三十八 不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換
[經(jīng)典例題]
遠(yuǎn)大公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）遠(yuǎn)大公司以一臺(tái)設(shè)備換入乙公司的一輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊10萬(wàn)元，未取得公允價(jià)值；換入汽車的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊5萬(wàn)元，公允價(jià)值為30萬(wàn)元。在交換中遠(yuǎn)大公司補(bǔ)付乙公司貨幣資金3萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，并假定該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
（2）遠(yuǎn)大公司以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資交換乙公司的一項(xiàng)專有技術(shù)，該股權(quán)投資的賬面余額為60萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量；乙公司專有技術(shù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，賬面余額為120萬(wàn)元，累計(jì)攤銷40萬(wàn)元。假定交易中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi),雙方已辦妥相關(guān)手續(xù)。
（3）遠(yuǎn)大公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為52萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格60萬(wàn)元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中遠(yuǎn)大公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬(wàn)元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)支付相關(guān)費(fèi)用0.3萬(wàn)元。設(shè)備的原價(jià)為90萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，設(shè)備的公允價(jià)值為65萬(wàn)元。假設(shè)該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
要求：分別編制上述業(yè)務(wù)遠(yuǎn)大公司和乙公司的賬務(wù)處理。
[例題答案]
（1）遠(yuǎn)大公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-10）+3+0=43（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——汽車 43
貸：固定資產(chǎn)清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值—收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-5）—3+0=42（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 45
累計(jì)折舊 5
貸：固定資產(chǎn)——汽車 50
②換入設(shè)備入賬：
借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 42
銀行存款 3
貸：固定資產(chǎn)清理 45
（2）遠(yuǎn)大公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：無(wú)形資產(chǎn) 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60
乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 80
累計(jì)攤銷 40
貸：無(wú)形資產(chǎn) 120
（3）遠(yuǎn)大公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
遠(yuǎn)大公司換入設(shè)備的成本＝(52－2)＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn) 68.5
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2
貸：庫(kù)存商品 52
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 10.2
—應(yīng)交消費(fèi)稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬(wàn)元）
借：固定資產(chǎn)清理 70
累計(jì)折舊 20
貸：固定資產(chǎn) 90
借：庫(kù)存商品 57.8
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產(chǎn)清理 70
[例題總結(jié)與延伸]
不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理和具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的區(qū)別在于：不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況不確認(rèn)損益。在計(jì)算換入資產(chǎn)的成本時(shí)，對(duì)于交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，不需要考慮是為換入資產(chǎn)還是為換出資產(chǎn)而發(fā)生的。
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1.換入資產(chǎn)成本的確定
在非貨幣性資產(chǎn)交換中不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況下：
換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)（換出方發(fā)生的全部相關(guān)稅費(fèi)）+支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的賬面價(jià)值直接結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認(rèn)收入，但是此時(shí)按照存貨的計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅。
2.對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，要作為換入資產(chǎn)的成本，比如換出固定資產(chǎn)交納的營(yíng)業(yè)稅，換出應(yīng)稅消費(fèi)品的增值稅、消費(fèi)稅等，都應(yīng)該計(jì)入換入資產(chǎn)的成本中。
3.非貨幣性資產(chǎn)交換按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)成本，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。
[經(jīng)典例題]
遠(yuǎn)大公司2009年初與乙公司發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）遠(yuǎn)大公司以一臺(tái)設(shè)備換入乙公司的一輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊10萬(wàn)元，未取得公允價(jià)值；換入汽車的賬面原值為50萬(wàn)元，已提折舊5萬(wàn)元，公允價(jià)值為30萬(wàn)元。在交換中遠(yuǎn)大公司補(bǔ)付乙公司貨幣資金3萬(wàn)元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費(fèi)，并假定該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
（2）遠(yuǎn)大公司以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資交換乙公司的一項(xiàng)專有技術(shù)，該股權(quán)投資的賬面余額為60萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量；乙公司專有技術(shù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，賬面余額為120萬(wàn)元，累計(jì)攤銷40萬(wàn)元。假定交易中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi),雙方已辦妥相關(guān)手續(xù)。
（3）遠(yuǎn)大公司以其生產(chǎn)的一批應(yīng)稅消費(fèi)品換入乙公司的一臺(tái)設(shè)備，產(chǎn)品的賬面余額為52萬(wàn)元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)格等于不含增值稅的市場(chǎng)價(jià)格60萬(wàn)元，增值稅稅率為17％，消費(fèi)稅稅率為10％。交換過(guò)程中遠(yuǎn)大公司以現(xiàn)金支付給乙公司2萬(wàn)元作為補(bǔ)價(jià)，同時(shí)支付相關(guān)費(fèi)用0.3萬(wàn)元。設(shè)備的原價(jià)為90萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，設(shè)備的公允價(jià)值為65萬(wàn)元。假設(shè)該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
要求：分別編制上述業(yè)務(wù)遠(yuǎn)大公司和乙公司的賬務(wù)處理。
[例題答案]
（1）遠(yuǎn)大公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=3/（40+3）=7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-10）+3+0=43（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 40
累計(jì)折舊 10
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 50
②換入汽車入賬：
借：固定資產(chǎn)——汽車 43
貸：固定資產(chǎn)清理 40
銀行存款 3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/45=6.7%＜25%，屬于非貨幣性交換。
換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值—收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=（50-5）—3+0=42（萬(wàn)元）
①將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：
借：固定資產(chǎn)清理 45
累計(jì)折舊 5
貸：固定資產(chǎn)——汽車 50
②換入設(shè)備入賬：
借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 42
銀行存款 3
貸：固定資產(chǎn)清理 45
（2）遠(yuǎn)大公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：無(wú)形資產(chǎn) 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60
乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 80
累計(jì)攤銷 40
貸：無(wú)形資產(chǎn) 120
（3）遠(yuǎn)大公司（支付補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+補(bǔ)價(jià)）=2/（50+2）=3.85%＜25%，屬于非貨幣性交換。
遠(yuǎn)大公司換入設(shè)備的成本＝(52－2)＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5(萬(wàn)元)
借：固定資產(chǎn) 68.5
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2
貸：庫(kù)存商品 52
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 10.2
—應(yīng)交消費(fèi)稅 6
銀行存款 2.3
乙公司（收到補(bǔ)價(jià)方）賬務(wù)處理如下：
判斷是否屬于非貨幣性交換：補(bǔ)價(jià)所占比重=補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)賬面價(jià)值=3/70=4.3%＜25%，屬于非貨幣性交換。
乙公司換入設(shè)備的入賬價(jià)值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（萬(wàn)元）
借：固定資產(chǎn)清理 70
累計(jì)折舊 20
貸：固定資產(chǎn) 90
借：庫(kù)存商品 57.8
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10.2
銀行存款 2
貸：固定資產(chǎn)清理 70
[例題總結(jié)與延伸]
不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理和具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的區(qū)別在于：不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況不確認(rèn)損益。在計(jì)算換入資產(chǎn)的成本時(shí)，對(duì)于交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，不需要考慮是為換入資產(chǎn)還是為換出資產(chǎn)而發(fā)生的。
[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]
1.換入資產(chǎn)成本的確定
在非貨幣性資產(chǎn)交換中不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況下：
換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)（換出方發(fā)生的全部相關(guān)稅費(fèi)）+支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）－換入資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（換入資產(chǎn)為存貨時(shí)）＋換出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額（換出資產(chǎn)為存貨時(shí)）
換出資產(chǎn)為存貨時(shí)，換出方應(yīng)當(dāng)按照存貨的賬面價(jià)值直接結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認(rèn)收入，但是此時(shí)按照存貨的計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅。
2.對(duì)于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，要作為換入資產(chǎn)的成本，比如換出固定資產(chǎn)交納的營(yíng)業(yè)稅，換出應(yīng)稅消費(fèi)品的增值稅、消費(fèi)稅等，都應(yīng)該計(jì)入換入資產(chǎn)的成本中。
3.非貨幣性資產(chǎn)交換按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)成本，無(wú)論是否收到補(bǔ)價(jià)，均不確認(rèn)損益。