會計處理。
[例2-1]假設(shè)江西智董公司在2002年1月1日以現(xiàn)金125000元收購了廣東美蘭公司的全部凈資產(chǎn)，并承擔(dān)其原有的全部負(fù)債。廣東美蘭公司在被購買日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)及其資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值如表2—1所示。
2-1 廣東美蘭公司資產(chǎn)負(fù)債表 金額：元
項目
賬面價值
公允價值
流動資產(chǎn)
30 000
15 000
機器設(shè)備（凈值）
30 000
50 000
房屋（凈值）
40 000
60 000
資產(chǎn)總額
100 000
145 000
流動負(fù)債
10 000
10 000
長期負(fù)債
20 000
20 000
股本
40 000
留存收益
30 000
負(fù)債及所有者權(quán)益
100 000
江西智董公司的這項收購活動，共支出的收購成本為125000元，取得廣東美蘭公司凈資產(chǎn)的公允價值為115000（145000-30000）元，購買成本超過所取得凈資產(chǎn)公允價值的差額lO000元確認(rèn)為購買商譽入賬，并在以后的一定期限內(nèi)攤銷，轉(zhuǎn)為各期的費用。
江西智董公司在收購日應(yīng)編制的會計分錄為：
借：流動資產(chǎn) 35000
固定資產(chǎn)——機器設(shè)備 50000
固定資產(chǎn)——房屋 60000
無形資產(chǎn)——商譽 lO000
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 125000
[例2-2]假設(shè)上例中江西智董公司為收購廣東美蘭公司支付了100000元的購買成本。在此情況下，江西智董公司所支付的購買成本100000元小于所取得凈資產(chǎn)的公允價值115000元，其差額為15000元。對于這項差額可采用沖減非流動資產(chǎn)的辦法，在廣東美蘭公司的機器設(shè)備和房屋中進(jìn)行分?jǐn)偤蜎_減，其分?jǐn)偟臎_減額可計算如下：
機器設(shè)備應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額=15000×50000÷（50000+60000）=6818（元）
房屋應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額：15000×60000÷（50000+60000）=8182（元）
機器設(shè)備的公允價值扣除應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額后為43182元，房屋的公允價值扣除應(yīng)分?jǐn)偟臎_減額后為51818元。
據(jù)此可編制江西智董公司在購買合并時的會計分錄：
借：流動資產(chǎn) 35000
固定資產(chǎn)——機器設(shè)備 43182
固定資產(chǎn)——房屋 51818
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 100000
[例2-3]假設(shè)江西智董公司在收購廣東美蘭公司的過程中僅支付了2000元的購買成本。
在這種情況下，江西智董公司所支付的購買成本2000元比廣東美蘭公司凈資產(chǎn)的公允價值115000元少113000元，而廣東美蘭公司非流動資產(chǎn)項目的公允價值為110000元。這部分差額113000元在沖減非流動資產(chǎn)的公允價值110000元，并使其為零后，仍然有3000元的余額。對這部分余額應(yīng)確認(rèn)為負(fù)商譽并記入“遞延貸項——負(fù)商譽”賬戶，可在以后的一定經(jīng)營期限內(nèi)分期攤銷，轉(zhuǎn)為各期的收益。
江西智董公司在購買合并時有關(guān)的會計分錄如下：
借：流動資產(chǎn) 35000
貸：流動負(fù)債 10000
長期負(fù)債 20000
銀行存款 2000
遞延貸項——負(fù)商譽 3000
[例2-4]2002年1月1日，山東佳辰公司以吸收合并的方式兼并了江西銀海公司，取得了江西銀海公司的全部資產(chǎn)并承擔(dān)其全部負(fù)債。具體的兼并辦法是：山東佳辰公司以3股面值為1元的本公司普通股換取江西銀海公司2股面值為1元的普通股。假定山東佳辰公司以購買法進(jìn)行會計處理。山東佳辰公司的股票在兼并之前的一段時間以每股2.4～2.6元的價格在市場上交易?？紤]到山東佳辰公司追加發(fā)行股票使股票價格下降和發(fā)行費用等因素，確定該公司調(diào)整后的股票公允市價為2.1元。山東佳辰公司、江西銀海公司在2002年1月1日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)及江西銀海公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允市價，如表2—2所示。
表2-2 東佳辰公司與江西銀海公司資產(chǎn)負(fù)債表
（及江西銀海公司瓷產(chǎn)和負(fù)債的公允價值）
2002年1月1日 金額：元
項目
山東佳辰公司賬面價值
江西銀海公司
賬面價值
公允價值
現(xiàn)金
應(yīng)收賬款
存貨
固定資產(chǎn)
250 000
350 000
430 000
1 220 000
100 000
160 000
380 000
750 000
100 000
150 000
460 000
1 000 000
累計折舊
資產(chǎn)總計
流動負(fù)債
應(yīng)付債券
股本
資本公積
留存收益
負(fù)債及股東權(quán)益總額
（300 000）
1 950 000
350 000
0
1190 000
150 000
260 000
1 950 000
（150 000）
1 240 000
80 000
200 000
450 000
270 000
240 000
1 240 000
（250 000）
80 000
145 719
山東佳辰公司以發(fā)出股票方式進(jìn)行收購合并，在其賬務(wù)處理中，應(yīng)計算確認(rèn)有關(guān)的幾個重要項目及數(shù)據(jù)為：
（1）計算山東佳辰公司發(fā)出股票的股數(shù)和面值，確認(rèn)山東佳辰公司合并計入股本的金額。
山東佳辰公司共發(fā)出的普通股股數(shù)=450000×3/2=675000（股）
山東佳辰公司發(fā)出普通股票的總面值為675000元（每股面值為1元）
（2）對于山東佳辰公司發(fā)出股票的公允市價大于面值的部分，應(yīng)計入資本公積：
675000×2.1-675000=742500（元）
（3）對于山東佳辰公司發(fā)出普通股的公允市價大于所取得的凈資產(chǎn)的差額，應(yīng)計入商譽：
1417500-1234281=183219（元）
（4）對于江西銀海公司應(yīng)付債券的公允價值與賬面價值之間的差額，應(yīng)計入債券折價：
200000-145719=54281（元）
根據(jù)表2-2的資料及上述計算，可進(jìn)行山東佳辰公司以股票交換方式進(jìn)行合并的賬務(wù)處理。
借：現(xiàn)金 100000
應(yīng)收賬款 150000
存貨 460000
固定資產(chǎn) 750000
應(yīng)付債券折價 54281
商譽 183219
貸：流動負(fù)債 80000
應(yīng)付債券 200000
股本 6750000
資本公積 742500
進(jìn)行上述賬務(wù)處理后，可編制山東佳辰公司合并江西銀海公司后的資產(chǎn)負(fù)債表，如表2—3所示
表2-3 山東佳辰公司合并后資產(chǎn)負(fù)債表（購買法）
2002年1月1日
項目
金額（元）
現(xiàn)金
應(yīng)收賬款
存貨
固定資產(chǎn)
累計折舊
商譽
資產(chǎn)總計
流動負(fù)債
應(yīng)付債券
減：債券折價
股本
資本公積
留存收益
負(fù)債及股東權(quán)益總額 350000
50000
890000
2220000
（550000）
183219
3593819
430000
200000
54281
1865000
892500
2000000
3593219